Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 29.12.2009 по делу n А78-3849/2009. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

подтверждающие фактическое исполнение соглашения от 06. 03.2008 года).

Одним из оснований для непринятия налоговых вычетов явилось неподтверждение налогоплательщиком реальности операций по перемещению ввозимого товара и, соответственно, принятию его к учету.

Поскольку доставка груза на таможенную территорию Российской Федерации осуществлялась автомобильным транспортом, к договору дорожной перевозки грузов за вознаграждение посредством транспортных средств, когда место погрузки груза и место доставки груза, указанные в контракте, находятся на территории двух различных стран, из которых, по крайней мере, одна является участницей Конвенции о договоре международной дорожной перевозки грузов (КДПГ/CMR), применяются правила Конвенции, заключенной в г. Женеве 19.05.1956 года, ратифицированной СССР, правопреемником которого является Россия.

В силу ст.4 КДПГ договор перевозки устанавливается накладной. Отсутствие, неправильность или потеря накладной не отражаются ни на существовании, ни на действительности договора перевозки, к которому и в этом случае применяются постановления настоящей Конвенции.

Согласно подп. d) и е) п.1 ст.6 КДПГ международная товаротранспортная накладная, среди прочего, должна содержать указание на место и дату принятия груза к перевозке и место его доставки, имя и адрес получателя.

На основании п.1 ст.9 КДПГ накладная, если не доказано противного, имеет силу договора относительно его условий и удовлетворения принятия груза перевозчиком.

Кроме того, согласно ст.785 ГК РФ, по договору перевозки груза перевозчик обязуется доставить вверенный ему отправителем груз в пункт назначения и выдать его управомоченному на получение груза лицу (получателю), а отправитель обязуется уплатить за перевозку груза установленную плату. Заключение договора перевозки груза подтверждается составлением и выдачей отправителю груза транспортной накладной (коносамента или иного документа на груз, предусмотренного соответствующим транспортным уставом или кодексом).

Из совокупности данных норм следует, что пункт назначения груза, наряду с указанием на управомоченное на получение груза лицо - существенное условие договора перевозки.

Ни на камеральную проверку, ни в суд первой инстанции международные транспортные накладные не представлены.

Согласно номерам ГТД, по которым товар ввозился на таможенную территорию РФ (10617010), в соответствии с Письмом от 17 марта 2008 года №04-18/9740 «О кодах таможенных органов и их структурных подразделений», пунктом таможенного оформления и, соответственно, разгрузки является Борзинский таможенный пост - г. Борзя.

Доказательства перемещения товара от г. Борзя на склад в пос. Билитуй по требованию в ходе проверки и в судебном заседании не представлены. Следовательно, в адрес ООО «Востокинвест-Чита» доставка товара не производилась, договор комиссии с третьим лицом не исполнялся, хозяйственные операции, которые сформировали право на вычет, не осуществлялись.

Согласно п.1 ст.172 НК РФ налогоплательщиком, претендующим на вычет сумм налога, уплаченного им при ввозе товаров на таможенную территорию РФ, должен быть доказан факт несения затрат по уплате налога. Однако в представленных на проверку и в дело платежных документах НДС не выделен.

Плательщиком таможенных платежей, в том числе НДС, взимаемого при ввозе товаров на таможенную территорию РФ, является третье лицо, следовательно, именно ему предоставлено право, предусмотренное ст.172 НК РФ, на соответствующий налоговый вычет. Общество в соответствии с Таможенным и налоговым законодательством не является плательщиком НДС и не уплачивает его как налогоплательщик. По смыслу ст.171, 172 НК РФ право на вычет сумм налога, взимаемого при ввозе товаров на таможенную территорию РФ, ставится в зависимость от его уплаты как таможенного платежа именно плательщиком. Согласно п.1 ст. 45 НК РФ налогоплательщик обязан самостоятельно исполнить обязанность по уплате налога, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах. Таким образом, в целях надлежащего исполнения обязанности по уплате налога, а, следовательно, и возникновения права на соответствующий налоговый вычет, налогоплательщик обязан самостоятельно, т.е. от своего имени и за счет своих собственных средств, уплатить соответствующую сумму налога в бюджет. Определением Конституционного Суда Российской Федерации от 22.01.2004 года №41-О указано на негативные последствия иного толкования понятия «самостоятельное исполнение налогоплательщиком своей обязанности по уплате налога» такие как невозможность четко персонифицировать денежные средства, за счет которых производится уплата налога, и недопустимое вмешательство третьих лиц в процесс уплаты налога налогоплательщиком, что не только препятствует результативному налоговому контролю за исполнением каждым налогоплательщиком своей обязанности по уплате налога, но и создает выгодную ситуацию для уклонения недобросовестных налогоплательщиков от законной обязанности уплачивать налоги.

