Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 18.08.2009 по делу n А78-733/2009. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

с пунктом 1 статьи 93.1 Налогового кодекса РФ у ОАО «Кадамжайский сурьмяный комбинат» Республики Кыргызстан; решение о возобновлении № 14 от 14.07.2008)

Выездная налоговая проверка окончена 21.07.2008 года, что подтверждается справкой (том 2, л.д. 181).

Как установлено судом первой инстанции и подтверждается материалами дела, налоговым органом в акте выездной налоговой проверки в пункте 1.1. при указании места проведения проверки (пгт. Агинское, ул. Комсомольская, 24 - местонахождение инспекции) допущена опечатка, что подтверждается также письменным объяснением главного бухгалтера ООО «Забайкальская сурьма» Размахниной М.В., работавшей в ходе проверки в 2007 году, подтвердившей фактическое проведение проверки в офисе налогоплательщика, расположенного по адресу: пгт. Агинское, ул. Клименко, 15 (том 6, л.д. 99).

Как следует из оспариваемого решения, основанием для доначисления Обществу налога на прибыль и НДС, соответствующих пени и привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ за неуплату НДС и налога на прибыль явился вывод налогового органа о занижении налогоплательщиком суммы доходов от реализации товаров на экспорт, вследствие чего занижена налоговая база по налогу на прибыль и НДС за 2006 год. Налоговый орган установил, что реализация Обществом в проверяемый налоговый период товара (руды сурьмяной с содержанием сурьмы в руде не менее 30 %) осуществлялась по цене значительно ниже рыночной цены.

В соответствии со статьей 246 Налогового кодекса РФ Общество является плательщиком налога на прибыль организаций.

В соответствии с пунктом 1 статьи 247 Налогового кодекса РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком.

Прибылью в целях главы 25 Налогового кодекса РФ признаются для российских организаций полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с названной главой.

К доходам согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 248 Налогового кодекса РФ относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав (далее - доходы от реализации) и внереализационные доходы. При этом понятие товаров определяется в соответствии с пунктом 3 статьи 38 НК РФ.

При определении доходов из них исключаются суммы налогов, предъявленные в соответствии с Налоговым кодексом РФ налогоплательщиком покупателю (приобретателю) товаров (работ, услуг, имущественных прав).

Доходы определяются на основании первичных документов и других документов, подтверждающих полученные налогоплательщиком доходы, и документов налогового учета.

Доходы от реализации определяются в порядке, установленном статьей 249 Налогового кодекса РФ с учетом положений главы 25 Налогового кодекса РФ.

В силу статьи 249 Налогового кодекса РФ доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав.

Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах. В зависимости от выбранного налогоплательщиком метода признания доходов и расходов поступления, связанные с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, признаются для целей настоящей главы в соответствии со статьей 271 или статьей 273 НК РФ.

По данным учетной политики Общества в 2006 году выручка (доходы) от реализации товаров (работ, услуг) в целях налогообложения по налогу на прибыль определяются  методом начисления.

В соответствии с пунктом 1 стать 271 Налогового кодекса РФ доходы при методе начисления признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав (метод начисления).

Согласно пункту 3 статьи 271 Налогового кодекса РФ для доходов от реализации датой получения дохода признается дата реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав), определяемой в соответствии с пунктом 1 статьи 39 НК РФ, независимо от фактического поступления денежных средств (иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав) в их оплату.

Налоговым органом при доначислении налога на прибыль и налога на добавленную стоимость на основании пункта 10 статьи 40 Налогового кодекса РФ для определения рыночной цены использован метод последующей реализации.

В соответствии с пунктом 2 статьи 40 Налогового кодекса РФ налоговые органы при осуществлении контроля за полнотой исчисления налогов вправе проверять правильность применения цен по сделкам в следующих случаях: 1) между взаимозависимыми лицами; 2) по товарообменным (бартерным) операциям; 3) при совершении внешнеторговых сделок; 4) при отклонении более чем на 20 процентов в сторону повышения или в сторону понижения от уровня цен, применяемых налогоплательщиком по идентичным (однородным) товарам (работам, услугам) в пределах непродолжительного периода времени.

В ходе выездной налоговой проверки налоговым органом установлено, что Общество в проверяемый налоговый период осуществляло реализацию руды сурьмянистой с содержанием сурьмы в металле не менее 30 процентов в таможенном режиме экспорта за пределы территории Российской Федерации, в Республику Кыргызстан.

Также из материалов дела видно, что учредителями ООО «Забайкальская сурьма» являются юридические лица Республики Казахстан: ТОО «F-Консалт» и ТОО «АТФ-Инвест», в дальнейшем переименована в ТОО «K-Аntimony» (учредительный договор от 09.09.2006, Устав общества - том 1, л.д. 29-35, 39-54).

