Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 27.01.2011 по делу n А78-6073/2010. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

На основании статьи 235 Налогового кодекса РФ предприниматель в 2008г. являлся плательщиком единого социального налога с доходов от предпринимательской деятельности.

В соответствии со статьей 236 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения по единому социальному налогу для индивидуальных предпринимателей признаются доходы от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности за вычетом расходов, связанных с их извлечением.

Согласно пункту 3 статьи 237 Налогового кодекса Российской Федерации налоговая база по единому социальному налогу для индивидуальных предпринимателей определяется как сумма доходов, полученных такими налогоплательщиками за налоговый период как в денежной, так и в натуральной форме от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности, за вычетом расходов, связанных с их извлечением. При этом состав расходов, принимаемых к вычету, в целях налогообложения определяется в порядке, аналогичном порядку определения состава затрат, установленных для налогоплательщиков налога на прибыль соответствующими статьями главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации.

Доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с главами "Налог на доходы физических лиц", "Налог на прибыль (доход) организаций", "Налог на доходы от капитала" Налогового кодекса Российской Федерации (статья 41 Налогового кодекса Российской Федерации).

Как следует из решения налогового органа, основанием доначисления НДФЛ и ЕСН за 2008 год, соответствующих им пеней и штрафов в оспариваемых суммах стали выводы налогового органа о том, что предпринимателем произведено необоснованное включение в состав профессиональные налоговых вычетов затрат на приобретение товаров (продуктов питания) в сумме 968 160,70 руб., которые были списаны как испорченные и просроченные, а такие расходы непосредственно не связаны с получением дохода.

Суд первой инстанции, отклоняя доводы налогового органа, правильно исходил из следующего.

Согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, сформулированной в Определении от 04.06.07 N 320-О-П, законодатель оправданно отказался от закрытого перечня конкретных затрат налогоплательщика, которые могут быть учтены при расчете налоговой базы, имея в виду многообразие содержания и форм экономической деятельности и видов возможных расходов, что при детальном и исчерпывающем их нормативном закреплении приводило бы к ограничению прав налогоплательщика, и предоставил налогоплательщикам возможность самостоятельно определять в каждом конкретном случае, исходя из фактических обстоятельств и особенностей их финансово-хозяйственной деятельности, относятся те или иные не поименованные в главе 25 Налогового кодекса Российской Федерации затраты к расходам в целях налогообложения либо нет.

Налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, а потому обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата. В силу принципа свободы экономической деятельности (статья 8, часть 1, Конституции Российской Федерации) налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность.

По смыслу правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, выраженной в Постановлении от 24 февраля 2004 года N 3-П, судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией, поскольку в силу рискового характера такой деятельности существуют объективные пределы в возможностях судов выявлять наличие в ней деловых просчетов.

Следовательно, нормы, содержащиеся в абзацах втором и третьем пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации, не допускают их произвольного применения, поскольку требуют установления объективной связи понесенных налогоплательщиком расходов с направленностью его деятельности на получение прибыли, причем бремя доказывания необоснованности расходов налогоплательщика возлагается на налоговые органы.

Как следует из материалов дела и правильно указано судом первой инстанции, налоговым органом не отрицается, что товары, впоследствии списанные и уничтоженные в связи с истечением срока их годности, приобретались предпринимателем с целью их дальнейшей реализации, то есть для операций, связанных с извлечением дохода. Следовательно, истечение срока годности товаров при их реализации является объективным следствием осуществления предпринимательской деятельности, связанной с торговлей пищевыми продуктами.

Предприниматель документально подтвердил понесенные расходы в сумме 968 160,70 руб. счетами-фактурами, транспортной железнодорожной накладной (т.2  л.д.17-48). Факты списания товара подтверждаются актами на списание от 15.08.2008г. и от 12.12.2008г. (т.2 л.д.15, 38), которые предприниматель привел в соответствие с унифицированной формой №ТОРГ-16 и представил в материалы дела (т.3л.д.15-17).

