Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 06.10.2010 по делу n А78-901/2010. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

выездной (повторной выездной) налоговой проверки должно соответствовать следующим требованиям:

а) объективность и обоснованность. Отражаемые в акте факты должны являться результатом тщательно проведенной проверки, исключать фактические неточности, обеспечивать полноту вывода о несоответствии законодательству о налогах и сборах совершенных проверяемым лицом деяний (действий или бездействия).

По каждому отраженному в акте факту нарушения законодательства о налогах и сборах должны быть четко изложены, в том числе: ссылки на первичные бухгалтерские документы (с указанием в случае необходимости бухгалтерских проводок по счетам и порядка отражения соответствующих операций в регистрах бухгалтерского, налогового учета) и иные доказательства, подтверждающие наличие факта нарушения.

Акт не должен содержать субъективных предположений проверяющих, не основанных на достаточных доказательствах;

б) полнота и комплексность отражения в акте всех существенных обстоятельств, имеющих отношение к фактам нарушений законодательства о налогах и сборах.

Каждый установленный в ходе проверки факт нарушения законодательства о налогах и сборах должен быть проверен полно и всесторонне. Изложение в акте обстоятельств допущенного проверяемым лицом нарушения должно основываться на результатах проверки всех документов, которые могут иметь отношение к излагаемому факту, а также на результатах проведения всех иных необходимых действий по осуществлению налогового контроля.

Апелляционный суд полагает, что налоговым органом не проверены полно, комплексно и объективно обстоятельства дела по рассматриваемому эпизоду. Спорный эпизод связан, прежде всего, с взаимоотношениями сторон договора – общества и ОАО «СУЭК». Как следует из Акта проверки (1.8 описательно-мотивировочной части акта проверки, стр.4-6 акта проверки), никаких запросов ОАО «СУЭК» налоговым органом не направлялось, то есть не выяснялось, как расценивает спорные отношения непосредственный контрагент по сделке. Как указано выше, ни в ходе проверки, ни в ходе рассмотрения дела в суде разногласий между контрагентами установлено не было. Другими словами, в подтверждение своих расходов общество представило доказательства их несения между сторонами по сделке – счета-фактуры, акты оказанных услуг, платежные документы, кроме того, представлены те документы, на основании которых ОАО «СУЭК» предъявляло расходы (перечни железнодорожных документов). Из материалов дела спора между сторонами сделки о том, что какие-то расходы, связанные с доставкой товара, излишне оплачены, или, наоборот, не оплачены, не усматривается, налоговым органом данное обстоятельство не проверялось. Доказательств того, что ОАО «СУЭК» предъявило к оплате обществу расходы в большей сумме, чем заплатило ОАО «РЖД», или, что общество оплатило расходов в большей сумме, чем реально было оплачено ОАО «РЖД»,  не имеется. Общество исполнило свою обязанность по возмещению расходов ОАО «СУЭК», сомнений в реальности хозяйственных операций, размерах расходов у апелляционного суда не имеется.

Ссылка налогового органа на преюдициальное значение судебных актов по делу №А78-3600/2008, отклоняется по следующим мотивам.

В соответствии с ч.2 ст.69 АПК РФ обстоятельства, установленные вступившим в законную силу судебным актом арбитражного суда по ранее рассмотренному делу, не доказываются вновь при рассмотрении арбитражным судом другого дела, в котором участвуют те же лица.

Таким образом, преюдициальность касается только обстоятельств по делу – фактов, установленных судом.

Поскольку в настоящем деле рассматривается иной налоговый период (2007г.), а по указанному делу проверенным был период – 2006г., то обстоятельства, установленные относительно 2006г., не могут иметь преюдициального значения относительно обстоятельств, имевших место в 2007г.

Оценка доказательств осуществляется по правилам ст.71 АПК РФ в соответствии с принципом независимости судей. В соответствии с  частями 1, 2 ст.71 АПК РФ арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств. Арбитражный суд оценивает относимость, допустимость, достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности.

Следовательно, поскольку в настоящем деле имеется своя совокупность доказательств, не совпадающая с совокупностью доказательств по ранее рассмотренному делу, имеется иной предмет доказывания по делу, суд первой инстанции правильно самостоятельно оценил материалы дела и сделал свои собственные выводы по обстоятельствам дела.

Таким образом, апелляционный суд поддерживает вывод суда первой инстанции о том, что исключение из налоговой базы налога на прибыль расходов ОАО «Разрез Харанорский» в сумме 9 180 555,45 руб. на подачу и уборку вагонов  является необоснованным, в связи с чем, доначисление в оспариваемом решении налога на прибыль в сумме 2 203 333,31 руб. неправомерно.

