Постановление Третьего арбитражного апелляционного суда от 23.07.2013 по делу n А69-2115/2012. Изменить решение (ст.269 АПК)

лицам. При этом удерживаемая сумма налога не может превышать 50 процентов суммы выплаты (пункт 4). Налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода, а также дня перечисления дохода со счетов налоговых агентов в банке на счета налогоплательщика либо по его поручению на счета третьих лиц в банках (пункт 6).

В соответствии со статьей 230 Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции, действовавшей в спорный период) налоговые агенты ведут учет доходов, полученных от них физическими лицами в налоговом периоде, по форме, которая установлена Министерством финансов Российской Федерации (пункт 1). Налоговые агенты представляют в налоговый орган по месту своего учета сведения о доходах физических лиц этого налогового периода и суммах начисленных и удержанных в этом налоговом периоде налогов ежегодно не позднее 1 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом, по форме, утвержденной федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов (пункт 2).

Как следует из оспариваемого решения инспекции, задолженность по НДФЛ в сумме 193 542 рубля налоговым органом выявлена на основании представленных предпринимателем расчетно-платежных ведомостей, где по каждому работнику отражена налоговая база, сумма предоставленных налоговых вычетов, сумма исчисленного и удержанного налога. Платежно-расчетные ведомости перечислены и приобщены к акту проверки (приложение № 11, т. 1 л.д. 145-150, т. 2 л.д. 1-45).

Постановлением Госкомстата Российской Федерации от 05.01.2004 № 1 утверждены унифицированные формы первичной учетной документации по учету труда и его оплаты, в том числе Расчетно-платежная ведомость № Т-49, которая применяется для расчета и выплаты заработной платы работникам организации. При применении расчетно-платежной ведомости по форме N Т-49 другие расчетные и платежные документы по формам N Т-51 и Т-53 не составляются. Начисление заработной платы (формы N Т-49 и N Т-51) производится на основании данных первичных документов по учету выработки, фактически отработанного времени и других документов. В графах "Начислено" проставляются суммы по видам оплат из фонда заработной платы, а также другие доходы в виде различных социальных и материальных благ, предоставленных работнику, оплаченных за счет прибыли организации и подлежащих включению в налоговую базу. Одновременно производится расчет всех удержаний из суммы заработной платы и определяется сумма, подлежащая выплате работнику. На титульном листе расчетно-платежной ведомости (форма N Т-49) и платежной ведомости (форма N Т-53) указывается общая сумма, подлежащая выплате. Разрешение на выплату заработной платы подписывается руководителем организации или уполномоченным им на это лицом. В конце ведомости указываются суммы выплаченной и депонированной заработной платы.

Согласно утвержденной форме расчетно-платежной ведомости № Т-49 данная ведомость подписывается сотрудниками, получившими денежные средства, а также кассиром, бухгалтером и руководителем организации.

Судом апелляционной инстанции установлено, что представленные в материалы дела копии расчетно-платежных ведомостей формы Т-49 не содержат подписей сотрудников предпринимателя, получивших денежные средства, а также подписи бухгалтера и руководителя организации (предпринимателя). Следовательно, представленные в материалы дела копии расчетно-платежных ведомостей не соответствуют утвержденной форме расчетно-платежной ведомости № Т-49, то есть оформлены ненадлежащим образом и не являются  достаточными доказательствами, подтверждающими факт начисления и удержания НДФЛ. Довод инспекции о том, что расчетно-платежные ведомости представлены в инспекцию предпринимателем и заверены им данный вывод не изменяет.

В апелляционной жалобе предприниматель ссылается на то, что налоговый орган не представил доказательств выплаты заработной платы работникам в сумме 193 542 рубля (трудовые договоры, приказы).

Налоговый орган в обоснование возражений на апелляционную жалобу представил в суд апелляционной инстанции сравнительную таблицу сумм удержанного и не перечисленного НДФЛ за 2009; лист принятия файла сведения по форме 2-НДФЛ; реестр сведений о доходах физических лиц за 2009; копии справок формы 2-НДФЛ; сравнительную таблицу сумм удержанного и не перечисленного НДФЛ за 2010; реестр сведения о доходах физических лиц за 2010, которые приобщены судом апелляционной инстанции к материалам дела.

