Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 05.05.2011 по делу n А58-7812/10. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

которые могут быть признаны судом в качестве достаточных для признания непропущенным срока на возврат налога.

Суд первой инстанции, отказывая в удовлетворении заявленных требований, исходил из того, что взыскание налоговым органом в октябре 2008 года и январе 2009 года доначисленных по результатам выездной налоговой проверки сумм налога на прибыль за 2002 год и пени не может быть признано излишним, поскольку на момент взыскания факт излишней уплаты налога на прибыль организаций за 1998 и 1999 годы в связи с двойным учетом курсовых и суммовых положительных разниц не мог быть выявлен в связи с непредставлением уточненных деклараций по налогу на прибыль за 1998 и 1999 годы. По выводу суда, в результате ошибки в расчетах имеет место излишняя уплата налога, однако обществом пропущен срок исковой давности, так как об излишней уплате налога на прибыль общество должно было узнать в день уплаты налога или при подаче первоначальной налоговой декларации.

Заявитель считает срок непропущенным, поскольку исходит из того, что уплата обществом налога сама по себе не свидетельствовала о возникновении переплаты, подлежащей возврату, поскольку этот факт инспекцией оспаривался вплоть до момента разрешения настоящего спора; такое оспаривание препятствует возможности налогоплательщика узнать о своем праве на возврат переплаты, а, значит, препятствует началу течения срока исковой давности. Первоначальные возражения ответчика о возврате переплаты были признаны обоснованными судом по другому делу. Недостатки, ранее выявленные ответчиком и препятствующие получению налоговой выгоды, были устранены менее чем три года назад, соответственно, право на возврат возникло также менее чем три года назад. Ошибка, приведшая к излишней уплате налога, допущена в связи с неправильными разъяснениями налоговых органов о порядке заполнения прилагаемой к налоговой декларации справки. Налоговым органом в ходе проверок общества за 1998 и 1999 годы не было выявлено нарушений в порядке учета для целей налогообложения курсовых и суммовых разниц, что подтверждается актами и не оспаривается инспекцией. Совокупность этих обстоятельств препятствовала выявлению допущенной заявителем ошибки.

При определении суммы налога на прибыль используются данные бухгалтерского учета, которые подлежат корректировке для целей налогообложения. В результате ошибочного применения методики прибыль для целей налогообложения повторно увеличивалась на сумму курсовых и суммовых разниц. Сопоставление первоначальных налоговых деклараций, справок к ним, формы №2, справок по корсчетам, расчетных регистров начисления курсовых и суммовых разниц, сводного регистра данных бухгалтерского учета курсовых и суммовых разниц по дебиторской задолженности позволяет установить, что обществом при составлении расчетов по налогу на прибыль за 1998-1999 годы была допущена счетная ошибка.

Отсутствие у налогоплательщика недоимки на дату взыскания налога является основанием для признания налога излишне взысканным независимо от даты выявления обстоятельств отсутствия недоимки. При наличии переплаты по налогу в предыдущие периоды недоимка отсутствует. Дата подачи уточненных налоговых деклараций не является моментом возникновения переплаты. О наличии переплаты инспекции стало известно в 2008 году при рассмотрении дела №А58-170/2006.

Проанализировав доводы сторон, апелляционный суд приходит к следующим выводам.

По настоящему делу общество в суде первой инстанции ставило вопрос о возврате излишне взысканной в октябре 2008 и в январе 2009 года переплаты по налогу на прибыль за 2002 год, равной имеющейся переплате по налогу на прибыль за 1998-1999 годы.

Соответствующий налоговый период закончился 31 декабря 2002 года.

Согласно пункту 1 статьи 289 НК РФ налогоплательщики независимо от наличия у них обязанности по уплате налога и (или) авансовых платежей по налогу, особенностей исчисления и уплаты налога обязаны по истечении каждого отчетного и налогового периода представлять в налоговые органы по месту своего нахождения и месту нахождения каждого обособленного подразделения, если иное не предусмотрено настоящим пунктом, соответствующие налоговые декларации в порядке, определенном настоящей статьей.

Налогоплательщики (налоговые агенты) представляют налоговые декларации (налоговые расчеты) не позднее 28 календарных дней со дня окончания соответствующего отчетного периода. Налогоплательщики, исчисляющие суммы ежемесячных авансовых платежей по фактически полученной прибыли, представляют налоговые декларации в сроки, установленные для уплаты авансовых платежей (пункт 3 статьи 289 НК РФ).

Налоговые декларации (налоговые расчеты) по итогам налогового периода представляются налогоплательщиками (налоговыми агентами) не позднее 28 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом (пункт 4 статьи 289 НК РФ).

Уплату налога на прибыль в 2002 году общество производило в том числе авансовыми платежами. Налоговая декларация подана в пределах установленного срока.

