Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 28.03.2011 по делу n А10-3463/2010. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

статье - издержки обращения) с учетом следующих особенностей. В течение текущего месяца издержки обращения формируются в соответствии с настоящей главой. При этом в сумму издержек обращения включаются также расходы налогоплательщика - покупателя товаров на доставку этих товаров, складские расходы и иные расходы текущего месяца, связанные с приобретением, если они не учтены в стоимости приобретения товаров, и реализацией этих товаров. К издержкам обращения не относится стоимость приобретения товаров по цене, установленной условиями договора. При этом налогоплательщик имеет право сформировать стоимость приобретения товаров с учетом расходов, связанных с приобретением этих товаров. Указанная стоимость товаров учитывается при их реализации в соответствии с подпунктом 3 пункта 1 статьи 268 настоящего Кодекса. Стоимость приобретения товаров, отгруженных, но не реализованных на конец месяца, не включается налогоплательщиком в состав расходов, связанных с производством и реализацией, до момента их реализации. Порядок формирования стоимости приобретения товаров определяется налогоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения и применяется в течение не менее двух налоговых периодов.

Таким образом, из приведенных норм следует, что при методе начисления устанавливается принцип зависимости доходов и расходов. Следовательно, расходы (стоимость покупных товаров) уменьшают доходы (выручка от перепродажи) в периоде реализации ранее закупленного товара.

В соответствии с пунктом 2 статьи 9 Федерального закона № 129-ФЗ первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать следующие обязательные реквизиты:

а) наименование документа;

б) дату составления документа;

в) наименование организации, от имени которой составлен документ;

г) содержание хозяйственной операции;

д) измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении;

е) наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления;

ж) личные подписи указанных лиц.

На основании п.4 ст.9 Федерального закона № 129-ФЗ первичный учетный документ должен быть составлен в момент совершения операции, а если это не представляется возможным - непосредственно после ее окончания.

В соответствии со статьей 45 Налогового кодекса РФ - налогоплательщик обязан самостоятельно исполнить обязанность по уплате налога, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах.

Обязанность по уплате налога должна быть выполнена в срок, установленный законодательством о налогах и сборах. Налогоплательщик вправе исполнить обязанность по уплате налога досрочно.

В соответствии с пунктом 1 статьи 75 НК РФ пеней признается установленная денежная сумма, которую налогоплательщик должен выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов или сборов в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки.

В соответствии с пунктом 2 статьи 75 Налогового кодекса РФ сумма соответствующих пеней уплачивается помимо причитающихся к уплате сумм налога или сбора и независимо от применения других мер обеспечения исполнения обязанности по уплате налога или сбора, а также мер ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах.

Пунктом 5 статьи 75 НК РФ предусмотрено, что пени уплачиваются одновременно с уплатой сумм налога и сбора или после уплаты таких сумм в полном объеме.

В соответствии с пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации  неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора) в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления  налога (сбора) или других неправомерных действий (бездействия), влекут взыскание штрафа в размере 20 процентов от неуплаченной суммы налога (сбора).

Как правильно установлено судом первой инстанции, из материалов дела следует, что по данным бухгалтерского учета общества  остаток лесоматериалов на 1 января 2009 г. отражен в количестве 240,127 куб.м на сумму 169 468,94 руб. По данным проверки остаток составил 1011,202 куб.м на сумму 653 865,16 руб.

Из акта проверки следует и обществом не оспаривается, что общество в проверяемом периоде осуществляло закуп и экспорт леса в КНР (т.1 л.д.35). Иными видами деятельности общество не занималось.

Согласно представленным грузовым таможенным декларациям, последняя отгрузка леса на экспорт обществом производилась 14 ноября 2008 года по грузовой таможенной декларации №10602040/111108/0007403 (т.4 л.д.142).

Как правильно указывает суд первой инстанции, между Джидинским филиалом ГУ РБ «А и НОИЗВЛ и ВГЛР» (Продавец) (далее – Джидинский лесхоз) и ООО «Стройметснаб» (Покупатель) заключен договор купли-продажи от 20 января 2008 года (т.3 л.д.7), в соответствии с пунктом 1.1 которого Продавец передает в собственность, а Покупатель принимает и оплачивает лесопродукцию в объеме 500 куб.м в соответствии с актом сдачи-приемки.

1 апреля 2008 года между сторонами заключен договор купли-продажи аналогичного содержания на поставку лесопродукции в объеме 1000 куб.м. (т.3 л.д.6).

Из представленных обществом счетов-фактур и товарных накладных, выданных Джидинским лесхозом следует, что после отгрузки леса на экспорт Джидинским лесхозом выставлен счет-фактура от 26 ноября 2008 года № 167 на лес-пиловочник в количестве 154,148 куб.м на общую сумму 111 443,68 руб., в том числе НДС 16 999,88 руб.

На этот же объем леса-пиловочника выдана накладная от 26 ноября 2008 г. № 1 декабря № 35 на отпуск материалов на сторону. Накладная подписана поставщиком и покупателем и проставлены печати.

