Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 30.01.2011 по делу n А19-14352/10. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

предусмотрено, что система налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей устанавливается Налоговым кодексом Российской Федерации и применяется наряду с общим режимом налогообложения.

В соответствии с пунктом 1 статьи 346.2 НК РФ плательщиками ЕСХН признаются организации и индивидуальные предприниматели, перешедшие на уплату ЕСХН в порядке, установленном главой 26.1 Налогового кодекса Российской Федерации. В целях данной главы сельскохозяйственными товаропроизводителями признаются организации и индивидуальные предприниматели, производящие сельскохозяйственную продукцию и (или) выращивающие рыбу, осуществляющие ее первичную и последующую (промышленную) переработку (в том числе на арендованных основных средствах) и реализующие эту продукцию и (или) рыбу, при условии, что в общем доходе от реализации товаров (работ, услуг) таких организаций или индивидуальных предпринимателей доля дохода от реализации произведенной ими сельскохозяйственной продукции и (или) выращенной ими рыбы, включая продукцию ее первичной переработки, произведенную ими из сельскохозяйственного сырья собственного производства и (или) выращенной ими рыбы, составляет не менее 70%.

Сельскохозяйственные товаропроизводители имеют право перейти на уплату ЕСХН, если по итогам девяти месяцев того года, в котором организация или индивидуальный предприниматель подают заявление о переходе на уплату ЕСХН, в общем доходе от реализации товаров (работ, услуг) таких организаций или индивидуальных предпринимателей доля дохода от реализации произведенной ими сельскохозяйственной продукции и (или) выращенной ими рыбы, включая продукцию первичной переработки, произведенную ими из сельскохозяйственного сырья собственного производства и (или) выращенной ими рыбы, составляет не менее 70% (пункт 2 статьи 346.2 НК РФ).

В пункте 4 статьи 346.3 указано, что если по итогам налогового периода доля дохода налогоплательщиков от реализации произведенной ими сельскохозяйственной продукции и (или) выращенной ими рыбы, включая продукцию первичной переработки, произведенную ими из сельскохозяйственного сырья собственного производства и (или) выращенной ими рыбы, в общем доходе от реализации товаров (работ, услуг) составила менее 70%, налогоплательщики должны произвести перерасчет налоговых обязательств, исходя из общего режима налогообложения за весь указанный налоговый период. Названные в этом пункте налогоплательщики не уплачивают пени и штрафы за несвоевременную уплату налогов и авансовых платежей по налогам.

В соответствии со статьями 346.4, 346.5 НК РФ объектом обложения ЕСХН признаются доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав, внереализационные доходы, уменьшенные на величину расходов, перечисленных в пункте 2 статьи 346.5 НК РФ.

Доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав определяются в соответствии со статьей 249 НК РФ, а внереализационные доходы на основании статьи 250 НК РФ.

Согласно статье 249 НК РФ доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав. Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах. В зависимости от выбранного налогоплательщиком метода признания доходов и расходов поступления, связанные с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, признаются для целей настоящей главы в соответствии со статьей 271 или статьей 273 настоящего Кодекса.

Внереализационными доходами признаются доходы, не указанные в статье 249 настоящего Кодекса.

Согласно пункту 1 статьи 39 Кодекса реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу.

Налоговый орган в ходе проверки (согласно акту) прочую реализацию (трубы, балластные аппараты, бульдозер, бетоносмеситель) отнес к доходам от реализации и учел при определении доли от реализации произведенной сельскохозяйственной продукции в общем доходе от реализации товаров (работ, услуг), согласно решению долю от реализации произведенной сельскохозяйственной продукции в общем доходе от реализации товаров (работ, услуг) определил с учетом дохода от реализации труб и балластных аппаратов, которая составила 67,7%, что явилось основанием для признания утраченным права на применение ЕСХН и перерасчета налоговых обязательств по общей системе налогообложения.

Вместе с тем налоговой инспекцией не учтено, что поскольку предприниматель не осуществлял продажу основных средств и других материалов на систематической основе, реализация носила разовый характер, то в целях признания предпринимателя сельскохозяйственным товаропроизводителем при определении доли дохода от реализации сельскохозяйственной продукции полученные предпринимателем денежные средства не должны учитываться в общем доходе от реализации упомянутого имущества.

Указанный вывод апелляционного суда соответствует правовой позиции ВАС РФ, выраженной им в постановлении от 09.02.2010 №10864/09.

