Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 13.06.2011 по делу n А19-19763/10. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

налогового законодательства, понимается деятельность, результаты которой не имеют материального выражения, реализуются и потребляются в процессе осуществления этой деятельности (пункт 5 статьи 38 Налогового кодекса РФ).

Согласно пункту 1 статьи 154 Налогового кодекса РФ налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено статьи 154 Налогового кодекса РФ, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в со­ответствии со статьей 40 Налогового кодекса РФ, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включе­ния в них налога.

В соответствии с пунктом 1 статьи 167 Налогового кодекса РФ моментом определения налоговой базы в зависимости от принятой налогоплательщиком учетной политики для целей налогообложения, если иное не предусмотрено пунктами 6 - 11 настоящей статьи, является:

для налогоплательщиков, утвердивших в учетной политике для целей налогообложения момент определения налоговой базы по мере отгрузки и предъявления по­купателю расчетных документов, - день отгрузки (передачи) товара (работ, услуг);

для налогоплательщиков, утвердивших в учетной политике для целей налогообложения момент определения налоговой базы по мере поступления денежных средств, - день оплаты отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг).

Согласно пункту 12 указанной статьи принятая организацией учетная политика для целей налогообложения утверждается соответствующими приказами, распоряжениями руководителя организации.

Учетная политика для целей налогообложения применяется с 1 января года, следующего за годом утверждения ее соответствующим приказом, распоряжением руко­водителя организации. Учетная политика для целей налогообложения, принятая орга­низацией, является обязательной для всех обособленных подразделений организации.

Из материалов дела и установлено судом первой инстанции, согласно учетной политике Общества на 2007-2008 годы для целей налогообложения принят момент определения налоговой базы - по отгрузке. Налог исчислялся централизованно головным предприятием ИОО ВДПО.

Как следует из содержания акта выездной налоговой проверки и оспариваемого решения инспекции, в ходе выездной налоговой проверки установлено, что налогоплательщиком представлены декларации по налогу на добавленную стоимость за 2007-2008 годы, где в строке 080 «Налоговая база, всего исчислено» отражены суммы: 2007            год - 37003483 руб., в том числе: 1 квартал  - 3238742 руб., 2 квартал -9382238 руб., июль          - 2493572 руб., август - 2212901 руб., сентябрь - 3754729 руб., октябрь - 3925969 руб., ноябрь - 4628536 руб., декабрь - 7366796 руб.; 2008 год -26782600 руб., в том числе: 1 квартал - 7788191 руб., 2 квартал - 1461699 руб., 3 квартал - 15259252 руб., 4 квартал - 2273458 руб.

По данным книги продаж налоговая база составила: 2007 год- 34995096 руб., в том числе: 1 квартал -3120518 руб., 2 квартал - 8963924 руб., июль      - 2661539 руб., август - 2666405 руб., сентябрь - 2834928 руб., октябрь - 3452563 руб., ноябрь - 4557300 руб., декабрь - 6737919 руб.; 2008 год - 63343079 руб., в том числе: 1 квартал -9985327 руб., 2 квартал - 17002147 руб., 3 квартал - 19390998 руб., 4 квартал -16964607 руб.

В пункте 2.6.2 акта выездной налоговой проверки, пункте 5.2 решения инспекции отражено, что при анализе первичных документов налогоплательщика (счетов-фактур, книг продаж, книг покупок, карточек счетов 68.2 «НДС», 62.2 «Авансы полученные», 91 «Прочие доходы и расходы» установлено, что начисленный НДС за 2007 год составил 5970228 руб., 1 квартал - 521374 руб., 2 квартал - 1538772 руб., июль   - 457489 руб., август - 466653 руб., сентябрь - 487593 руб., октябрь – 585327 руб., ноябрь - 774115 руб., декабрь - 1138905 руб.; 2008 год -    10822961 руб., 1 квартал   -1700723 руб., 2 квартал - 2890423 руб., 3 квартал - 3310318 руб., 4 квартал – 2921497 руб.

По данным первичных документов вычеты по НДС составили: 2007 год   - 3281426 руб., 1 квартал - 383974 руб., 2 квартал - 994959 руб., июль          - 208368 руб., август - 174858 руб., сентябрь - 276169 руб., октябрь - 387812 руб., ноябрь -337281 руб., декабрь - 518004 руб.; 2008 год - 6624189 руб., 1 квартал  -1202165 руб., 2 квартал - 1614022 руб., 3 квартал - 1899463 руб., 4 квартал - 1908539 руб.

