Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 13.02.2011 по делу n А78-5608/2010. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

системе налогообложения с 1 квартала 2008 года по смыслу пункта 4 статьи 346.13 Налогового кодекса РФ. В связи с этим  налоговый орган пришел к выводу о нарушении предпринимателем пунктов 1, 3 статьи 210 и пункта 2 статьи 227 НК РФ,  пункта 3 статьи 237 НК РФ, выразившихся в неучтении дохода на общую сумму 302554103,31 руб. (961225,45 руб. - по договорам комиссии + 17533123 руб. - по договорам цессии + 284059754,86 руб. - по поступившим из КНР товарам по 601 ГТД), и в занижении налогооблагаемой базы для исчисления НДФЛ и ЕСН в общей сумме 145505680,64 руб., а также о нарушении п. 1, 2 ст. 153, п. 1 ст. 154 НК РФ, выразившегося в занижении налогооблагаемой базы по налогу на добавленную стоимость в сумме 961225,45 руб. от реализации услуг в 2008 году.

Рассматривая дело, суд первой инстанции правильно руководствовался следующим.

В спорном периоде 2008 года предприниматель являлся плательщиком единого налога по упрощенной системе налогообложения.

Пунктами 1 и 2 статьи 346.14. НК РФ установлено, что объектом налогообложения признаются доходы, а также доходы, уменьшенные на величину расходов. Выбор объекта налогообложения осуществляется самим налогоплательщиком, за исключением случая, предусмотренного пунктом 3 настоящей статьи. Объект налогообложения не может меняться налогоплательщиком в течение трех лет с начала применения упрощенной системы налогообложения.

Уведомлением от 11.12.2006 г. № 54 налоговый орган поставил заявителя в известность о возможности применения упрощенной системы налогообложения с 01.01.2007 г. с объектом налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов (т. 2 л.д. 4).

Пунктами 2, 5 статьи 346.18 Налогового кодекса РФ предусмотрено, что в случае, если объектом налогообложения являются доходы организации или индивидуального предпринимателя, уменьшенные на величину расходов, налоговой базой признается денежное выражение доходов, уменьшенных на величину расходов.

В соответствии со статьей 207 Налогового кодекса РФ налогоплательщиками налога на доходы физических лиц признаются физические лица, являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации, а также физические лица, получающие доходы от источников, в Российской Федерации, не являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации.

Статьей 210 Налогового кодекса РФ установлено, что при определении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды.

В соответствии с пунктом 2 статьи 227 Налогового кодекса РФ физические лица, зарегистрированные в установленном действующим законодательством порядке и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, самостоятельно исчисляют суммы налога, подлежащие уплате в соответствующий бюджет, в порядке, установленном статьей 225 настоящего Кодекса, по суммам доходов, полученных от осуществления такой деятельности.

Согласно пункту 1 статьи 221 Налогового кодекса РФ при исчислении налоговой базы по налогу на доходы право на получение профессиональных налоговых вычетов имеют налогоплательщики, указанные в пункте 1 статьи 227 Налогового кодекса РФ, - в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов. При этом состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой «Налог на прибыль организаций».

В соответствии с пунктом 1 статьи 252 Налогового кодекса РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Статьей 221 Налогового кодекса РФ установлено, что, если налогоплательщики не в состоянии документально подтвердить свои расходы, связанные с деятельностью в качестве индивидуальных предпринимателей, профессиональный налоговый вычет производится в размере 20 процентов общей суммы доходов, полученной индивидуальным предпринимателем от предпринимательской деятельности.

Следовательно, предприниматель вправе уменьшить налоговую базу по налогу на доходы физических лиц либо на стоимость документально оформленных связанных с осуществлением предпринимательской деятельности расходов, либо, при отсутствии подтверждающих расходы документов, профессиональный налоговый вычет исчисляется в процентном отношении от суммы доходов.

Согласно пункту 2 Информационного письма Президиума ВАС РФ № 42 от 21.06.99 г. «Обзор практики рассмотрения споров, связанных с взиманием подоходного налога» при рассмотрении споров о размере налогооблагаемого дохода на налоговом органе лежит бремя доказывания факта и размера дополнительно вмененного налогоплательщику дохода, а на налогоплательщике - факта и размера понесенных расходов.

В соответствии со статьей 143 Налогового кодекса РФ налогоплательщиками налога на добавленную стоимость признаются организации; индивидуальные предприниматели; лица, признаваемые налогоплательщиками налога на добавленную стоимость в связи с перемещением товаров через таможенную границу Российской Федерации, определяемые в соответствии с Таможенным кодексом Российской Федерации.