Налоговым органом в адрес Джидинского лесхоза направлено требование от 02.02.2010 о представлении документов о конкретных сделках с ООО «Стройметснаб» за период 2007-2008 гг.

Джидинским лесхозом представлены документы согласно сопроводительному письму.

В представленной Джидинским лесхозом книге продаж за период с 01.01.2008 по 31.12.2008 (т.3 л.д.19-20) зарегистрирован счет фактура от 26.11.2008 № 167 по продаже ООО «Стройместнаб» товара на сумму  111 443,68 руб., в том числе НДС   16 999,88 руб.

В журнале регистрации полученных и выданных счетов-фактур за 2008 г. (т.3 л.д.21-22) Джидинского лесхоза за номером 316 зарегистрирован счет-фактура от 26.11.2008 № 167 (т.3 л.д.8). Из данного журнала следует, что счета-фактуры регистрируются последовательно, по мере их выдачи. Джидинским лесхозом налоговому органу также представлены счет- от 26.11.2008 № 167 и накладная от 26.11.2008 № 1 (т.3 л.д.8).

В карточке счета по счету 41.01 «Товары» ООО «Стройметснаб» отражено поступление товаров от Джидинского лесхоза 28 ноября 2008 года на сумму 92 795,14 руб. и 1 648,67 руб., что составляет 94 443,8 руб.

Между ООО «Стройметснаб» (Покупатель) и индивидуальным предпринимателем Доржиевым Сергеем Пырлеевичем (Продавец) 20 января 2007 года заключен договор (т.2 л.д.7), в соответствии с п.1.1 которого Продавец обязуется продать, а Покупатель купить лес-пиловочник хвойных пород, лиственница, соответствующих ГОСТу 9463-88, длиной 6,1м.

На основании п.3. договора Продавец в соответствии с настоящим договором обязуется представить за свой счет документы, подтверждающие происхождение лесоматериалов: лесорубочный билет-оригинал, накладные на лесоматериалы, другие документы, согласно требованиям Филиала ФГУ «Рослесзащита» «Центр защиты леса» Республики Бурятия, пограничной и карантинной службы, счет-фактуру.

Из представленных ООО «Стройметснаб» счетов-фактур и товарных накладных, выданных ИП Доржиевым С.П., следует, что после отгрузки леса на экспорт ИП Доржиевым С.П. выставлен счет-фактура от 31 декабря 2008 года № 35 на лес-пиловочник в количестве 671,717 куб.м по цене 500 руб. на общую сумму 450 120 руб. На этот же объем леса-пиловочника выдана товарная накладная от 31 декабря № 35 (т.2 л.д.8 оборот листа). Товарная накладная от имени поставщика подписана ИП Доржиевым С.П. и главным бухгалтером Санжеевой Д.С. 31 декабря 2008 года. От имени грузополучателя ООО «Стройметснаб» товарная накладная в графах «груз принял», «груз получил грузополучатель» подписана директором Общества Батодоржиевым А.В. 31 декабря 2008 года.

Налоговым органом  в адрес ИП Доржиева С.П. направлено требование от 15.02.2010 о представлении документов о конкретных сделках с ООО «Стройметснаб» за период 2007-2008 гг.

ИП Доржиевым С.П. представлены документы согласно сопроводительному письму от 05.03.2010, в том числе   счет-фактура   и товарная накладная от 31.12.2008 (т.2 л.д.8).

Между ООО «Стройметснаб» (Покупатель) и СПК «Хуртага» (Продавец) 2 июля 2008г. заключен договор (т.3 л.д.14), в соответствии с п.1.1 которого Продавец обязуется продать, а Покупатель купить лес-пиловочник хвойных пород, лиственница, соответствующих ГОСТу 9463-88, длиной 6,1м.

На основании п.3. договора Продавец в соответствии с настоящим договором обязуется представить за свой счет документы, подтверждающие происхождение лесоматериалов: лесорубочный билет-оригинал, накладные на лесоматериалы, другие документы, согласно требованиям Филиала ФГУ «Рослесзащита» «Центр защиты леса» Республики Бурятия, пограничной и карантинной службы, счет-фактуру.

30 июля 2008 года сторонами подписано дополнительное соглашение к договору (т.3 л.д.15).

Из представленных ООО «Стройметснаб» счетов-фактур и товарных накладных, выданных СПК «Хуртага», следует, что после отгрузки леса на экспорт СПК «Хуртага» выставлен счет-фактура от 31 декабря 2008 года № 3 (т.3 л.д.16) на лес-пиловочник в количестве 185,337 куб.м по цене 450 руб. и 700 руб. на общую сумму 109301,35 руб. На этот же объем леса-пиловочника выдана товарная накладная от 31 декабря 2008 года № 3. Товарная накладная от имени поставщика подписана директором СПК «Хуртага» Намдаковым С.А. и главным бухгалтером Дулмаевой Р.Д. От имени грузополучателя ООО «Стройметснаб» товарная накладная в графах «груз принял», «груз получил грузополучатель» подписана директором Общества Батодоржиевым А.В.