Налоговый орган в проверяемый период установил неуплату ОАО «Разрез Харанорский» налога на добавленную стоимость в сумме 1 652 637,20 руб.

Основания к отказу в вычетах по НДС по рассматриваемому эпизоду аналогичны основаниям к отказу в принятии расходов по налогу на прибыль. По вышеуказанным мотивам апелляционный суд отклоняет доводы налогового органа. Как следует из решения налогового органа, к оформлению документов, в том числе счетов-фактур, у налогового органа не имеется, в судебном заседании на такие обстоятельства также не указано.

В связи с этим апелляционный суд поддерживает вывод суда первой инстанции, что доначисление   налога на добавленную стоимость в сумме 1 652 500 руб. является неправомерным.

По эпизоду по налогу на прибыль, связанному с непринятием расходов по затратам по горно-подготовительным и вскрышным работам (ГПР) в сумме 73 613 517 руб. (налог - 17 826 250,13 руб.), апелляционный суд приходит к следующим выводам.

Довод апелляционной жалобы, что в отчетном налоговом периоде - 1 кв. 2007г, расходы Обществом не осуществлялись, а были осуществлены ранее 2004-2006гг., следовательно, не могут относиться к текущим расходам, осуществленным в этом налоговом периоде, судом апелляционной инстанции отклоняется по следующим мотивам.

Как правильно указывает суд первой инстанции и следует из материалов дела, единовременное списание накопленных расходов на ГПР осуществлено Обществом в связи с изменением с 01.01.2007 г. применяемой учетной политики. Учетной политикой общества на 2006г., утвержденной приказом № 220 от 29.12.2005г. определено, что принятие в налоговом учете расходов на вскрышные работы осуществляется по мере списания их в бухгалтерском учете на счет 20 «Основное производство», вид номенклатуры «Затраты на добычу угля» путем сравнения объема добычи и объема подготовленных запасов (т.5 л.д.56). С 01.01.2007г. в учетной политике общества,  утвержденной на 2007г. приказом № 302 от 29.12.2006г. для целей налогового учета закреплен принцип единовременного списания в целях налогового учета расходов по горно-подготовительным и вскрышным работам как косвенных расходов в том отчетном периоде, к которому они относятся (т.17 л.д.94).

Рассматривая дело в части данного эпизода, суд первой инстанции правильно исходил из следующего.

Согласно подпункту 4 пункта 7 статьи 254 НК РФ расходы на горно-подготовительные работы (ГПР) при добыче полезных ископаемых для целей налогообложения приравниваются к материальным расходам.

Пунктом 1 статьи 272 НК РФ установлено, что расходы признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, в котором эти расходы возникают из условий сделки на основании принципа равномерного и пропорционального формирования доходов и расходов (по сделкам более одного отчетного периода). В случае, если сделка не содержит таких условий, и связь между доходами и расходами не может быть определяется четко или определяется косвенным путем, расходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно.

Расходы на ГПР, относящиеся к группе материальных расходов, попадают под действие пункта 1 статьи 318 НК РФ, которая относит их к категории косвенных расходов, поскольку они не соответствуют перечню, установленному абз. 5 - 8 п. 1 ст. 318 НК РФ.

В соответствии с пунктом 2 статьи 318 НК РФ косвенные расходы на производство и реализацию, осуществленные в отчетном (налоговом) периоде а, следовательно, и расходы на ГПР) в полном объеме относятся к расходам текущего отчетного (налогового) периода.

Таким образом, НК РФ не предусматривает обязательного распределения затрат на ГПР на различные налоговые периоды.

Согласно статье 313 НК РФ система налогового учета организуется налогоплательщиком самостоятельно, исходя из принципа последовательности применения норм и правил налогового учета, то есть применяется последовательно от одного налогового периода к другому. Порядок ведения налогового учета устанавливается налогоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения, утверждаемой соответствующим приказом (распоряжением) руководителя.

Статья 313 НК РФ устанавливает, что изменение порядка учета отдельных хозяйственных операций и (или) объектов в целях налогообложения осуществляется налогоплательщиком в случае изменения законодательства о налогах и сборах  или применяемых методов учета. Решение о внесении изменений в учетную политику для целей налогообложения при изменении применяемых методов учета принимается с начала нового налогового периода, а при изменении законодательства о налогах и сборах не ранее чем с момента вступления в силу изменений норм указанного законодательства.