Из официальных источников налоговым органом установлено, что в 2005 году 70% акций ОАО «Кадамжайский сурьмяной комбинат» приобрело ТОО «F-Консалт».

В составе учредителей ООО «Забайкальская сурьма» и ОАО «Кадамжайский сурьмяный комбинат» состоит одно и то же лицо ТОО «F-Консалт», в настоящее время переименованное в ТОО «K-Аntimony».

Данное обстоятельство представителем Общества подтверждено как в суде первой инстанции, так и в апелляционном суде (протокол судебного заседании от 14 мая 2009 года – том 6, л.д. 143, протокол судебного заседания апелляционного суда от 11 августа 2009 года).

При таких обстоятельствах вывод суда первой инстанции о наличии у налогового органа двух оснований для проверки правильности применения цен по сделкам Общества: при совершении внешнеторговых сделок и между взаимозависимыми лицами, является правильным, соответствующим положениям статьи 40 Налогового кодекса РФ и  основанным на имеющихся в материалах дела доказательствах.

При этом в соответствии с пунктом 3 статьи 40 Налогового кодекса РФ, в случаях, когда цены товаров, работ или услуг, примененные сторонами сделки, отклоняются в сторону повышения или в сторону понижения более чем на 20 процентов от рыночной цены идентичных (однородных) товаров (работ или услуг), налоговый орган вправе вынести мотивированное решение о доначислении налога и пени, рассчитанных таким образом, как если бы результаты этой сделки были оценены исходя из применения рыночных цен на соответствующие товары, работы или услуги.

Рыночная цена определяется с учетом положений, предусмотренных пунктов 4 - 11 настоящей статьи. При этом учитываются обычные при заключении сделок между невзаимозависимыми лицами надбавки или скидки.

В соответствии с положениями пунктов 8 и 9 статьи 40 Налогового кодекса РФ при определении рыночных цен принимаются во внимание сделки между лицами, не являющимися взаимозависимыми. Сделки между взаимозависимыми лицами могут приниматься во внимание только в тех случаях, когда взаимозависимость этих лиц не повлияла на результаты таких сделок.

При определении рыночных цен товара учитываются официальные источники информации о заключенных на момент реализации этого товара сделках с идентичными (однородными) товарами в сопоставимых условиях. Для целей определения сопоставимости условий сделок учитываются разумные условия, которые могут оказывать влияние на цены. Условия сделок на рынке идентичных (а при их отсутствии однородных) товаров признаются сопоставимыми, если различие между такими условиями либо существенно не влияет на цену таких товаров, работ и услуг, либо может быть учтено с помощью поправок.

В случае невозможности определения рыночных цен обычным способом (в связи с отсутствием сделок либо отсутствием источников информации) могут использоваться расчетные методы: метод цены последующей реализации и затратный метод.

В силу пункта 10 статьи 40 Кодекса при отсутствии на соответствующем рынке товаров, работ или услуг сделок по идентичным (однородным) товарам, работам, услугам или из-за отсутствия предложения на этом рынке таких товаров, работ или услуг, а также при невозможности определения соответствующих цен ввиду отсутствия либо недоступности информационных источников для определения рыночной цены используется метод цены последующей реализации, при котором рыночная цена товаров, работ или услуг, реализуемых продавцом, определяется как разность цены, по которой такие товары, работы или услуги реализованы покупателем этих товаров, работ или услуг при последующей их реализации (перепродаже), и обычных в подобных случаях затрат, понесенных этим покупателем при перепродаже (без учета цены, по которой были приобретены указанным покупателем у продавца товары, работы или услуги) и продвижении на рынок приобретенных у покупателя товаров, работ или услуг, а также обычной для данной сферы деятельности прибыли покупателя.

При невозможности использования метода цены последующей реализации (в частности, при отсутствии информации о цене товаров, работ или услуг, в последующем реализованных покупателем) используется затратный метод, при котором рыночная цена товаров, работ или услуг, реализуемых продавцом, определяется как сумма произведенных затрат и обычной для данной сферы деятельности прибыли. При этом учитываются обычные в подобных случаях прямые и косвенные затраты на производство (приобретение) и (или) реализацию товаров, работ или услуг, обычные в подобных случаях затраты на транспортировку, хранение, страхование и иные подобные затраты.

Суд апелляционной инстанции соглашается с судом первой инстанции о правомерности доначисления налоговым органом налога на прибыль и налога на добавленную стоимость, исходя из следующего.