Согласно статье 146 Налогового кодекса РФ объектом налогообложения признаются операции, в том числе реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

Согласно пункту 1 статьи 990 Гражданского кодекса Российской Федерации, по договору комиссии одна сторона (комиссионер) обязуется по поручению другой стороны (комитента) за вознаграждение совершить одну или несколько сделок от своего имени, но за счет комитента.

По сделке, совершенной комиссионером с третьим лицом, приобретает права и становится обязанным комиссионер, хотя бы комитент и был назван в сделке или вступил с третьим лицом в непосредственные отношения по исполнению сделки.

По исполнении поручения комиссионер обязан представить комитенту отчет и передать ему все полученное по договору комиссии (статья 999 Гражданского кодекса Российской Федерации), а комитент обязан уплатить комиссионеру комиссионное вознаграждение (пункт 1 статьи 991 Гражданского кодекса Российской Федерации).

Как следует из материалов дела и правильно установлено судом первой инстанции, предпринимателем были заключены внешнеторговые контракты №№ HLRH-046 от 09.04.07 г., HLRH-049-01 от 14.09.2007г., HLRH-051 от 20.07.2007г., 218/2006 от 29.04.2006г. купли-продажи товаров с частичной оплатой банковскими переводами, частично - бартерным обменом (со стороны предпринимателя - лесоматериалы, со стороны инопартнеров - овощи, фрукты) - т. 4 л.д. 116-145). Согласно условий контрактов срок действия контрактов установлен до 31.12.2012г., а по контракту №218/2006 от 29.04.206г. – до 14.03.2011г.

Предпринимателем также были заключены договоры комиссий с ООО «Востокинвест-Чита» от 07.04.08 г., ООО «Экспедиция» от 17.03.08 г., ООО «Забайкальские минералы» от 13.02.08 г., ООО «Эксперт торг» от 17.12.08 г., ООО «Темп Макси» от 24.07.08 г., ООО «Гуринчик и К» от 12.12.07 г., ООО «Восточно-Сибирская строительная компания» от 15.02.08 г., по которым предприниматель (комиссионер) обязался по поручению названных обществ (комитентов) совершать от своего имени, но за их счет сделки по использованию своих внешнеторговых контрактов или заключать новые на поставку овощей, фруктов и иного товара из КНР, заключать иные договоры, необходимые для выполнения обязанностей по сделкам, обеспечивать поставку товара в сроки и места, указанные комитентами. Комиссионер также обязался по поручению комитентов от их имени и за их счет производить (при необходимости) декларирование поставленных товаров. Товары, приобретенные комиссионером для комитентов, являются собственностью последних. По исполнении поручений комитенты обязались уплатить комиссионеру вознаграждение в размере 0,5% от стоимости имущества, переданного по договорам комиссии. Комитенты также по соответствующим договорам обязались возмещать комиссионеру помимо уплаты вознаграждения израсходованные последним по исполнению поручения суммы, предусмотренные п. 4.2. договоров, а также стоимость поставленного по контрактам товара для расчетов по внешнеэкономическому контракту (т.3 л.д. 1-6, 21-24, 35-38, 64-68, т. 5 л.д. 8-10).

По взаимоотношениям предпринимателя и ООО «Гуринчик и К», ООО «Забайкальские минералы», ООО «Экспедиция», ООО «Темп Макси», ООО «Эксперт торг» суд первой инстанции сделал вывод о том, что выводы налогового органа правомерные, но они не влияют на выводы суда о признании недействительным решения налогового органа в оспариваемой части, так как неучтенный доход в 2008 году на общую сумму 961225,45 руб. в виде комиссионного вознаграждения не привел к превышению предела дохода, исключающего применение УСН.

Таким образом, спорными обстоятельствами по делу являются взаимоотношения предпринимателя с ООО «Восточно-Сибирская строительная компания» (далее также - контрагент, ООО «ВССК»).

Налоговый орган ссылается на то, что в ходе проверки были установлены следующие обстоятельства.

В соответствии с установочной частью решения налогового органа (стр. 3) согласно отчетам комиссионера за 2008 год товары приобретались у иностранных партнеров в рамках договора б/н от 15.12.2007г. с ООО «Восточно-Сибирская строительная компания», однако данный договор не был представлен на выездную проверку. В материалы дела представлены отчеты комиссионера о закупе товара по исполнению указанного договора (на сумму 297981501,11 руб.), с приложенными к ним соответствующими товарными накладными и актом №3к от 04.04.2008 г. на комиссионное вознаграждение (т. 5 л.д. 24-50).