Исследовав и оценив представленные в материалы дела доказательства в совокупности в соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд апелляционной инстанции установил, что предприниматель представил в инспекцию по телекоммуникационным каналам связи 13.03.2010 и 31.03.2011 справки формы 2-НДФЛ за 2009 и 2010 годы, в которых содержатся сведения об удержанном НДФЛ. Как следует из указанных сведений предпринимателем в 2009 году удержан НДФЛ в сумме 118 092 рубля (согласно расчетно-платежным ведомостям в сумме 121 316 рублей), в 2010 году – удержан НДФЛ в сумме                   190 032 рубля (согласно расчетно-платежным ведомостям – 190 318 рублей). С учетом изложенного, довод предпринимателя о том, что налоговый орган не представил доказательств выплаты заработной платы работникам в сумме 193 542 рубля (трудовые договоры, приказы), отклоняется судом апелляционной инстанции, поскольку правовое значение имеет факт удержания НДФЛ с выплаченной заработной платы, что подтверждено представленными в дело доказательствами.

Таким образом, предпринимателем в 2009-2010 удержан НДФЛ в сумме 308 124 рубля (118 092+190 032), удержан и перечислен в бюджет НДФЛ в сумме 118 092 рубля (что сторонами не оспаривается).  Следовательно, НДФЛ, подлежащий уплате предпринимателем как налоговым агентом за 2010 год, составляет 190 032 рубля, в связи с чем решение инспекции от 10.05.2012 № 07-11-03 следует признать недействительным в части предложения уплатить недоимку по налогу на доходы физических лиц в сумме 3510 рублей (193 542 рубля – 190 032 рубля = 3510 рублей).

Довод предпринимателя о том, что в соответствии с пунктом 9 статьи 226 Налогового кодекса Российской Федерации уплата налога за счет средств налоговых агентов не допускается, не может быть принят судом апелляционной инстанции, поскольку в силу изложенных норм права на налогового агента возложена обязанность по исчислению, удержанию и перечислению НДФЛ в бюджет. Учитывая, что представленными в материалы дела доказательствами подтверждается исчисление и удержание предпринимателем как налоговым агентом НДФЛ с доходов физических лиц, то предприниматель обязан перечислить данные суммы НДФЛ в бюджет.

Согласно статье 75 Налогового кодекса Российской Федерации пенями признаются установленная этой статьей денежная сумма, которую налогоплательщик, плательщик сборов или налоговый агент должны выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов или сборов, в том числе налогов, уплачиваемых в связи с перемещением товаров через таможенную границу Российской Федерации, в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки.

В силу главы 11 Налогового кодекса Российской Федерации пени являются способом обеспечения исполнения обязанности по уплате налогов и сборов.

Поскольку статьей 226 Налогового кодекса Российской Федерации обязанность по уплате в бюджет налога на доходы физических лиц возложена на налоговых агентов, то пени являются способом обеспечения исполнения обязанностей по уплате данного налога именно налоговым агентом.

Кроме того, пени являются правовосстановительной мерой государственного принуждения, носящей компенсационный характер, за несвоевременную уплату налога в бюджет и должны взыскиваться с того субъекта налоговых правоотношений, на кого возложена такая обязанность. При этом следует иметь в виду, что обязанность по уплате в бюджет налога на доходы физических лиц налоговым агентом возникает по общему правилу ранее, чем аналогичная обязанность возникает у налогоплательщика.

Следовательно, взыскание пеней не с налогового агента, а с налогоплательщика (в случае неудержания с него налога налоговым агентом) не обеспечивало бы в полной мере возмещение ущерба государству от несвоевременной и неполной уплаты налога.

Пункт 9 статьи 226 Налогового кодекса Российской Федерации не может быть применен в данном случае, поскольку данная правовая норма предусматривает недопустимость уплаты налоговым агентом налога за счет его средств. В настоящем случае имеет место не уплата налога налоговым агентом, а принудительное взыскание пеней.

Кроме того, согласно пункту 6 статьи 75 Налогового кодекса Российской Федерации пени могут быть взысканы принудительно в порядке, предусмотренном статьями 46 - 48 Кодекса.

Следовательно, пени за несвоевременную уплату не удержанного с налогоплательщика налога могут быть взысканы с налогового агента за счет его денежных средств и иного имущества.

Указанная правовая позиция изложена в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 16.05.2006 № 16058/05 по делу                                         № А11-1253/2005-К2-18/76.

