Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 29.03.2010 по делу n А19-19062/09. Постановление суда апелляционной инстанции: Отменить решение суда в части и принять новый с/а

стоимость за 2 квартал 2006 года в виде штрафа в размере 31942 руб. 40 коп., по налогу на добавленную стоимость за 3 квартал 2006 года в виде штрафа в размере 34320 руб., по налогу на добавленную стоимость за 4 квартал 2006 года в виде штрафа в размере 19247 руб. 80 коп.; предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ, за неуплату налога на доходы физических лиц за 2006-2007 годы в виде штрафа в размере 6978 руб., за неуплату единого социального налога за 2006-2007 годы в виде штрафа в размере 6644 руб. 02 коп., за неуплату налога на добавленную стоимость за 2-4 кварталы 2006 года, 1-3 кварталы 2007 года в виде штрафа в размере 9350 руб. 60 коп.; предусмотренной статьей 123 Налогового кодекса РФ за неправомерное неполное неперечисление сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом за 2006-2007 годы в виде штрафа в размере 224 руб. 80 коп.; начислены пени за несвоевременную уплату налогов, в том числе: налога на добавленную стоимость за 1-4 кварталы 2006 года, 1-3 квартал 2007 года в размере 18260 руб. 53 коп., налога на доходы физических лиц за 2006-2007 годы в размере 11768 руб. 97 коп., единого социального налога за 2006-2007 годы в размере 11041 руб. 49 коп., налога на доходы физических лиц (агент) за 2006-2007 года в размере 4620 руб. 59 коп.; а также предложено уплатить недоимку по налогу на добавленную стоимость за 1-4 кварталы 2006 года, 1-3 квартал 2007 года в размере 52443 руб., по налогу на доходы физических лиц за 2006-2007 годы в размере 34890 руб., по единому социальному налогу за 2006-2007 годы в размере 33220 руб. 10 коп., по налогу на доходы физических лиц (агент) (недобор) за 2006-2007 годы в размере 1124 руб., по налогу на доходы физических лиц (агент) задолженность в размере 2880 руб.; уменьшен предъявленный к возмещению из бюджета в завышенных размерах налог на добавленную стоимость за 2 квартал 2007 года в сумме 3243 руб., предложено уплатить указанные штрафы и пени.

Предприниматель в порядке, предусмотренном статьями 137-139 Налогового кодекса РФ, обжаловал решение Инспекции в вышестоящий налоговый орган – Управление Федеральной налоговой службы по Иркутской области, решением которого № 26-17/29821 от 10 августа 2009 года «Об изменении решения» решение Инспекции №6328852 от 26 мая 2009 года изменено, решение инспекции утверждено в редакции решения УФНС по Иркутской области и вступило в силу.

В редакции решения Управления Федеральной налоговой службы по Иркутской области решением Инспекции предприниматель Шипенок Ю.С. привлечен к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом статьи 119 Налогового кодекса РФ, за непредставление налогоплательщиком налоговых деклараций: по налогу на доходы физических лиц за 2007 год в виде штрафа в размере 8048 руб., по единому социальному налогу за 2007 год в виде штрафа в размере 7738 руб. 80 коп., по налогу на добавленную стоимость за 2 квартал 2006 года в виде штрафа в размере 27342 руб., по налогу на добавленную стоимость за 3 квартал 2006 года в виде штрафа в размере 24350 руб., по налогу на добавленную стоимость за 4 квартал 2006 года в виде штрафа в размере 1948 руб.; предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ, за неуплату налога на доходы физических лиц за 2006-2007 годы в виде штрафа в размере 6327 руб., за неуплату единого социального налога за 2006-2007 годы в виде штрафа в размере 6018 руб., за неуплату налога на добавленную стоимость за 2-4 кварталы 2006 года, 1-3 кварталы 2007 года в виде штрафа в размере 8224 руб.; предусмотренной статьей 123 Налогового кодекса РФ за неправомерное неполное неперечисление сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом за 2006-2007 годы в виде штрафа в размере 224 руб. 80 коп.; начислены пени за несвоевременную уплату налогов, в том числе: налога на добавленную стоимость за 1-4 кварталы 2006 года, 1-3 квартал 2007 года в размере 16251 руб. 21 коп., налога на доходы физических лиц за 2006-2007 годы в размере 10522 руб. 82 коп., единого социального налога за 2006-2007 годы в размере 9843 руб. 60 коп., налога на доходы физических лиц (агент) за 2006-2007 года в размере 4620 руб. 59 коп.; а также предложено уплатить недоимку по налогу на добавленную стоимость за 1-4 кварталы 2006 года, 1-3 квартал 2007 года в размере 46812 руб., по налогу на доходы физических лиц за 2006-2007 годы в размере 31636 руб., по единому социальному налогу за 2006-2007 годы в размере 30091 руб. 15 коп., по налогу на доходы физических лиц (агент) (недобор) за 2006-2007 годы в размере 1124 руб., по налогу на доходы физических лиц (агент) задолженность в размере 2880 руб.; уменьшен предъявленный к возмещению из бюджета в завышенных размерах налог на добавленную стоимость за 2 квартал 2007 года в сумме 3243 руб., предложено уплатить указанные штрафы и пени.