Как следует из материалов дела, рыночная цена на сурьмяный концентрат не установлена. В Российской Федерации добыча сурьмы, в том числе в проверяемом периоде, ведется на двух месторождениях сурьмяной руды (Сарылахском золото-сурьмяном месторождении (Якутия (Саха) и на Жипхошинском месторождении (Читинская область), неоднородной по составу. При этом только на Жипхошинском месторождении добывается и впоследствии реализуется сурьмяной концентрат КСУШ-1.     

На основании заключенного 14 июня 2006 года между ООО «Забайкальская сурьма» (продавец) и компанией «Technolease FZE» (покупатель) контракта № 12 продавец обязуется поставить, а покупатель принять и оплатить товар- руда сурьмяная с содержанием сурьмы в руде не менее 30 % в количестве 7 100 тонн сурьмы в сурьмяной руде. Цена товара и общая сумма контракта согласовываются сторонами в Дополнительном соглашении, являющимся неотъемлемой частью контракта. Согласно Дополнительному соглашению от 16 июня 2006 года общее количество поставляемого товара  составляет 7 100 тонн, цена одной тонны сурьмы в сурьмяной руде составляет 350 долларов США, общая сумма контракта составляет 2 485 000 долларов США.

В пункте 3 контракта определены условия поставки и качества товара. Поставка товара производится железнодорожным транспортом (в вагонах или полувагонах), товар должна быть упакована в «Биг Беги» весом 1000 кг. Базис поставки в соответствии с «ИНКОТЕРМС 2000» - СРТ станция Кызыл-Кия, Кыргызской Республики. Грузополучатель – ОАО «Кадамжайский сурьмяный комбинат». Качество товара должно подтверждаться сертификатом качества производителя (том 5, л.д. 58 – 64, том 2, л.д.190-193).

В соответствии с условиями контракта № 117, заключенного 14 июня 2006 года между компанией «Technolease FZE» (продавец) и ОАО «Кадамжайский сурьмяный комбинат» (покупатель), продавец продает сурьмяной концентрат по ТУ 1726-001-00195245-97 (пункт 1.1), общее количество сырья составит приблизительно 7 100 тонн 5 % по содержанию металлической сурьмы в сухой тонне концентрата. Общее количество сырья может быть увеличено после выполнения сторонами условий контракта. Сырье должно соответствовать требованиям пункта 1.1 и подтверждаться сертификатами качества производителя сырья. Влажность сырья должна быть не более 8 %. Сырье должно быть упаковано в биг-бэги до 1 тонны.

В силу пункта 4 контракта сырье поставляется на условиях СРТ ж/д станция покупателя (ст. Кызыл Кия), сырье поставляется вагонными партиями.

Стоимость сырья составляет 1000 долларов США за одну тонну сурьмы в товаре, включая упаковку и маркировку. Общая стоимость контракта из расчета поставки 7100 тонн сурьмы в сырье составит примерно 7 100 000 долларов США (том 2, л.д. 187-189)

Налоговым органом в ходе проверки установлено, что ООО «Забайкальская сурьма», закупая металлическую сурьму в руде у ООО «Старательская артель «Степная» и у ООО «Харашибирский сурьмяный комбинат» перепродавало ее компании «Technolease FZE», направляя руду непосредственно ОАО «Кадамжайский сурьмяный комбинат» согласно контракту от 14 июня 2006 года № 12 (с последующими дополнительными соглашениями), оплачивая стоимость перевозки.

В рамках контракта № 12 от 14 июня 2006 года за период с 14.09.2006 по 31.12.2006 Обществом отгружено 829,7951 тонн сурьмы металлической в руде. Данное обстоятельство подтверждается представленными грузовыми таможенными декларациями.

По данным налоговой декларации Общества по налогу на прибыль за 2006 год  доходы от реализации за 2006 год составили 28 798 340 руб.

Из материалов встречной проверки ОАО «Кадамжайский сурьмяный комбинат» (том 4) следует, что данное общество является последним покупателем продукции, отгруженной ООО «Забайкальская сурьма» через компанию «Technolease FZE» на основании контракта № 117 от 14 июня 2006 года.

Однако, по учетным и первичным документам (грузовые таможенные декларации, оформленные при пересечении границы Республики Кыргызстан и инвойсы) ОАО «Кадамжайский сурьмяный комбинат» в результате проведенной встречной проверки установлено, что получено 2 197,7 тонн сурьмяного концентрата, тогда как продукция следовала в одних и тех же вагонах.

По результатам акта приемки (с участием представителя компании «Technolease FZE») сумма поступившей и оприходованной ОАО «Кадамжайский сурьмяный комбинат» продукции составила 2 040 220 долларов США.

Из акта выездной налоговой проверки и обжалуемого решения следует, что налоговым органом сумма выручки