Решением Арбитражного суда Республики Саха (Якутия) от 11 июня 2008 года по делу №А58-170/2006, вступившим в законную силу, в удовлетворении требования общества о признании решения налогового органа о начислении налога на прибыль за 2002 год, соответствующих сумм пени в части отсутствия корректировки доходной части базы переходного периода на сумму положительных курсовых и суммовых разниц в размере 291 936 082 рубля было отказано. Суд первой инстанции указал, что заявителем в подтверждение довода об излишнем начислении налога на прибыль с базы переходного периода в связи с двойным учётом курсовых и суммовых разниц в период 1997-2001 не были представлены первичные учётные документы, таким образом, не представлены достаточные доказательства того, что оставшаяся сумма положительных курсовых разниц в размере 296 330 250 руб. относится к дебиторской задолженности по неоплаченной выручке на 31.12.2001 по контрактам, расчёты по которым производились в иностранной валюте.

Суд апелляционной инстанции не принял во внимание довод заявителя о том, что доходная часть налоговой базы переходного периода в целях налогообложения была завышена на величину суммовых и курсовых разниц в результате двойного учета их в соответствии  с действовавшим до 01.01.2002 года законодательством о налогах и сборах, в связи с чем возникает необходимость ее корректировки. Законом не установлена обязанность налогоплательщика уплачивать налог с курсовой разницы до получения дохода и определения выручки для целей налогообложения.

Налоговое законодательство по налогу на прибыль до 01.01.2002 не предусматривало двойного налогообложения курсовых и суммовых разниц при использовании налогоплательщиком учетной политики по оплате, организации обязаны были отражать курсовые разницы в бухгалтерском учете и отчетности при получении выручки от реализации продукции, что, соответственно, влекло обязанность учесть ее в целях налогообложения один раз в порядке, предусмотренном пунктом 7 статьи 2 Закона Российской Федерации «О налоге на прибыль предприятий и организаций». Согласно подпункту 5 пункта 1 статьи 10 Закона № 110-ФЗ учтенные ранее в целях налогообложения положительные курсовые разницы уменьшают доходы, указанные в подпунктах 1 и 2 пункта 1 ст.10 Закона №110-ФЗ (дебиторская задолженность, исчисленная по курсу иностранной валюты на 31.12.2001, уменьшается на эти суммы).

Следовательно, при определении базы переходного периода дебиторскую задолженность, выраженную в иностранной валюте и числящуюся по состоянию на 31.12.2001, можно уменьшить в целях налогообложения на сумму положительных курсовых разниц, возникших при переоценке дебиторской задолженности на дату составления бухгалтерской отчетности, которые ранее были учтены при налогообложении прибыли. Если же курсовые разницы не были учтены при налогообложении прибыли, то сумма дебиторской задолженности не корректируется и принимается в сумме, отраженной в учете.

Закон № 110-ФЗ предусматривал корректировку доходной части базы переходного периода на суммы положительных курсовых разниц, относящихся к выручке, включенной в доходную часть базы переходного периода, и не предусматривал корректировку доходной части базы переходного периода на суммовые разницы. Таким образом, при рассмотрении дела №А58-170/2006 налогоплательщик не доказал необходимость корректировки налоговой базы переходного периода на сумму спорных разниц.

Суд кассационной инстанции согласился с выводами судов двух инстанций и отклонил доводы заявителя как не подтвержденные документально, поскольку в материалах дела отсутствовали доказательства, свидетельствующие о представлении налогоплательщиком уточненных налоговых деклараций (расчетов) по налогу на прибыль за указанные периоды в связи с обнаружением им ошибки при исчислении налога, и какие-либо иные документы, свидетельствующие о наличии переплаты по налогу, которые должны были быть известны налоговой инспекции на момент вынесения оспариваемого решения.

При таких обстоятельствах, а также учитывая, что предметом выездной налоговой проверки являлась деятельность налогоплательщика за 2002 год, и у налоговой инспекции отсутствовали правовые основания для проверки правильности исчисления и уплаты налога на прибыль за предыдущие налоговые периоды, с учетом предмета рассматриваемого арбитражным судом спора, данные доводы, по выводу суда кассационной инстанции, не могут служить основанием для отмены судебных актов.

Таким образом, судебными актами по делу №А58-170/2006 установлена недоимка по налогу за 2002 год, до момента взыскания не уплаченная обществом в добровольном порядке.

Взыскание налога произведено в октябре 2008 и январе 2009 года, налоговый орган отказал в возврате налога письмом от 31.03.2010, с иском в суд заявитель обратился 12.10.2010, то есть до истечения 3 лет, начиная со дня, когда лицо узнало или должно было узнать о факте излишнего взыскания налога (октябрь 2008 и январь 2009 года). Данный вывод апелляционного суда не влечет автоматически вывода об обоснованности заявленных требований, поскольку излишнее взыскание налога сам налогоплательщик связывает только с наличием, по его мнению, переплаты по налогу на прибыль за 1998-1999 годы в связи с двойным учетом курсовых и суммовых разниц, подтвержденное представлением уточненных налоговых деклараций.