Заявитель, считая, что оспариваемое решение Инспекции не соответствует законодательству о налогах и сборах и нарушает его права и законные интересы, обратился в арбитражный суд с требованием о признании его незаконным.

Суд апелляционной инстанции считает выводы суда первой инстанции о правомерности доначисления инспекцией предпринимателю Шипенку Ю.С. налогов по общей системе налогообложения (налога на доходы физических лиц, единого социального налога, налога на добавленную стоимость) правильными, основанными на правильном применении норм материального права и подтверждающимися установленными по делу обстоятельствами.   

            Как следует из акта проверки и оспариваемого решения инспекции, в ходе проведения выездной налоговой проверки налоговым органом было установлено, что в проверяемые налоговые периоды 2006-2007 годы предприниматель Шипенок Ю.С., кроме деятельности, подлежащей обложению единым налогом на вмененный доход для отдельных видов деятельности, производил реализацию карточек «экспресс-оплата» ЗАО «Байкалвестком» на основании заключенного агентского договора №96 от 26.02.2004.

Основанием для принятия налоговым органом решения № 6328852 от 26 мая 2009 года послужили, в том числе, выводы налогового органа о неправомерном применении предпринимателем системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для деятельности по реализации карточек «экспресс-оплата» по агентскому договору, занижении объекта налогообложения на полученное вознаграждение в сумме 207466 руб. за 2006 год, на 96735 руб. за 2007 год, в связи с чем предпринимателю предложено уплатить налоги по общей системе налогообложения, начислены пени за несвоевременную уплату налогов и применена ответственность за неуплату налогов по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ.  Кроме того, поскольку налогоплательщиком не представлены налоговые декларации установленный законом срок, к предпринимателю применена ответственность, предусмотренная статьей 119 Налогового кодекса РФ.   

Суд апелляционной инстанции по отношениям предпринимателя с ЗАО «Байкалвестком» пришел к следующим выводам.

Между предпринимателем (агент) и ЗАО «Байкалвестком» (принципал) заключен агентский договор №96 от 26.02.2004.

В соответствии с п.1.1 и п.1.2 договора № 96 от 26.02.2004 принципал поручает, а агент берет на себя обязательство, совершать от своего имени, но за счет принципала следующие действия: принципал обязуется передать агенту карточки «экспресс-оплата», а агент обязуется продать их по цене, указанной в накладной, на основании которых карточки будут переданы агенту. Карточка «экспресс-оплата» является формой платежа за услуги сотовой связи для абонентов ЗАО «Байкалвестком». Агент не имеет права реализовывать карты «экспресс-оплаты» по цене, отличной от указанной агентским договором. Согласно п.1.3 договора №96 за продажу каждой карточки «экспресс-оплата» принципал уплачивает агенту вознаграждение в размере и порядке, указанных в разделе 3 договора. Согласно п.3.1 договора №96 за каждую проданную карточку принципал выплачивает агенту вознаграждение в размере 3 процентов от ее цены, указанной в накладной. В размер вознаграждения включается НДС, плательщиком которого является агент.

К договору №96 заключались дополнительные соглашения.

Дополнительным соглашением от 01.05.2007 установлено, что агент реализует карточки «экспресс-оплата» по цене, устанавливаемой самостоятельно, однако продажная цена карточки не должна быть ниже номинала (номинал указывается на карточке, а также в накладной). Разница между номинальной ценой  карточки, и ценой, по которой карточка продается абоненту, является доходом агента. За каждую проданную карточку «экспресс-оплата» принципал выплачивает агенту вознаграждение в размере 1 (одного) процента от ее цены, указанной в накладной, в случае, если агент является плательщиком НДС, сумма НДС включается в размер вознаграждения. 

Дополнительным соглашением от 01.09.2007 предусмотрено, что разница между номиналом карточки и ценой карточки, по которой она была передана агенту (если такая разница имеется), является доходом принципала. 

В соответствии с п.5.1 договора №96 карточки «экспресс-оплаты», передаваемые агенту, являются собственностью принципала до момента реализации их абонентам.

Из условий договора №96 следует, что карточки «экспресс-оплаты» не становятся собственностью предпринимателя, несмотря на то, что он вносит принципалу 100 процентов их стоимости до момента передачи, так как данные денежные средства расцениваются сторонами как способ обеспечения исполнения обязательств агента по передаче принципалу сумм, полученных агентом от абонентов в ходе реализации карточек «экспресс-оплата».  

Таким образом, карточки «экспресс-оплата» в собственность предпринимателя не поступали, за реализацию карт предприниматель получал вознаграждение.

