Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 29.03.2011 по делу n А78-3282/2010. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

Как следует из материалов дела, существенных нарушений порядка проведения проверки, рассмотрения материалов проверки и вынесения решения налоговым органом допущено не было. Досудебный порядок урегулирования спора обществом соблюден.

Как следует из решения налогового органа и правильно указано судом первой инстанции, в качестве основания для доначисления обязательных платежей по результатам выездной налоговой проверки послужили выводы налогового органа о том, что сделки по реализации продукции между налогоплательщиком и созданными им взаимозависимыми юридическими лицами, а также последующая перепродажа нефтепродуктов конечным покупателям фактически не осуществлялись; данными лицами создавались формальный документооборот и видимость осуществления хозяйственной деятельности; была создана схема снижения налоговых обязательств путем формального соблюдения действующего законодательства, выразившееся в выводе из под налогообложения доходов, полученных от реализации нефтепродуктов в розницу, с использованием взаимозависимых лиц, находящихся на упрощенной системе налогообложения. В результате этого возникло занижение налоговой базы по налогу на прибыль и налогу на добавленную стоимость, что является, по мнению инспекции, налоговой выгодой необоснованно полученной обществом.

В решении налогового органа отражено, что в проверяемые периоды, общество с 2004г. осуществляло деятельность по оптовой продаже нефтепродуктов. Основными поставщиками нефтепродуктов в проверяемом периоде являлись ООО «Парламент - А» по договору поставки от 25 марта 2003г. и ООО «Элара» по договору поставки от 11 ноября 2003г.

Общество на правах собственности и аренды является владельцем сети автозаправочных станций (далее АЗС). Затем автозаправочные станции обществом передавались в аренду или субаренду другим юридическим лицам: ООО «Чикой», ООО «Галяткино», ООО «Бада», которые реализовывали нефтепродукты в розницу. Отпуск нефтепродуктов на АЗС осуществлялся из резервуаров, которые на правах собственности принадлежат обществу, но не являлись предметом договоров аренды или субаренды с указанными юридическими лицами.

Обществом на основании договоров поставки, на основании договоров купли-продажи реализовало нефтепродукты контрагентам, среди которых имеются и оптовые покупатели. Передача товара осуществлялась на условиях франко-резервуар (емкость) на АЗС по месту их нахождения.

Согласно решению налогового органа установлено, что ООО «Чикой», ООО «Галяткино», ООО «Бада» заключали договоры комиссии с ангарскими фирмами - посредниками (всего 27 перечень указанных посредников на стр.7-8 решения Межрайонной ИФНС России №8 по Забайкальскому краю №2.12-52/893 дсп от 18.02.2010г. т.2 л.д.16-17), действие которых были определены сроком от 1,5 до 2,5 месяцев поочередно, при этом комитенты в течение года не повторялись.

Действие договора комиссии фирм - посредников прекращалось при достижении ими предельного размера доходов, установленного гл.26.2 НК РФ. По результатам анализа представленных налогоплательщиком на проверку документов (отчеты комиссионера и акты о приеме - передаче нефтепродуктов), первичных документов бухгалтерского и налогового учета налоговый орган пришел к выводу о том, что количество нефтепродуктов, передаваемых Комиссионеру для реализации, было идентично количеству нефтепродуктов приобретаемых Комитентами у общества, являющегося единственным поставщиком нефтепродуктов фирмам-посредникам (комитентам). При этом, фирмы-посредники не участвовали в перевозке нефтепродуктов. Топливо, приобретаемое ими у общества по договору купли-продажи и передаваемое в дальнейшем на реализацию в рамках договоров комиссии, фактически не транспортировалось, а находилось в резервуарах общества.

Расчетные счета заявителя, ООО «Чикой», ООО «Галяткино», ООО «Бада» были открыты в Ангарском отделении №7690 Байкальского банка СБ РФ; денежные средства перечислялись на расчетные счета фирм-посредников, а затем транзитом на расчетный счет общества. При этом, фактически нефтепродукты доставлялись обществом непосредственно на АЗС, минуя покупателей (ангарские фирмы). Также установлено, что на руководящих должностях юридических лиц используется один и тот же управленческий персонал.