В судебном заседании объявлялся перерыв до 14 часов 00 минут 28 декабря 2009 года для получения извещения предпринимателя о времени и месте рассмотрения апелляционной жалобы. После объявленного перерыва в материалы дела поступило ходатайство индивидуального предпринимателя Должикова А.Н. о рассмотрении апелляционной жалобы в его отсутствие.

Апелляционная жалоба рассматривается в порядке ст.266 АПК РФ, в отсутствие представителя третьего лица.

Апелляционным судом удовлетворены ходатайства заявителя о приобщении к материалам дела дополнительных доказательств.

Рассмотрев материалы дела, обсудив доводы заявителя апелляционной жалобы, возражения инспекции, суд апелляционной инстанции приходит к следующим выводам.

Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, общество (комитент) и предприниматель Должиков А.Н. (комиссионер) заключили 07.04.2008 года договор комиссии б/н, в соответствии с условиями которого комиссионер обязуется по поручению комитента совершать от своего имени, но за счет комитента следующие сделки:

а) использовать свой внешнеторговый контракт (договор) или заключить новый контракт (договор) на поставку овощей, фруктов и иного товара из КНР,

б) заключать иные договоры, необходимые для выполнения обязанностей по сделкам, указанным в пп. «а» п.1.1 настоящего договора,

в) обеспечить поставку товара в сроки и места, указанные комитентом. Комиссионер также обязуется по поручению комитента от имени и за счет комитента произвести (в случае необходимости) декларирование поставленных товаров (п.1.2 договора).

Количество, цена, качество и ассортимент товаров определяются в соответствии с ГТД (ее копией), которая является обязательной частью документов, передаваемых при расчете по настоящему договору (п.1.3 договора). Товары, приобретенные комиссионером для комитента, являются собственностью комитента (п.1.4 договора).

В соответствии с п.4.1 договора комиссионное вознаграждение, которое должно быть выплачено комиссионеру, составляет 0,5 % от стоимости имущества, переданного по договору комиссии.

В соответствии с п.4.2 договора, в сумму расходов комиссионера по исполнению поручения Комитента входят подтвержденные соответствующими документами транспортные расходы, таможенные пошлины, НДС, уплаченный на таможне и сборы, расходы по погрузке, разгрузке, расходы по хранению, и иные экономически обоснованные и документально подтвержденные расходы.

В соответствии со ст.990 Гражданского кодекса РФ по договору комиссии одна сторона (комиссионер) обязуется по поручению другой стороны (комитента) за вознаграждение совершить одну или несколько сделок от своего имени, но за счет комитента.

По сделке, совершенной комиссионером с третьим лицом, приобретает права и становится обязанным комиссионер, хотя бы комитент и был назван в сделке или вступил с третьим лицом в непосредственные отношения по исполнению сделки.

Из материалов дела следует, что приобретение товаров и поставка их в Россию из КНР осуществлялись предпринимателем Должиковым А.Н. по контрактам, заключенным до подписания с обществом договора комиссии от 07.04.2008 года: №HLRH-051 от 20.07.2007 года с Хэйлунцзянской компанией по международной торговле «Фэнцзя» с ограниченной ответственностью; №HLRH-046 от 09.04.2007 года с Хэйлунцзянской компанией по международной торговле «Тяньжао» с ограниченной ответственностью; №HLRH-049-01 от 14.09.2007 года с Хэйлунцзянской компанией по международной торговле «Цзиньтяньли» с ограниченной ответственностью.

02.10.2008 года общество представило в налоговый орган уточненную налоговую декларацию по налогу на добавленную стоимость за 2-й квартал 2008 года, в которой исчислило НДС с налогооблагаемой базы в размере 3583741 руб., налоговые вычеты составили 7186992 руб., в том числе НДС при ввозе товаров - 7135275 руб. Итого по данным декларации обществом заявлено к возмещению из бюджета 3603251 руб. налога.

Актом камеральной налоговой проверки №19-38/115 от 22.01.2009 года установлено завышение налога на добавленную стоимость, предъявленного к возмещению из бюджета за 2-й квартал 2008 года, в сумме 3603251 руб.

По результатам проверки налоговым органом приняты оспариваемые заявителем решения: от 25.03.2009 года № 19-39/115 от 25.03.2009 года «О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения», которым общество привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной п.1 ст.122 НК РФ за неполную уплату НДС в виде штрафа в сумме 706404,8 руб., также обществу предложено уплатить недоимку по НДС в сумме 3532024 руб. и пени в сумме 349199,44 руб. и  №19-22/70 «Об отказе в возмещении сумм налога на добавленную стоимость», которым отказано в возмещении НДС в размере 3603251 руб.