Из представленных в материалы дела и истребованных судом документов следует и не оспаривается предпринимателем, что в 2006-2007 годах предприниматель осуществлял реализацию карт «экспресс-оплата». Факт получения дохода на сумму 207466 руб. (в виде вознаграждения) подтверждается счетами - фактурами, выставленными предпринимателем Шипенком Ю.С. в адрес ЗАО «Байкалвестком», №1 от 04.01.2006, №2 от 01.02.2006, № 2 от 03.03.2006, №3 от 03.04.2006, №6 от 02.05.2006, №8 от 01.06.2006, №9 от 03.07.2006, б/н от 31.07.2006, №17 от 31.08.2006, №18 от 02.10.2006, №21 от 01.11.2006, №22 от 01.12.2006, а также актами сверки по картам «экспресс-оплата» за период с 01.10.2006 по 30.06.2006, с 01.07.2006 по 31.12.2006 и протоколами погашения взаимной задолженности между предпринимателем Шипенком Ю.С. и ЗАО «Байкалвестком» в виде уменьшения задолженности по карточкам «экспресс-оплата» на агентское вознаграждение по отчетам о продажах карт «экспресс-оплата» к агентскому договору № 96. Указание в решении инспекции на поступление указанной суммы на расчетный счет предпринимателя является ошибочным.

Факт получения дохода на сумму 96735 руб. за 2007 год в виде поступивших сумм денежных средств от ЗАО «Байкалвестком» подтверждается выпиской банка по расчетному счету предпринимателя, с указанием на номер и дату счета и основания платежа - агентские, а также дополнительно представленным счетом-фактурой № 1 от 03.01.2007.

            Доводы заявителя апелляционной жалобы о том, что налоговый орган не ссылается на документы, свидетельствующие о получении предпринимателем в 2006-2007 годах вознаграждения от ЗАО «Байкалвестком», подлежат отклонению как необоснованные. Более того, из материалов дела видно, что первичные документы по взаимоотношениям между предпринимателем и ЗАО «Байкалвестком» изымались в ходе расследования уголовного дела, возбужденного в отношении предпринимателя Шипенка Ю.С. по признакам преступления, предусмотренного частью 1 статьи 198 Уголовного кодекса РФ, и являлись предметом исследования органов предварительного следствия.   

Довод заявителя о том, что сумма, поступившая на расчетный счет предпринимателя от ЗАО «Байкалвестком» в 2007 году, является скидкой за объемы приобретенных карт, а не вознаграждением, подлежит отклонению как противоречащий условиям заключенного договора № 96 от 26.02.2004 и установленным фактическим обстоятельствам.   

В соответствии с пунктом 2 статьи 346.26 Налогового кодекса РФ система в виде налогообложения единым налогом на вмененный доход применяется налогоплательщиками, осуществляющими предпринимательскую деятельность в сфере розничной торговли.

Согласно статье 346.27 Налогового кодекса РФ для целей налогообложения единым налогом на вмененный доход под розничной торговлей понимается предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами (в том числе за наличный расчет, а также с использованием платежных карт) на основе договоров розничной купли-продажи.

В силу статьи 38 Налогового кодекса РФ товаром признается любое имущество, реализуемое либо предназначенное для реализации, а под имуществом понимаются виды объектов гражданских прав (за исключением имущественных прав), относящихся к имуществу в соответствии с Гражданским кодексом РФ.

В статье 38 Налогового кодекса РФ установлено, что под работой понимается деятельность, результаты которой имеют материальное выражение и могут быть реализованы для удовлетворения потребностей организации и (или) физических лиц, а услугой признается деятельность, результаты которой не имеют материального выражения, реализуются и потребляются в процессе осуществления этой деятельности.

В соответствии с частью 1 статьи 1005 Гражданского кодекса РФ по агентскому договору одна сторона (агент) обязуется за вознаграждение совершать по поручению другой стороны (принципала) юридические и иные действия от своего имени, но за счет принципала либо от имени и за счет принципала.

В соответствии с пунктом 1 статьи 1006 Гражданского кодекса РФ принципал обязан уплатить агенту вознаграждение в размере и в порядке, установленных в агентском договоре.

Таким образом, по договору агентирования действия совершаются за счет поручающей стороны (принципала), вторая сторона (агент) имеет право на вознаграждение. При этом действия, совершаемые агентом, должны быть в рамках поручения.

Как следует из договора № 96 от 26.02.2004, поручение ЗАО «Байкалвестком» состояло в оказании услуг по оплате услуг связи.

То обстоятельство, что в рамках оказания услуг передаются карточки «экспресс-оплата» не означает, что заключается договор купли-продажи (договор поставки), так как эти предметы входят в стоимость услуги, являясь необходимым элементом ее исполнения. Доводы апелляционной жалобы о заключении между сторонами договора поставки, исходя из анализа условий договора № 96 от 26.02.2004 и фактических отношений по его исполнению, подлежат отклонению как необоснованные.     

Статья 128 Гражданского кодекса РФ к объектам гражданских прав относит вещи, включая деньги и ценные бумаги, иное имущество, в том числе имущественные права, то есть, прежде всего, вещи – это предметы.  В соответствии с частью 1 статьи 455 Гражданского кодекса РФ предметом договора купли-продажи (товаром) являются вещи.