Налоговым органом установлена взаимозависимость ООО «Чикой», ООО «Галяткино», ООО «Бада» с обществом и ангарскими фирмами-комитентами и указано, что произошло дробление бизнеса, фактически же общество остается единым целым.

В решении налогового органа содержится вывод о том, что сделки проводимые налогоплательщиком квалифицируются как притворные, и установлена схема ухода от налогообложения и доказательства неправомерных действий налогоплательщика. Налоговым органом переквалифицированы договоры по купле-продаже нефтепродуктов, заключенные  обществом с фирмами-посредниками, в договоры комиссии, заключенные обществом с фирмами-АЗС, а также вышеуказанные сделки признаны ничтожными.

Рассматривая дело в обжалуемой налоговым органом части, суд первой инстанции правильно исходил из следующего.

В соответствии со статьей 57 Конституции Российской Федерации каждый обязан платить законно установленные налоги и сборы.

Одним из основных принципов налогового законодательства является принцип добросовестности налогоплательщика, установленный пунктом 7 статьи 3 Налогового кодекса Российской Федерации и постановлением Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53.

В пункте 7 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 10.04.2008 № 22 «О некоторых вопросах практики рассмотрения споров, связанных с применением статьи 169 Гражданского кодекса Российской Федерации» разъяснено, что налоговый орган, руководствуясь подпунктом 3 пункта 2 статьи 45 Налогового кодекса Российской Федерации, вправе самостоятельно осуществить изменение юридической квалификации сделок, статуса и характера деятельности налогоплательщика.

При этом, поскольку ничтожные сделки являются недействительными независимо от признания их таковыми судом (пункт 1 статьи 166 Гражданского кодекса Российской Федерации), суд решает вопрос об обоснованности указанной переквалификации в рамках рассмотрения налогового спора и в том случае, когда изменение налоговым органом юридической квалификации сделок, статуса и характера деятельности налогоплательщика основано на оценке сделок в качестве мнимых или притворных (статья 170 Гражданского кодекса Российской Федерации).

Согласно разъяснениям Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенным в пункте 6 Постановления от 12.10.2006 № 53, взаимозависимость участников сделки не является сама по себе свидетельством получения необоснованной налоговой выгоды. Взаимозависимость как обстоятельство, свидетельствующее о получении необоснованной налоговой выгоды, может иметь правовое значение только тогда, когда такая взаимозависимость используется участниками сделки в целях осуществления согласованных действий, направленных на незаконное занижение налоговой базы.

Хозяйствующие субъекты самостоятельно и по своему усмотрению выбирают способы достижения результата от предпринимательской деятельности. В полномочия налоговых органов входит лишь осуществление контроля за соблюдением налогоплательщиками законодательства о налогах и сборах, а не вменение им доходов исходя из собственного видения способов достижения налогоплательщиками экономического результата с меньшими затратами. Данная позиция отражена в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации 26.02.2008 № 11542/07, в Постановлении ФАС ВСО от 29.10.2010г. по делу А19-7868/2009.

Кроме того, по смыслу правовых позиций Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенных им в постановлениях от 28.10.2008г. № 6272/08, от 28.10.2008г. № 6273/08, от 09.04.2009г. № 15585/08, от 25.02.2010г. № 13640/09 принятие того или иного управленческого решения, с точки зрения его целесообразности, рациональности, эффективности и иных аналогичных критериев, не подлежит оценке ни судом, ни тем более налоговым органом.

Поскольку налоговое законодательство не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, обоснованность применения определенного порядка реализации нефтепродуктов не может оцениваться инспекцией с точки зрения целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата.

В соответствии с пунктом 2 статьи 9 Федерального закона «О бухгалтерском учете» первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать следующие обязательные реквизиты: наименование документа; дату составления документа, наименование организации, от имени которой составлен документ; содержание хозяйственной операции, измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении, наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления, личные подписи указанных лиц.