Налоговый орган в заседании апелляционного суда подтвердил, что спорная реализация не носила систематического характера. Доказательства систематической реализации в материалах дела отсутствуют, налоговым органом не представлены. Также не представлены доказательства того, что проданные основные средства и материалы приобретались предпринимателем с целью последующей перепродажи.

При указанных обстоятельствах выручка предпринимателя от реализации сельхозпродукции согласно оспариваемому решению составила 331528 руб., выручка от прочей реализации, учитываемая при определении доли, составила 94889 руб., всего выручка 426417 руб., доля - 78% (158598-28709-35000=94889+331528=426417;  331528 : 426417 = 78%), что превышает установленный законом минимум.

Таким образом, предприниматель обоснованно в 2006 году применял систему налогообложения в виде уплаты ЕСХН.

Также обоснованными являются выводы суда первой инстанции в части денежных средств в сумме 163992,80 руб.

Суд первой инстанции, правомерно в соответствии с п.29 постановления Пленума Высшего Арбитражного суда РФ от 28.02.2001 №5 приняв и оценив представленные заявителем в материалы дела приходные кассовые ордера, пришел к обоснованному выводу о том, что сумма в размере 163992,80 руб. является выручкой от реализации произведенной предпринимателем сельскохозяйственной продукции.

Согласно статье 9 Федерального закона от 21.11.1996 №129-ФЗ «О бухгалтерском учете» все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать установленные законом обязательные реквизиты.

Налоговым органом не включена в доход от реализации сельхозпродукции за май 2006 года выручка по приходному кассовому ордеру №119 от 24.05.2006 в размере 100000 руб., поскольку данные денежные средства внесены в кассу Лемешонком В.Б. как заемные средства, а не как выручка.

Однако предпринимателем в материалы дела представлен заново выписанный приходный кассовый ордер №119 от 24.05.2006 на сумму 100000 руб., в котором по строке «основание» указано - «за мясо кролика». Реализация предпринимателем данной продукции также подтверждается книгой продаж за 2006 год.

Суд первой инстанции обоснованно исходил из того, что общий порядок внесения исправлений в первичные документы приведен в п.5 ст.9 Федерального закона от 21.11.1996 №129-ФЗ «О бухгалтерском учете», в соответствии с которым в первичные учетные документы исправления могут вноситься по согласованию с участниками хозяйственных операций, что должно быть подтверждено подписями тех же лиц, которые подписали документы, с указанием даты внесения исправлений. Внесение исправлений в кассовые и банковские документы не допускается.

С учетом указанных норм права суд пришел к выводу о том, что общий порядок внесения исправлений в первичные документы не распространяется на приходный кассовый ордер. Данный документ считается недействительным с любыми, даже оговоренными исправлениями, в связи с чем должен быть оформлен заново.

Ссылка инспекции на непредставление книги продаж в ходе проверки апелляционным судом рассмотрена и признана подлежащей отклонению, поскольку выручка согласно книге учета доходов и расходов и выручка согласно книге продаж равны (1092509 руб.), а в налоговой декларации выручка отражена в размере 1200380 руб., что превышает показатели бухгалтерских регистров.

Согласно оспариваемому решению одним из оснований для доначисления налогоплательщику налогов по общей системе налогообложения за 2007 год (НДС и ЕСН) явилась утрата права на применение специального режима в виде ЕСХН в 2006 году с учетом положений ст. 346.3 Налогового кодекса РФ, в соответствии с которыми он может перейти на данный режим только через год.

Другим основанием для доначисления налогов по общей системе налогообложения в 2007 году явилось включение налоговым органом в состав доходов от прочей реализации суммы, поступившей на расчетный счет заявителя от ООО «Даллер-МИАКРО» в размере 1988750 руб. по платежному поручению от 26.04.2007 №2 в оплату стоимости мини-ферм, так как, по мнению инспекции, данные денежные средства не относятся к доходам от реализации сельскохозяйственной продукции. Данное нарушение повлекло неправомерное применение налогоплательщиком специального режима в виде уплаты ЕСХН, так как доля сельскохозяйственной продукции в общем доходе от реализации продукции за 2007 год составила 15,8%, то есть менее 70%.

