Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 26.04.2011 по делу n А19-21646/10. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

по налогу на добавленную стоимость» утверждены «Правила ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость» (далее по тексту – Правила).

В соответствии с пунктом 2 раздела I Правил покупатели ведут учет счетов-фактур по мере их поступления от продавцов   в хронологическом порядке.

В целях определения суммы налога на добавленную стоимость, предъявляемой к вычету (возмещению) в установленном порядке, в соответствии с пунктом 7 раздела II Правил покупатели ведут книгу покупок, предназначенную для регистрации счетов-фактур, выставленных продавцами.

Счета-фактуры являются письменным свидетельством совершения операции и предъявления к оплате покупателю дополнительно к цене реализуемых товаров (работ, услуг) соответствующей суммы налога, имеющие юридическую силу.

При этом, пунктом 210 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденных приказом Министерства финансов Российской Федерации от 28.12.2001 № 119н (зарегистрирован в Минюсте Российской Федерации 13.02.2002 № 3245), установлено что счета-фактуры по установленной форме в двух экземплярах выписываются на основании накладных на отпуск готовой продукции и иных первичных учетных документов.

Передача товара – как самостоятельная хозяйственная операция, предусмотренная статьей 456 Гражданского кодекса Российской Федерации должна быть подтверждена соответствующими первичными документами.

Согласно пункту 9 Федерального закона от 21.11.1996 №129-ФЗ «О бухгалтерском учете» (с изменениями и дополнениями) все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

В соответствии с пунктом 15 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 29 июля 1998 №34н, первичный учетный документ должен быть составлен в момент совершения хозяйственной операции, а если это не представляется возможным - непосредственно по окончании операции.

Согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении от 20.02.2001 №3-П и в определениях от 25.07.2001 №138-О и от 08.04.2004 №168-О и №169-О, право на возмещение налога на добавленную стоимость из бюджета представлено добросовестным налогоплательщикам для компенсации реально понесенных ими затрат по уплате налога поставщикам товаров (работ, услуг). Налогоплательщик, использующий указанное право в противоречии с его назначением, то есть злоупотребляющий им, не может рассчитывать на такую же судебную защиту этого права, как добросовестный налогоплательщик.

Постановлениями Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 09.03.2004 №12073/03 и от 03.08.2004 №2870/04 установлено, если налоговым органом представлены доказательства того, что в действительности хозяйственные операции производителями (поставщиками) продукции, отправленной впоследствии на экспорт, не осуществлялись и налоги в бюджет ими не уплачивались, в систему поставок и взаиморасчетов вовлечены юридические лица, зарегистрированные по подложным или утерянным документам или несуществующим адресам, либо схема взаимодействия производителя, поставщика продукции и экспортера указывает на недобросовестность участников хозяйственных операций, суд не должен ограничиваться проверкой формального соответствия представленных налогоплательщиком-экспортером документов требованиям Налогового кодекса Российской Федерации, а должен оценить все доказательства по делу в совокупности и во взаимосвязи с целью исключения внутренних противоречий и расхождений между ними.

В соответствии с пунктом 5 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12 октября 2006г. №53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» о необоснованности налоговой выгоды могут также свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии следующих обстоятельств:  невозможность  реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг; отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств; совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета. В случае наличия особых форм расчетов и сроков платежей, свидетельствующих о групповой согласованности операций, суду необходимо исследовать, обусловлены ли они разумными экономическими или иными причинами (деловыми целями).

В силу пункта 6 названного постановления такие обстоятельства, как создание организации незадолго до совершения хозяйственной операции; неритмичный характер хозяйственных операций; нарушение налогового законодательства в прошлом; разовый характер операции; осуществление операции не по месту нахождения налогоплательщика; осуществление расчетов с использованием одного банка; осуществление транзитных платежей между участниками взаимосвязанных хозяйственных операций, сами по себе не могут служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной. Однако эти обстоятельства в совокупности и взаимосвязи с иными обстоятельствами, в частности, указанными в пункте 5 постановления, могут свидетельствовать о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