На основании изложенного предпринимателем подлежит уплате пени в сумме                              45 714 рублей 82 копейки за несвоевременное перечисление в бюджет НДФЛ в размере                       190 032 рубля. Следовательно, решение инспекции от 10.05.2012 № 07-11-03 следует признать недействительным в части начисления 967 рублей 26 копеек пеней по налогу на доходы физических лиц (46 682 рубля 08 копеек – 45 714 рублей 82 копейки = 967 рублей 26 копеек).

В соответствии со статьей 123 Налогового кодекса Российской Федерации неправомерное неудержание и (или) неперечисление (неполное удержание и (или) перечисление) в установленный настоящим Кодексом срок сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от суммы, подлежащей удержанию и (или) перечислению.

Поскольку предпринимателем не перечислен в бюджет НДФЛ в размере 190 032 рубля, то предприниматель подлежит привлечению к налоговой ответственности по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 38 006 рублей 40 копеек. Следовательно, решение инспекции от 10.05.2012 № 07-11-03 следует признать недействительным в части привлечения предпринимателя к налоговой ответственности на основании статьи 123 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере                  702 рубля (38 708 рублей 40 копеек – 38 006 рублей 40 копеек = 702 рубля).

По УСН.

Согласно оспариваемому решению инспекции от 10.05.2012 № 07-11-03 предпринимателю предложено уплатить недоимку по упрощенной системе налогообложения (далее – УСН) за 2009 в сумме 84 678 рублей, за 2010 в сумме  81 112 рублей; предприниматель привлечен к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату налога по УСН за 2009-2010 годы в виде штрафа в размере 16 936 рублей и 16 222 рубля соответственно; предпринимателю начислены пени за несвоевременную уплату налога по УСН за 2009 год в сумме 10 666 рублей 20 копеек, за 2010 год в сумме 15 473 рубля 68 копеек.

Признавая законным решение инспекции в указанной части, суд первой инстанции исходил из того, что основания для применения предпринимателем, находящимся с 01.01.2005 на упрощенной системе налогообложения, системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход отсутствуют, поскольку продажа предпринимателем товаров бюджетным учреждениям относится к оптовой торговле, поскольку осуществлялась на основании договоров поставки, товар доставлялся транспортом поставщика (предпринимателя), покупателям выставлялись счета-фактуры, оплата товаров производилась на расчетный счет предпринимателя.

Обжалуя решение суда первой инстанции, предприниматель ссылается на то, что реализация товаров муниципальным учреждениям является розничной торговлей, подлежащей обложению ЕНВД, поскольку товары приобретались муниципальным учреждением для целей, не связанных с осуществлением предпринимательской деятельности.

Суд апелляционной инстанции считает решение суда первой инстанции в указанной части законным и обоснованным, а доводы предпринимателя – несостоятельными, в силу следующего.

В соответствии с пунктом 1 статьи 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности устанавливается настоящим Кодексом, вводится в действие нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных районов, городских округов, законами городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга и применяется наряду с общей системой налогообложения и иными режимами налогообложения, предусмотренными законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.

Согласно подпунктам 6 и 7 пункта 2 статьи 346.26 Кодекса система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход применяется в отношении розничной торговли, осуществляемой через магазины и павильоны с площадью торгового зала не более 150 квадратных метров по каждому объекту организации торговли; через объекты стационарной торговой сети, не имеющей торговых залов, а также объекты нестационарной торговой сети.

Таким образом, одним из основных условий, позволяющих применять в отношении розничной торговли систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход, является осуществление этой деятельности через объекты стационарной и (или) нестационарной торговой сети.

В статье 346.27 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что под розничной торговлей понимается предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами (в том числе за наличный расчет, а также с использованием платежных карт) на основе договоров розничной купли-продажи.

В силу пункта 1 статьи 492 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору розничной купли-продажи продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность по продаже товаров в розницу, обязуется передать покупателю товар, предназначенный для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью.

Согласно статьи 506 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору поставки поставщик-продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность, обязуется передать в обусловленный срок или сроки производимые или закупаемые им товары покупателю для использования в предпринимательской деятельности или в иных целях, не связанных с личным, семейным, домашним и иным подобным использованием.

Как следует из материалов дела, в 2009-2010 годах предприниматель наряду с деятельностью в сфере розничной торговли осуществлял реализацию товаров (продуктов   питания, строительных