Таким образом, Инспекцией установлено занижение налоговой базы по налогу на добавленную стоимость и неуплата налога в сумме 3225851 руб. (за вычетом сумм доначисленных по поставщикам ООО «Виста» и ООО «Тревис»). За несвоевременную уплату налога инспекцией начислены пени в сумме 452639,25 руб., а также применены налоговые санкции по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ в виде штрафа в размере 6451,62 руб.

Согласно части 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами, органами местного самоуправления, иными органами, должностными лицами оспариваемых актов, решений, совершения действий (бездействия), возлагается на соответствующие орган или должностное лицо.

В силу положений части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

Суд апелляционной инстанции по результатам рассмотрения соглашается с судом первой инстанции в том, что Инспекцией не представлены доказательства в подтверждение обстоятельств, послуживших основанием для принятия решения о доначислении налога на добавленную стоимость за спорные налоговые периоды. Первичные документы, позволяющие установить объем действительных налоговых обязательств Общества, в акте выездной налоговой проверки и решении Инспекции не отражены, в материалы дела налоговым органом не представлены.

При этом ссылка Инспекции на проведение выездной налоговой проверки выборочным методом не опровергает вышеприведенные выводы.

Из материалов дела следует и установлено Инспекцией в ходе проверки, что в проверяемом периоде должностными лицами общества в проверяемом периоде являлись Уханов И.П., занимавший пост председателя президиума совета ИОО ВДПО в период с 15.11.2006 по 06.05.2009, Кононенко Е.В., являвшаяся главным бухгалтером в период с 16.11.2006 по 03.07.2009.

6 июля 2009 года Кононенко Е.В. направлены в налоговый орган уточненные налоговые декларации. Данные налоговые декларации не приняты налоговым органом, так как Кононенко Е.В. уволена из организации 03.07.2009.

Налоговый орган в апелляционной жалобе и в суде первой инстанции ссылается на то, что проведенной выездной налоговой проверкой, заключением ООО «БайкалКонсалтингПлюс» подтверждено, что представленные Кононенко Е.В. уточненные налоговые декларации отражают фактические обороты и налоги, подлежащие уплате в бюджет по совершенным сделкам и реализации товаров (работ, услуг).

Суд апелляционной инстанции, отклоняя данные доводы, исходит из того, что уточненные налоговые декларации и отраженные в них данные не являлись предметом налоговой проверки.

Как следует из материалов дела, в суд первой инстанции Обществом в подтверждение доводов о необоснованности доначисления налога представлены, в том числе, книга продаж, счета-фактуры, товарные накладные, акты.

По мнению Инспекции, налогоплательщиком в ходе судебного заседания представлена недостоверная книга продаж, а именно нарушена сквозная нумерация счетов-фактур на отгруженные товары (услуги), что дает основания полагать, что часть счетов-фактур не включена в книгу продаж, выручка по данным счетам-фактурам не включена в налоговую базу при исчислении налога, что и привело к выявленным в ходе проверки нарушениям. Как указывает Инспекция, ни одна сумма книги продаж, представленной в ходе проверки, не совпадает с суммами книги продаж, представленной в суд; суду Обществом первичные документы представлены не в полном объеме.

Из пояснений Общества следует, что счета-фактуры выставлялись в хронологическом порядке со сквозной нумерацией. Коммерческим организациям счета-фактуры выставлялись только по факту отгрузки товара (услуг). Однако, большинство покупателей продукции (услуг) - муниципальные и государственные бюджетные учреждения. При заключении сделки с данными потре­бителями представители получали у учреждения экземпляр договора, счет-фактуру на оплату, после чего пакет документов передавался в бухгалтерию бюджетного учрежде­ния для оплаты и подписания договора. В связи со спецификой бюджетной и договор­ной политики муниципальных и государственных учреждений (необходимость оформ­ления заявки на получение средств, согласование заключения договора и т.д.), часть счетов-фактур не оплачивалась, заявки аннулировались, отгрузка товара (услуг) не производилась. При этом счет-фактура с уже присвоенным номером и датой не могла включаться в книгу продаж, так как отгрузка не произведена и налоговая база не воз­никла. Ранее присвоенный номер уже не присваивался другим счетам-фактурам во избе­жание путаницы в нумерации и датировании счетов-фактур. Именно данной спецификой работы и объясняется отсутствие в книге продаж счетов-фактур с отдельными номерами.