Суд первой инстанции, установив, что предпринимателем в 2007 году произведена реализация столярных изделий с поголовьем кроликов акселератов (мини-ферм), пришел к обоснованному выводу о том, что доход от нее необходимо отнести частично к доходу от сельскохозяйственной продукции и частично к прочей реализации. С учетом указанного вывода суд первой инстанции определил долю от реализации сельскохозяйственной продукции от общего объема дохода за 2007 год в размере 73,5%, исходя из расчета: 1900000 руб. - доля от реализации сельхозпродукции (409565 руб. (сумма реализации сельскохозяйственной продукции по данным налогового органа + 1490435 руб.) : 2584746 руб. - общий доход от реализации по данным налогового органа х 100), то есть более 70%, необходимых для применения специального режима налогообложения сельскохозяйственных производителей.

Из материалов дела следует, что согласно договору на оказание возмездных услуг по изготовлению и поставке столярных изделий с поголовьем кроликов акселератов (мини-ферм) от 04.01.2007 № 01/2001-07 налогоплательщик обязуется изготовить и поставить ООО «Даллер-МИАКРО» мини-фермы акселерационного кролиководства для содержания кроликов, комплект оборудования, племенное стадо кроликов в количестве 150 штук на общую сумму 1986750 руб. (п.п. 1, 2 договора). На расчетный счет налогоплательщика поступили денежные средства в сумме 1988750 руб. с назначением платежа: «Оплата по договору от 04.01.2007 № 01/2001-07 за мини-фермы, в том числе НДС 18% - 303063 руб. 56 коп.».

Согласно спецификации к договору реализация мини-ферм включает в себя реализацию столярных изделий стоимостью 498315 руб. и племенное поголовье кроликов акселератов стоимостью 1490435 руб., что также подтверждено счетом на оплату № 4 от 11.01.2007, счетом-фактурой №116 от 10.05.2007, товарной накладной №116 от 10.05.2007.

В соответствии с «Перечнем видов продукции, относимой к сельскохозяйственной продукции», утвержденным Постановлением Правительства РФ от 25.07.2006 № 458, Перечнем сельскохозяйственной продукции, производство, первичную и последующую (промышленную) переработку которой            осуществляют сельскохозяйственные товаропроизводители», утвержденным Постановлением Правительства РФ от 11.06. 2008 № 446, в соответствии с Общероссийским классификатором продукции ОК 005-93, утвержденным  постановлением Госстандарта РФ от 30.12.1993 № 301, к продукции кролиководства (п.16) относятся:  пух кроличий, шкурки павших кроликов, навоз кроличий, продукция кроликов прочая, поголовье кроликов, основное стадо кроликов, кролики взрослые - самцы и самки, молодняк кроликов прошлых лет и текущего года.

С учетом указанного перечня суд из общей стоимости поступившей оплаты за мини-фермы по платежному поручению № 2 от 26.04.2007 выделил доход от реализации племенного поголовья кроликов стоимостью 1490435 руб. (доход, полученный от реализации сельскохозяйственной продукции) и стоимость столярных изделий на сумму 497315 руб., которую отнес к прочей реализации.

Налоговый орган подвергает сомнению достоверность представленных заявителем документов (договор от 04.01.2007 № 01/2001-07, спецификация к договору, счет на оплату №4 от 11.01.2007, счет-фактуру от 116 от 10.05.2007, товарную накладную № 116 от 10.05.2007), поскольку они не были представлены налогоплательщиком в инспекцию в ходе выездной налоговой проверки, а также на рассмотрение апелляционной жалобы в УФНС России по Иркутской области и у инспекции отсутствовала возможность их оценить.

Апелляционный суд полагает, что указанные документы по своему содержанию соответствуют представленному в ходе проверки платежному поручению и подтверждают спорную реализацию, в связи с чем основания для сомнений отсутствуют.

Кроме того, исходя из ставшей известной инспекции в ходе проверки реализации мини-ферм, следует признать, что налоговый орган имел возможность допросить Бурдуковского А.Г. в ходе проверки, поэтому ссылка инспекции на протокол допроса от 10.09.2010, проведенного за рамками проверки, обоснованно отклонена судом первой инстанции и протокол допроса признан недопустимым доказательством.

Допрошенный судом первой инстанции Бурдуковский А.Г. (руководитель ООО «Даллер-МИАКРО») подтвердил наличие финансово-хозяйственных отношений с предпринимателем, пояснив, что договор от 04.01.2007 №01/2001-07 он заключал, подпись в договоре и других документах поставлена им, договор заключен в рамках программы квотирования рабочих мест для инвалидов, которую осуществлял предприниматель.

При указанных обстоятельствах суд первой инстанции правомерно отказал инспекции в удовлетворении ее ходатайства о проведении почерковедческой экспертизы.

О фальсификации документов инспекцией в суде первой инстанции не заявлено.

Согласно части