Налоговой инспекцией в адрес СПК «Хуртага» направлено требование от 17.02.2010 о представлении документов о конкретных сделках с ООО «Стройметснаб» за период 2007-2008 гг.

СПК «Хуртага» представлены документы в налоговую инспекцию, в том числе счет-фактура и товарная накладная от 31.12.2008.

Таким образом, суд первой инстанции пришел к правильному выводу, что из материалов дела следует, что после последней отгрузки леса на экспорт 14 ноября 2008 года по сведениям Общества и контрагентов – Джидинского лесхоза, ИП Доржиева С.П., СПК «Хуртага» в ООО «Стройметснаб» поступил лес-пиловочник в объеме 1011,202 куб.м на сумму 653 865,16 руб.

В апелляционной жалобе общество указывает, что продавцы ошибочно выставили истцу счета-фактуры более поздним числом и предоставили накладные с указанием общего количества леса поставленного в 2008 году. Так счета-фактуры и общие накладные были выставлены: Джидинским лесхозом 26.11.2008, а ИП Доржиевым СП. и СПК «Хуртага» 31.12.2008.

Вместе с тем, как установлено судом первой инстанции, по условиям заключенных договоров, на основании данных первичного учета ООО «Стройметснаб» (карточки счета 41.01 «Товары» за 2008 г.) приобретение леса-пиловочника осуществлялось от названных контрагентов и по другим периодам. Таким образом, суд первой инстанции пришел к правильному выводу, что невозможно установить, что товар по спорным счетам-фактурам и товарным накладным поступил обществу до 14 ноября 2008 года. Апелляционный суд данный вывод поддерживает также в связи с тем, что лес-пиловочник является товаров, определенным родовыми признаками, что делает невозможным идентификацию данного товара по каждой отдельной партии.

Ссылки общества на акты сверок акты сверок с Джидинским лесхозом, ИП Доржиевым С.П., СПК «Хуртага», и заявления данных поставщиков, были проверены судом первой инстанции.

Как правильно указывает суд первой инстанции, заявление Джидинского лесхоза датировано 18.11.2010, ИП Доржиева С.П. и СПК «Хуртага» 19.11.2010. Все заявления аналогичного содержания, изменены даты, количество и стоимость поставленного леса-пиловочника.

Из заявления Джидинского лесхоза следует, что по 7 поставкам в период с 27.10.2008 по 10.11.2008 был представлен общий счет-фактура от 26.11.2008 № 167 (т.5 л.д.97).

Из письма ИП Доржиева С.П. следует, что по 28 поставкам в период с 21.03.2008 по 24.04.2008   был представлен счет-фактура от 31.12.2008 № 35 (т.5 л.д.98).

Согласно письму СПК «Хуртага» по 8 поставкам в период с 02.06.2008 по 09.06.2008 был представлен счет-фактура от 31.12.2008 № 3 (т.5 л.д.99).

Вместе с тем, из карточки счета 41.01 «Товары» общества не следует, что в указанные периоды от данных поставщиков поступал лес-пиловочник.

Кроме того, как следует из материалов дела Джидинским лесхозом выдавались товарные накладные по поставкам в период с 27.10.2008 по 10.11.2008, ИП Доржиевым С.П. выдавались товарные накладные по поставкам с 21 марта по 24 апреля 2008 г., СПК «Хуртага» выдавались товарные накладные по поставкам в период с 2 по 9 июня 2008 г.

Вместе со счетами-фактурами от 26 ноября 2008 г. (Джидинский лесхоз), 31 декабря 2008 г. (ИП Доржиев С.П., СПК «Хуртага») выписывались товарные накладные ТОРГ-12.

Общество ссылается на то, что суд первой инстанции неправомерно руководствовался товарными накладными, выданными в ноябре и декабре 2008г., так как эти товарные накладные следует расценивать как акты сверок, а следовало руководствоваться первоначально составленными товарными накладными.

Апелляционный суд отклоняет данные доводы в связи с уже изложенным, а также в связи со следующим.

Как правильно указывает суд первой инстанции, товарная накладная (форма ТОРГ-12) утверждена постановлением Госкомстата России от 25 декабря 1998 г. N 132, применяется для оформления продажи (отпуска) товарно-материальных ценностей сторонней организации. Эта форма составляется в двух экземплярах. Первый экземпляр остается в организации, сдающей товарно-материальные ценности, и является основанием для их списания. Второй экземпляр передается сторонней организации и является основанием для оприходования этих ценностей.

Следовательно, товарная накладная, как первичный документ, может быть составлена только в момент совершения хозяйственной операции. Доводы общества о том, что спорные товарные накладные были составлены ошибочно, судом первой инстанции были проверены и не нашли своего подтверждения в материалах дела.

Суд первой инстанции правильно указывает, что в данном случае акты сверок и заявления контрагентов не являются достаточным доказательством при отсутствии иных первичных документов в обоснование принятия обществом расходов в целях налогообложения по налогу на прибыль. Доказательств того, что спорные