Кроме того, в соответствии с постановлением Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 налоговая выгода может быть признана необоснованной в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

Исходя из изложенного, суд первой инстанции пришел к правильному выводу, что налоговый орган, изменив юридическую квалификацию сделок, заключенных обществом с фирмами-посредниками, а также последними с фирмами-АЗС, по существу указал на незаконность действующей схемы движения товара, и исходя из собственного видения, увеличивая при этом размер подлежащих уплате налогов, фактически принял решение за юридических лиц - налогоплательщиков, определив им другую схему реализации нефтепродуктов и исключив из нее фирм-посредников.

Как правильно указывает суд первой инстанции, в основу вывода налогового органа о том, что фактически реализация по договору комиссии является реализацией нефтепродуктов обществом, положено, в том числе обстоятельство взаимозависимости всех участников установленной схемы по отношению к проверяемому налогоплательщику. Как следует из материалов дела и не оспаривается обществом, фирмы-посредники и фирмы-АЗС в силу статьи 20 Налогового кодекса Российской Федерации являются взаимозависимыми с обществом. Однако, налоговым органом не указано, каким образом взаимозависимость повлияла на экономические результаты деятельности и получение необоснованной налоговой выгоды, связанной с уменьшением налогооблагаемой базы.

Суду апелляционной инстанции представители налогового органа и управления пояснили, что несовпадение схемы движения товара со схемой документального оформления сделок выражается в том, что фактически товар передавался от общества к фирмам-АЗС без участия комитентов. Доводы налогового органа и управления о том, что схема движения товара не совпадает со схемой документального оформления сделок, апелляционным судом отклоняются по следующим мотивам.

В соответствии с частями 1 и 2 ст.458 Гражданского кодекса РФ если иное не предусмотрено договором купли-продажи, обязанность продавца передать товар покупателю считается исполненной в момент:

вручения товара покупателю или указанному им лицу, если договором предусмотрена обязанность продавца по доставке товара;

предоставления товара в распоряжение покупателя, если товар должен быть передан покупателю или указанному им лицу в месте нахождения товара. Товар считается предоставленным в распоряжение покупателя, когда к сроку, предусмотренному договором, товар готов к передаче в надлежащем месте и покупатель в соответствии с условиями договора осведомлен о готовности товара к передаче. Товар не признается готовым к передаче, если он не идентифицирован для целей договора путем маркировки или иным образом.

В случаях, когда из договора купли-продажи не вытекает обязанность продавца по доставке товара или передаче товара в месте его нахождения покупателю, обязанность продавца передать товар покупателю считается исполненной в момент сдачи товара перевозчику или организации связи для доставки покупателю, если договором не предусмотрено иное.

Таким образом, тот факт, что комитенты непосредственно не участвовали в перевозке товара и непосредственно не выдавали товар комиссионерам на реализацию, не противоречит положениям гражданского законодательства. Вывод налогового органа о несоответствии первичных документов требованиям действующего законодательства и как следствие не подтверждение реальности хозяйственных операций правильно признан судом первой инстанции необоснованным, поскольку в решении налогового органа претензий к оформлению документов не указано. Таким образом, содержание первичных документов соответствует действительным правоотношениям сторон и отражает реальность процесса передачи нефтепродуктов. Судом первой инстанции правильно установлено, что порядок взаиморасчетов по договорам купли-продажи, комиссии, аренды, субаренды не противоречит нормам гражданского законодательства и законодательства о налогах и сборах.

Ссылка налогового органа на то, что действие договоров с фирмами - посредниками прекращалось при достижении ими предельного размера доходов, установленного гл.26.2 НК РФ, что указывает на неритмичность хозяйственных операций, апелляционным судом отклоняется, поскольку налоговым органом не установлено обстоятельств, указывающих на неправомерное применение организациями-комитентами упрощенной системы налогообложения.

Доводы относительно транзитного характера платежей, также отклоняются, поскольку в настоящем деле не имеет место быть транзитный характер платежей с целью последующего обналичивания денежных средств и т.п., в рамках имевших место хозяйственных отношений своевременное перечисление денежных средств в счет оплаты по договорам признать неправомерным оснований не имеется.

Доводы налогового органа и управления о том, что у фирм-посредников отсутствовали необходимые условия для достижения результатов соответствующей экономической деятельности, апелляционным судом отклоняются, так как посредническая деятельность не признается законом противоправной, это допустимый вид экономической деятельности. Законодательством не установлено и