Как следует из материалов дела, предприниматель издал приказ от 01.07.2009г. о создании комиссии по уничтожению товара (т.2 л.д.131), а также 09.07.2009г. обращался  с заявлением в Управление Роспотребнадзора по Забайкальскому краю с просьбой о выделении специалиста для уничтожения просроченных продуктов (т.2 л.д.132), на указанное заявление им был получен ответ от 21.07.2009г. (т.2 л.д.133).

Налоговым органом факт уничтожения просроченной продукции не оспаривается, в судебном заседании представители налогового органа апелляционному суду пояснили, что их доводы сводятся к следующему: если не получено дохода, то нельзя и включить в расходы.

Кроме того, апелляционный суд учитывает следующее. Перечень расходов не является исчерпывающим. В расходы могут быть приняты и иные (прочие) расходы, а не только прямо поименованные. Главное условие – чтобы они были связаны с предпринимательской деятельностью и были обоснованными.

Тот факт, что затраты на продукты, впоследствии списанные и уничтоженные, были приобретены для последующей перепродажи, то есть для целей предпринимательской деятельности, направлены на получение дохода, налоговым органом под сомнение не ставится.

Апелляционный суд полагает, что особенностью предпринимательской деятельности по продаже продуктов питания оптом является то, что продавец заранее не знает, сколько конкретно продуктов у него будет куплено покупателями, закуп товара осуществляется им, исходя из предполагаемого в будущем спроса.

Следовательно, хотя дохода предпринимателем не получено, расходы на приобретение товара производились для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Кроме того, имеет значение и следующее. В соответствии со ст. 469 Гражданского кодекса РФ  продавец обязан передать покупателю товар надлежащего качества, просроченные товары и испорченные товары не должны находиться в обороте, так как они признаются некачественными и опасными для потребления. Следовательно, продукцию с истекшим сроком годности и испорченную необходимо изымать из продажи и утилизировать.

Апелляционный суд полагает, что при определенных условиях в принятии таких расходов может быть отказано, например, при установлении факта, что товары хранились с нарушением условий хранения, товары были приобретены в большом объеме, который данным продавцом явно не мог быть продан, незадолго до истечения срока годности, и иные обстоятельства, явно указывающие на непроявление должной разумности и добросовестности участника гражданского оборота. Однако, в настоящем деле такие обстоятельства налоговым органом не выяснялись.

Также апелляционный суд полагает, что с учетом конкретных обстоятельств подобные расходы могут быть отнесены к расходам по пп.49 п.1 ст.264 НК РФ.

Кроме того, апелляционный суд учитывает, что установленные расходы предпринимателя за 2008г. составляют менее 20% от доходов предпринимателя за 2008г., то есть менее 20% профессионального вычета, который ему мог быть предоставлен при отсутствии вообще каких-либо документов.

На основании изложенного апелляционный суд поддерживает выводы суда первой инстанции о том, что налоговый орган не доказал необоснованность спорных расходов предпринимателя, поэтому  исключение из налоговой базы по налогу на доходы физических лиц и по единому социальному налогу расходов в сумме 968 160,70 руб. является необоснованным. Следовательно, доначисление налога на доходы физических лиц за 2008г. в сумме 125 408,91 руб., начисление соответствующих ему сумм пени в размере 4 274,60 руб. и налоговых санкций по пункту 1 статьи 122 НК РФ в размере 25 081,79 руб., а также доначисление единого социального налога в сумме 32 887,47 руб.,  начисление соответствующих ему сумм пени в размере 1 448,95 руб. и налоговых санкций по пункту 1 статьи 122 НК РФ в размере 6 577,50 руб., является неправомерным.

Относительно эпизода с налогом на добавленную стоимость апелляционный суд приходит к следующим выводам.

В соответствии со статьей 143 Налогового кодекса РФ индивидуальный предприниматель в проверяемый период 2006г. - 2008г. являлся плательщиком налога на добавленную стоимость.