Из приведенных положений апелляционный суд приходит к выводу, что при заявлении вычетов по операциям, применение налоговой ставки 0 процентов по которым ранее было подтверждено, проверка их обоснованности производится по общим правилам, то есть, даже если ранее нулевая ставка была подтверждена (и это обстоятельство не требует проверки как условие получения вычета), то налоговый орган в последствии может признать данные вычеты необоснованными. Поскольку заявление вычета является правом налогоплательщика, то он может заявить вычет по НДС в последующих налоговых периодах с соблюдением  правила п.2 ст.173 НК РФ, то есть должен подать налоговую декларацию до истечения трех лет после окончания налогового периода. Следовательно, само по себе то обстоятельство, что общество заявило налоговые вычеты в налоговой декларации за иной налоговый период, а не представило уточненную налоговую декларацию, не может служить правовым основанием для лишения его права на обоснованную налоговую выгоду. Вместе с тем непременным условием для применения налогового вычета и соответствующего возмещения сумм налога на добавленную стоимость является соблюдение трехлетнего срока, установленного пунктом 2 статьи 173 НК РФ. Данные выводы подтверждаются судебной практикой (Постановление Президиума ВАС РФ от 30.06.2009 N 692/09 по делу N А72-5830/07-16/153, Постановление Президиума ВАС РФ от 15.06.2010 N 2217/10 по делу N А12-8514/08-С36).

В соответствии с п.1,2 ст.163 НК РФ в 2005, 2006 годах налоговый период (в том числе для налогоплательщиков, исполняющих обязанности налоговых агентов, далее - налоговые агенты) устанавливался как календарный месяц, если иное не установлено пунктом 2 настоящей статьи, а в соответствии с п.2 ст.163 НК РФ, для налогоплательщиков (налоговых агентов) с ежемесячными в течение квартала суммами выручки от реализации товаров (работ, услуг) без учета налога, не превышающими два миллиона рублей, налоговый период устанавливался как квартал.

Как следует из акта проверки, решений налогового органа и правильно указано судом первой инстанции, основанием для выводов о необоснованном применении вычетов в проверенной декларации стали следующие обстоятельства. Обществом в налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость за 3 квартал 2009 г. заявлены на вычет суммы НДС по финансово-хозяйственным отношениям с ООО «Версаль-М», ООО «Гелиос», ИП Ситников П.П., ООО «Игл», ООО «Виктория». Налоговый орган исходил из того, что вычеты по счетам-фактурам по взаимоотношениям налогоплательщика с контрагентами: ООО «Версаль-М», ООО «Гелиос», ИП Ситников П.П., ООО «Игл» - заявлены не правомерно в 3 квартале 2009г., так как указанные взаимоотношения по приобретению у данных организаций товаров и отправке его на экспорт имели место быть в период с ноября 2005г. по июнь 2006г., что является нарушением положений статьи 165 Налогового кодекса Российской Федерации. Первичные документы по взаимоотношениям общества с ООО «Виктория» уже были ранее предметом рассмотрения камеральной налоговой проверки за декларации по НДС за 4 квартал 2008 года, в связи с чем не правомерно заявлены к вычету повторно. Кроме того, при проведении встречных проверок контрагентов установлены такие обстоятельства, указывающие на необоснованность заявленной налоговой выгоды, как ненахождение организаций по месту государственной регистрации, наличие фиктивных руководителей, транзитность характера движения денежных средств по расчетным счетам, в результате чего денежные средства обналичиваются, неподтверждение нотариусами фактов заверения подписей руководителей на регистрационных и иных докуметах, и иные обстоятельства. Также установлено, что в период 2006г. непосредственно у общества в первичных документах указывались недостоверные сведения об адресе ООО «СибЭкоТрейд» и недостоверная подпись руководителя.

Изучив материалы дела, суд первой инстанции пришел к правильному выводу, что в выставленных контрагентами в адрес ООО «СибЭкоТрейд» счетах-фактурах сведения об адресе и руководителе самого общества  недостоверны, поскольку налоговый орган в ходе проверки установил следующее.

Руководителем ООО «СибЭкоТрейд» в период выставления спорных счетов-фактур являлся Дударев Иван Анатольевич.  Обществом был открыт расчетный счет в Байкальском Банке Сбербанка РФ. Подпись Дударева И.А. в карточке образцов подписей и оттиска печати, предъявленной ООО «СибЭкоТрейд» в банк, заверена нотариусом Бариновой Т.В. В результате опроса нотариус пояснила, что под реестровым номером, указанным в карточке образцов подписей и оттиска печати, предъявленной ООО «СибЭкоТрейд» в банк, в реестре нотариальных действий 21.11.2005г. внесена запись №21286 по другому лицу с другими нотариальными действиями. Кроме того, подпись и оттиск печати на представленных для осмотра документах нотариусу не принадлежит (т.4 л.д.95-96).