Как следует из материалов проверки и оспариваемых решений, налоговый орган пришел к выводу  необоснованности заявленных налоговых вычетов, фактически не уплаченных обществом при ввозе товаров на таможенную территорию РФ, не принятых на учет. Товар, ввозимый в Российскую Федерацию, после таможенной очистки на Борзинском таможенном посту перевозился комиссионером (предпринимателем Должиковым А.Н.) на склад, арендованный (комитентом) ООО «Востокинвест-Чита», где и передавался последнему. Обществом не представлены документы, подтверждающие реальность хозяйственных операций по ввозу товаров на территорию РФ, по доставке их от таможенного поста (г. Борзя) до места передачи комитенту (с. Билитуй). В представленных заявителем международных товаротранспортных накладных указано место разгрузки - город Борзя, а не с. Билитуй. Товарные накладные по форме ТОРГ-12, представленные заявителем в подтверждение принятие товара к учету, не могут служить основанием для принятия на учет, поскольку оформляются в случае самостоятельного вывоза товара от поставщика. Представленные также в качестве документов, подтверждающих принятие товаров на учет, приходные ордера по форме М-4 оформлены в нарушение требований Федерального закона «О бухгалтерском учете», поскольку отсутствует должность, подпись и расшифровка подписи лица, сдавшего товарно-материальные ценности.

Проанализировав представленные обществом по требованию инспекции платежные документы, подтверждающие перечисление денежных средств комиссионеру (акт приема-передачи векселей от 05.09.2008 года, платежные поручения №16 от 14.11.2008 года, №20 от 02.12.2008 года, №2 от 07.11.2008 года), налоговый орган пришел к выводу о том, что уплата НДС при ввозе товаров на таможенную территорию РФ осуществлялась не за счет средств комитента (общества).

Решением УФНС по Забайкальскому краю от 27.05.2009 года, принятым по апелляционной жалобе заявителя, подтверждена правильность выводов налоговой инспекции. Также Управлением отмечено, что международные товарно-транспортные накладные, подтверждающие наличие договора международной перевозки товаров автомобильным транспортом, обществом в ходе проверки не представлены, равно как и не приложены к апелляционной жалобе.

Отказывая в удовлетворении заявленных требований, суд первой инстанции исходил из того, что общество фактически не ввозило товары на таможенную территорию Российской Федерации, у него отсутствовали правовые основания в виде договора комиссии от 07.04.2008 года на уплату таможенных платежей, в том числе налога на добавленную стоимость при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в сумме 7135275 руб. по контрактам, заключенным предпринимателем Должиковым А.Н. с китайскими поставщиками.

Решение суда первой инстанции является правильным и не подлежит отмене, исходя из следующего.

Согласно ст.15 Таможенного кодекса Российской Федерации никто не вправе пользоваться и распоряжаться товарами и транспортными средствами до их выпуска иначе как в порядке и на условиях, предусмотренных Таможенным кодексом Российской Федерации; после выпуска товаров и транспортных средств пользование и распоряжение ими осуществляется в соответствии с заявленным таможенным режимом.

Положениями ст.149 Таможенного кодекса Российской Федерации предусмотрено, что одним из условий для выпуска товаров таможенными органами является уплата таможенных пошлин, налогов либо предоставление обеспечения уплаты таможенных платежей.

Согласно ст.318 Таможенного кодекса Российской Федерации в состав таможенных платежей при перемещении товара через таможенную границу Российской Федерации входит НДС.

В соответствии со статьей 146 НК РФ объектом обложения налогом на добавленную стоимость признаются, в частности, операции по ввозу товаров на таможенную территорию Российской Федерации.

Согласно статье 143 Кодекса налогоплательщиками налога на добавленную стоимость признаются лица, признаваемые налогоплательщиками налога на добавленную стоимость в связи с перемещением товаров через таможенную границу Российской Федерации, определяемые в соответствии с Таможенным кодексом Российской Федерации.

Статьей 328 ТК РФ предусмотрено, что при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации плательщиками таможенных пошлин и НДС являются декларанты и иные лица, на которых ТК РФ возложена обязанность уплачивать таможенные пошлины, налоги.

На основании пункта 1 статьи 126 ТК РФ в качестве декларанта имеют право выступать лица, имеющие право владения и (или) право пользования товарами на таможенной территории Российской Федерации, а также иные лица, выступающие в качестве, достаточном в соответствии с гражданским законодательством Российской Федерации и (или) ТК РФ для совершения юридически значимых действий от собственного имени с товарами, находящимися под таможенным контролем.

Согласно статье 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога на добавленную стоимость, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные статьей 171 НК РФ налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные налогоплательщику