Согласно пункту 2 статьи 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, либо уплаченные      налогоплательщиком      при      ввозе      товаров     на      таможенную   территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для свободного обращения, временного ввоза и переработки вне таможенной территории.

В соответствии с пунктом 1 статьи 172 НК РФ указанные налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 НК РФ.

В соответствии с п.1 ст.173 НК РФ сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода, как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьей 171 настоящего Кодекса (в том числе налоговых вычетов, предусмотренных пунктом 3 статьи 172 настоящего Кодекса), общая сумма налога, исчисляемая в соответствии со статьей 166 настоящего Кодекса и увеличенная на суммы налога, восстановленного в соответствии с настоящей главой.

В соответствии с п.2 ст.173 НК РФ если сумма налоговых вычетов в каком-либо налоговом периоде превышает общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 настоящего Кодекса и увеличенную на суммы налога, восстановленного в соответствии с пунктом 3 статьи 170 настоящего Кодекса, положительная разница между суммой налоговых вычетов и суммой налога, исчисленной по операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 и 2 пункта 1 статьи 146 настоящего Кодекса, подлежит возмещению налогоплательщику в порядке и на условиях, которые предусмотрены статьей 176 настоящего Кодекса, за исключением случаев, когда налоговая декларация подана налогоплательщиком по истечении трех лет после окончания соответствующего налогового периода.

Налоговый орган приводит доводы о том, что налоговый орган не может самостоятельно, без согласия налогоплательщика применить налоговый вычет по НДС.

Апелляционный суд полагает, что налоговые вычеты по налогу на добавленную стоимость действительно носят заявительный характер, применение налоговых вычетов является правом, а не обязанностью налогоплательщика и заявить о своем праве на налоговый вычет налогоплательщик может путем декларирования суммы этого вычета в налоговой декларации.

Однако, в настоящем деле подлежит учету следующее.

Согласно тексту решения налогового органа и приложениям №№ 16,17,18 к решению налогового органа (т.1 л.д.111-114) у общества в налоговые периоды 2006г.-2008г. имелось превышение налоговых вычетов над исчисленной суммой НДС. Причем, как следует из текста решения налогового органа, речь идет о вычетах, заявленных в декларациях по НДС. Налоговый орган предлагал представить уточненные декларации в связи с тем, что предприниматель неправильно исчислял НДС, сумма налога исчислялась расчетным методом, не представлен ряд подтверждающих документов и по иным причинам, но не в связи с тем, что вычеты не были заявлены в ранее поданных декларациях.

При анализе расчетов налогового органа судом первой инстанции сделан вывод, что при расчете НДС, подлежащего уплате в бюджет за 2006г.-2008г. с учетом выявленных налоговой проверкой сумм переплат и возмещений и с учетом выписки из лицевого счета, согласно которой на 01.01.2006г. числится переплата по НДС в сумме 1 711 041 руб., у налогоплательщика по результатам проверки не возникает сумм налога к уплате в бюджет.

Апелляционный суд,  изучив указанные расчеты и выписки из лицевого счета (т.1 л.д.111-114, т.3 л.д.4-10, т.2 л.д.105-115), приходит к аналогичным выводам.

Так, в выписках из лицевого счета графа 6 «сальдо по операциям», практически везде нулевая, то есть имевшейся переплаты хватало для покрытия всех сумм, подлежащих уплате в бюджет.

Из расчетов налогового органа следует, что по итогам 2006, 2007, 2008 годов сумм НДС к уплате не имелось.

Как следует из выписок по лицевому счету, на момент вынесения решения налогового органа (19.11.2009г.) у предпринимателя имелась переплата в сумме 618 118руб. (если сложить все уплаты (графа 5), а затем вычесть все начисления (графа 4). При этом, если учесть все суммы указанные к уменьшению, с учетом того, что предприниматель не имел задолженности по уплате НДС, то сумма переплаты и ранее излишне уплаченных сумм, будет еще выше.

На основании изложенного, апелляционный суд поддерживает выводы суда первой инстанции