Из представленной Иркутским МРО УНП ГУВД Иркутской области информации (т.5 л.д.49) следует, что в качестве свидетеля был опрошен брат Дударева И.А., который сообщил, что местонахождение Дударева И.А. ему неизвестно, в 2003 году Дударев И.А. терял паспорт, предприятия не регистрировал, директором и учредителем не являлся.

Указанное обстоятельство о том, что Дударев И.А. не имеет отношения к деятельности ООО «СибЭкоТрейд», также установлено вступившим в законную силу решением суда от 10.06.2008г. по делу №А19-4266/08-57 (т.5 л.д.6-13).

Сведения об адресе покупателя ООО «СибЭкоТрейд» в счетах-фактурах также не соответствуют действительности. Судом установлено, что юридическим адресом ООО «СибЭкоТрейд» в проверяемом периоде являлся г. Иркутск, ул. Ленина, 18-313. Из информации, полученной от собственника здания, расположенного по адресу г. Иркутск, ул. Ленина, 18, следует, что с октября 2003 года договор аренды офисного помещения по указанному адресу с ООО «СибЭкоТрейд» не заключался.

Таким образом, на основании положений статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации суд первой инстанции пришел к правильному выводу  о неправомерности предъявления обществом налоговых вычетов по спорным счетам-фактурам в проверяемом периоде.

При анализе представленных документов судом первой инстанции установлено, что даты, свидетельствующие о  получении товаров (работ, услуг) в товарных накладных и в актах выполненных работ, совпадают с датами выставления счетов–фактур и с периодом получения налогоплательщиком данных счетов-фактур (ноябрь, декабрь 2005 года, январь, февраль, март, апрель, май, июнь 2006 года). Все счета–фактуры отражены в журналах учета полученных счетов–фактур за иные периоды, а именно с ноября 2005г. по июнь 2006г., товар, приобретенный согласно документам, был отправлен на экспорт и налоговая ставка 0% подтверждена в тех же периодах, что подтверждается представленными в материалы дела документами (журналы учета полученных счетов-фактур -  т.8 л.д.5-16, книга покупок – т.8 л.д.17-18, карточки счетов – т.8 л.д.21-138, т.7 л.д.1-16).

По взаимоотношениям общества и ООО «Виктория» апелляционный суд приходит к следующим выводам.

Как следует из расшифровки налоговых вычетов по налоговой декларации за 3 квартал 2009г. (т.1 л.д.52-53), представленной обществом, в данной декларации заявлены вычеты по счетам фактурам от 30.11.2005 №200, от 30.11.2005 №201, от 30.11.2005 №202, от 30.12.2005 №210, от 30.12.2005 №211, от 30.12.2005 №212, от 31.03.2006 №161 (т.1 л.д.57-63), по которым НДС составляет 290 547,23руб. с периодом подтверждения ставки 0% - июнь 2006г.

В материалы дела представлены указанные счета-фактуры, в которых в наименовании товара указаны – экспедиторские услуги, таможенные сборы, аренда тупика, реквизит на вагоны, курсовая разница в части расходов комитента, досмотр и оформление сертификата, валютный контроль, транспортные услуги, а также в материалы дела представлен договор комиссии №5/11 от 15.11.2005г. (т.1 л.д.54-56), в соответствии с которым ООО «Виктория» (комиссионер) по поручению общества (комитент) обязуется реализовать от своего имени по своим внешнеэкономическим контрактам лесопродукцию, принадлежащую комитенту, за его счет и за установленное комиссионное вознаграждение (п.1.1), комиссионер несет обязанности грузоотправителя (п.2.5), комиссионер представляет комитенту отчеты комиссионера (п.2.6, 2.7, 2.9).

Указанные документы исследовались в ходе проверки. Представленные документы со стороны ООО «Виктория» подписаны в качестве генерального директора от имени В.В.Дегтярева, а со стороны общества - от имени  Дударева И.А.

Как указано в решении налогового органа, счета-фактуры ООО «Виктория» в полном объеме были предметом исследования при вынесении Управлением ФНС России по Иркутской области Решения от 03.08.2009 №26-16/31218 по жалобе налогоплательщика на Решение ИФНС России по Правобережному округу г. Иркутска по материалам камеральной налоговой проверки декларации по НДС за 4 квартал 2008 года. Управлением при рассмотрении вышеназванной жалобы, вывод о необоснованном заявлении вычетов на основании указанных счетов-фактур признан обоснованным. Доказательств обратного обществом не представлено.

Довод апелляционной жалобы, что