Согласно договору комиссии от 15.02.2008г. ООО «Восточно-Сибирская строительная компания» (комитент) и ИП Должиков А.Н. (комиссионер) пришли к соглашению о том, что комиссионер обязуется реализовывать от своего имени товары комитента, с обязательством последнего выплачивать заявителю комиссионное вознаграждение за оказанную услугу в размере 0,5% от объема реализации и от объема закупленного товара. Выручка от реализации товара зачисляется на счет комиссионера, с последующей выплатой причитающихся сумм комитенту (т. 5 л.д. 8-10). Во исполнение условий данного договора от имени заявителя также оформлены отчеты комиссионера о реализации товара, с приложением актов приема-передачи на общую сумму 2138882,27 руб. (т. 5 л.д. 51-64).

ООО «ВССК» в проверяемом периоде уступило свое требование (дебиторскую задолженность) на общую сумму 17533123 руб. ИП Должикову А.Н. путем заключения с ним ряда договоров цессии (уступки права требования), по которым цессионарий (предприниматель) производит оплату передаваемых по таким договорам требований путем зачета по договору комиссии б/н от 15.12.2007г., в том числе: по договору цессии от 15.12.2008 г. ООО «ВССК » в лице директора Васильева Н.Н. уступает ИП Должикову А.Н. свое требование дебиторской задолженности, которое возникло из обязательства по договору поставки б/н от 17.11.2007г., заключенного между ООО «Горизонт» и ООО «ВССК» на сумму 1000000 руб.; по договору цессии от 22.09.2008г. ООО «ВССК» уступает ИП Должикову А.Н. свое требование дебиторской задолженности, которое возникло из обязательства по договору поставки б/н от 08.10.2007 г., заключенного между ООО «Ойл-Комплект» и ООО «ВССК» на сумму 625700 руб.; по договору цессии от 22.12.2008 г. ООО «ВССК» уступает ИП Должикову А.Н. свое требование дебиторской задолженности, которое возникло из обязательства по договору поставки б/н от 15.02.2008 г., заключенного между ООО «ИнвестПром» и ООО «ВССК» на сумму 2262423 руб.; по договору цессии от 01.07.2008 г. ООО «ВССК» уступает ИП Должикову А.Н. свое требование дебиторской задолженности, которое возникло из обязательства по договору поставки б/н от 23.08.2007 г., заключенного между ООО «Транзит» и ООО «ВССК» на сумму 13645000 руб. (т. 5 л.д. 72-79, 80-145).

Как следует из выписок по лицевым счетам предпринимателя в банках и копий платежных поручений, предпринимателю поступили денежные средства в общем размере 17533123 руб., в том числе от ООО «Горизонт» на сумму 1000000 руб., ООО «Ойл-Комплект» на сумму 625700 руб., ООО «ИнвестПром» на сумму 2262423 руб., ООО «Транзит» на сумму 13645000 руб.

Оценивая данные обстоятельства, налоговый орган, в том числе и в апелляционной жалобе, ссылается на то, что в ходе проверки налоговым органом было установлено следующее.

Согласно представленным на проверку документам предприниматель передал импортированный товар из КНР ООО «ВССК», а также принял и реализовал в КНР товар, принадлежащий ООО «ВССК». Все первичные документы подписаны руководителем организации Васильевым Н.Н. и предпринимателем Должиковым А.Н. Таким образом, директор ООО «ВССК» Васильев Н.Н ежедневно в течение 2008 года в одном лице принимал и передавал товар Должикову А.Н. без привлечения наемных работников. ООО «ВССК» создано 22.05.2003 г., основным видом его деятельности является деятельность железнодорожного транспорта, оптовая торговля отходами и ломом, организация перевозок грузов, а единственным учредителем общества - Васильев Николай Николаевич, с уставным капиталом 14000 руб. Согласно сведений, полученных в рамках проведенного истребования документов (информации) в соответствии со статьей 93.1 НК РФ установлено, что ООО «ВССК» 24 апреля 2008 года прекратило свою деятельность путем слияния с ООО «Орион», руководителем которого, после слияния, являлся Догаев Павел Борисович. При этом Догаев Павел Борисович, согласно информации, полученной по запросу № 2.13-39/11752 от 17.12.2009г. от ИФНС России по Свердловскому округу г.Иркутска и сведениям Федерального информационного ресурса Единого государственного реестра налогоплательщиков, также является руководителем и единственным учредителем еще одиннадцати организаций, зарегистрированных по одним и тем же адресам и не находящимся по месту регистрации. Ни одна из организаций, в том числе и ООО «Орион», не представляет документов по требованиям налогового органа, не