Между тем доказательства переплаты по налогу на прибыль за 1998-1999 годы в материалах дела отсутствуют, заявителем не представлены, соответственно, переплата по налогу на прибыль за 1998-1999 документально не подтверждена, в связи с чем взыскание в 2008-2009 годах налога за 2002 год и пени решением по выездной налоговой проверке не может быть признано излишним, поскольку соответствует неисполненной налоговой обязанности заявителя.

Такими доказательствами переплаты общество полагает представленные в материалы дела документы (уточненные налоговые декларации по налогу на прибыль за 1998-1999 годы, справки о порядке определения данных, отражаемых по строке 1 «Расчета (налоговой декларации) налога от фактической прибыли», отчеты о прибылях и убытках, аналитические регистры), которые заявитель просит суд апелляционной инстанции оценить как свидетельствующие о наличии переплаты. Между тем налоговый орган в ходе камеральных проверок дал оценку указанным документам как не подтверждающим переплату налога за 1998-1999 годы в связи с отсутствием первичных документов. Инспекцией  требованиями от 15.03.2010 №07/1311/1, №07/1307/1 истребованы контракты, отраженные в регистрах начисления курсовых и суммовых разниц по дебиторской задолженности от реализации алмазного сырья, алмазной шлифпорошка, бриллианта, документы, подтверждающую отгрузку товаров, платежные поручения, выписки банка, подтверждающие поступление оплаты, документы, подтверждающие корректировку выручки от реализации продукции (работ, услуг) для целей налогообложения по стр. 2.1.

Заявитель письмом от 31.03.2010 № А02-1902-04/386 сообщил, что проверяющими не установлено каких-либо противоречий или несоответствий данных бухгалтерского учета Компании, следовательно, отсутствует необходимость в предоставлении первичных документов для подтверждения счетной ошибки, допущенной обществом.

Инспекцией по результатам анализа представленных в ходе камеральной налоговой проверки документов сделан вывод о невозможности достоверно установить фактические обстоятельства, связанные с осуществлением расчетов за отгруженную продукцию, проверить правильность определения налоговой базы и исчисления налога на прибыль в уточненной налоговой декларации, подтвердить наличие счетной ошибки в ранее поданной декларации.

По результатам анализа представленных в ходе дополнительных мероприятий налогового контроля по требованиям инспекции от 11.05.2010 № 07-2814, № 07-2815 документов с пояснениями на 1344 листах, в том числе, актов инвентаризации расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами от 10.01.1998 № 1 по состоянию на 31.12.1997 на сумму 496 810 194 729,51 руб., от 10.01.1999 № 1 по состоянию на 31.12.1998 на сумму 817 225 000,00 руб., от 10.01.2000 № 1 по состоянию на 31.12.1999 на сумму 1 455 678 920 руб., также сделан вывод о том, что представленные контракты невозможно идентифицировать с данными регистров начисления суммовых разниц по дебиторской задолженности от реализации алмазного сырья, так как в регистрах не указана дата контракта, указаны иные номера контрактов; из представленных 217 контрактов только в 59 частично совпадают номера контрактов с данными регистров начисления курсовых разниц; идентифицировать даты контрактов также не представляется возможным, так как в регистрах указана не дата контракта, а дата отгрузки. По иностранным контрагентам представлены контракты, по внутреннему рынку - акты сверок, в связи с чем налоговый орган не имеет возможности полностью сопоставить контракты, акты инвентаризации с регистрами налогового учета.

По инвентаризационной описи расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами по состоянию на 31.12.1997 и на 31.12.1998 инспекцией указано на представление описи без указания документа, согласно которому возникла задолженность.

Следовательно, в ходе камеральных проверок по представленным заявителем документам не подтверждено наличие счетной ошибки, повлекшей двойной учет курсовых и суммовых разниц в составе валовой прибыли за 1998 и 1999 год.

Непредставление инспекции и в материалы настоящего дела первичных документов заявителем подтверждено в заседании апелляционного суда. Решения инспекции по камеральным проверкам в их мотивировочной части налогоплательщиком не обжалованы.

Таким образом, наличие переплаты по налогу на прибыль за 1998-1999 годы не подтверждено заявителем при рассмотрении дела №А58-170/2006, в ходе камеральных налоговых проверок, материалами настоящего дела. В решении суда первой инстанции по делу №А58-170/2006 от 11.06.2008 судом наличие переплаты не установлено, судом лишь указано на возможность