С учетом положений статьи 313 НК РФ налоговое законодательство предусматривает возможность налогоплательщика вносить изменения в методы учета хозяйственных операций и (или) объектов в целях налогообложения. При этом положения Налогового кодекса не устанавливают каких-либо переходных положений для признания расходов, образовавшихся в прошлые периоды, в случае изменения учетной политики в отношении этих расходов, также Налоговый кодекс не содержит прямого указания на порядок определения даты осуществления расходов на ГПР.

Исходя из указанных норм, апелляционный суд поддерживает выводы суда первой инстанции о том, что общество, изменив в учетной политике для целей налогообложения применяемый метод учета расходов по ГПР, с учетом не отнесения расходов по ГПР к прямым расходам, обоснованно отнесло их на расходы единовременно, как косвенные. Следовательно, исключение из налоговой базы налога на прибыль расходов по горно-подготовительным и вскрышным работам в сумме 73 613 517 руб. является необоснованным, доначисление в оспариваемом решении налога на прибыль в сумме 17 667 244,08 руб. неправомерно.

По эпизоду по ЕСН, связанному с оплатой проезда работников общества  и членов их семей в отпуск, апелляционный суд приходит к следующим выводам.

Как следует из решения налогового органа,  налоговый орган установил неуплату обществом ЕСН за 2007. в сумме 472 620 руб. в связи с увеличением налоговой базы на сумму выплат в размере 1 943 006,64 руб., так как обществом в 2007г. произведены оплаты проездов работников и членов их семей в отпуск, которые были учтены в составе затрат, уменьшающих налоговую базу налога на прибыль, в связи с чем, налоговым органом указанные выплаты включены в налоговую базу по единому социальному налогу.

Довод апелляционной жалобы о том, что ОАО «Разрез Харанорский» не относится к районам Крайнего Севера и приравненным к ним местностям. А значит льгота предусмотренная ст.33 Закона РФ от 19.02.1993 № 4520-1 «О государственных гарантиях и компенсациях для лиц, работающих и проживающих в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях», п.3 Постановления Верховного Совета РФ № 4521-1 от 19.02.1993, пп.9. п.1 ст.238 НК РФ не распространяется на сумму 1943 006,64 руб., выплаченную ОАО «Разрез Харанорский» в виде оплаты проезда в отпуск работникам и членам их семей, судом апелляционной инстанции отклоняется по следующим мотивам.

Рассматривая дело в части данного эпизода, суд первой инстанции правильно исходил из следующего.

На основании статьи 235 Налогового кодекса РФ ОАО «Разрез Харанорский» в проверяемый период  2007г. являлось плательщиком единого социального налога.

В соответствии со статьей 236 Налогового кодекса РФ объектом налогообложения по единому социальному налогу для организаций признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых лицам, указанным в подпункте 2 пункта 1 статьи 235 настоящего Кодекса), а также по авторским договорам.

Согласно пункту 1 статьи 237 Кодекса при определении налоговой базы по единому социальному налогу учитываются любые выплаты и вознаграждения, предусмотренные пунктом 1 статьи 236 НК РФ. Исключение составляют выплаты и вознаграждения, указанные в пункте 3 статьи 236 Кодекса,  а именно  выплаты не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций в текущем отчетном (налоговом) периоде.

В соответствии с подпунктом 9 пункта 1 статьи 238 НК РФ не подлежат налогообложению единым социальным налогом стоимость проезда работников и членов их семей к месту проведения отпуска и обратно, оплачиваемая налогоплательщиком лицам, работающим и проживающим в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, в соответствии с действующим законодательством, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.

Статьей 33 Закона РФ от 19.02.1993 № 4520-1 "О государственных гарантиях и компенсациях для лиц, работающих и проживающих в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях", предусмотрена компенсация расходов на оплату стоимости проезда и провоза багажа к месту использования отпуска и обратно. При этом, гарантии и компенсации работникам организаций, не относящихся к бюджетной сфере, расположенных в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, устанавливаются работодателем.

Пунктом 3 Постановления Верховного Совета РФ № 4521-1 от 19.02.1993 "О порядке введения в действие Закона Российской Федерации "О государственных гарантиях и компенсациях для лиц, работающих и проживающих в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях" установлено, что государственные гарантии и компенсации, предусмотренные указанным Законом, распространяются на районы Севера, в которых начисляются районный коэффициент и процентная надбавка к заработной плате, но не отнесенные к районам Край подпункта 9 пункта 1 статьи 238 НК РФ него Севера и приравненным к ним местностям.

В соответствии со статьей 21 Федерального закона от 20.06.1996 № 81-ФЗ «О государственном регулировании в области добычи и использования угля, об особенностях социальной