Как следует из материалов дела, на предложения суда первой инстанции налоговым органом первичные бухгалтерские документы, подтверждающие отгрузку товара (услуг) по счетам-фактурам, не включенным, по мнению налогового органа, в книгу продаж, в материалы дела не представлены.

При этом суд первой инстанции, признавая неподтвержденными доводы Инспекции об исследовании в ходе выездной налоговой проверки всех первичных документов, в том числе подтверждающих отгрузку товара (работ, услуг), обоснованно исходил из того, что встречные проверки покупателей продукции (услуг) налоговым орга­ном в ходе проверки также не проводились.

Более того, как обоснованно установлено судом первой инстанции, в акте выездной налоговой проверки и оспариваемом решении отсутствуют ссылки на конкретных покупателей, наименование и количество отгруженного товара (услуги), дату отгрузки, стоимость товара (услуги), сумму предъявленного покупателя НДС, дату и номер счета-фактуры. Не представлены такие документы и в суд первой инстанции.

При таких обстоятельствах у суда первой инстанции  имелись основания для выводов о том, что выводы о занижении налоговой базы сделаны Инспекцией на основании данных регистров бухгалтерского учета и уточненных налоговых деклараций, представленных 06.07.2009 Кононенко Е.В., первичные бухгалтерские документы, служащие основанием для исчисления налога на добавленную стоимость, налоговым органом в ходе проверки не проверялись.

По ходатайству налогового органа судом первой инстанции допрошены в качестве свидетелей бывший руководитель общества Уханов П.И. и бывший главный бухгалтер Кононенко Е.В.

Свидетели пояснили, что уволены по собственному желанию после проведенной Центральным Советом ВДПО контрольно-ревизионной проверки по жалобе помощника председателя Иркутского отделения Гаврищук С.И. До­воды жалобы не подтвердились, но Уханов И.П. уволился в связи с ухудшением со­стояния здоровья в мае 2009 года, Кононенко Е.В. предложено уволиться по собственному желанию 03.07.2009.

Из показаний Уханова И.П. следует, что счета-фактуры в случае неоплаты не аннулировались, в основном, работа велась с бюджетными организациями. Кононенко Е.В. пояснила, что документы при увольнении по акту приема-передачи новому руководству не передавались, переданы лишь содержимое сейфа (ключи и печати), счета-фактуры в случае неполучения оплаты не аннулировались, счета-фактуры выдавались только по факту отгрузки. По факту представления уточ­ненных деклараций после увольнения 06.07.2009 пояснила, что ранее декларации сдать не могла, так как исполняющая обязанности председателя Мордохович отказа­лась их подписать, но, имея доверенность, Кононенко Е.В. 06.07.2009 направила уточненные декларации по телекоммуникационным сетям, чувствуя, что должна это сделать.

Доводы Инспекции, приведенные в апелляционной жалобе, относительно того, что судом первой инстанции не дана надлежащая оценка показаниям свидетелей, пояснивших, что первичные документы хранились в папках-файлах, бухгалтерский учет велся по программе 1-С Бухгалтерия на основании первичных документов, подлежат отклонению, с учетом следующего.

Как следует из материалов дела, главный бухгалтер общества Н.В.Софьин в ходе проверки пояснил, что работает главным бухгалтером с 20.07.2009. При вступлении в должность, акта приема-передачи дел не подписывал, предыдущего главного бухгалтера не видел. Бухгалтерия на предприятии была в ужасном со­стоянии, никакого документооборота на предприятии не было, первичная документа­ция была разбросана, пришлось с первого дня работы систематизировать документацию и приводить в порядок.

Из представленной в материалы дела справки от 25.03.2009 контрольно-ревизионной проверки Иркутского отделения ООО ВДПО по жалобе помощника председателя Гаврищук С.И. следует, что в пе­риод работы Уханова И.П. и Кононенко Е.В. допущены многочисленны нарушения трудовой, финансовой и бухгалтерской дисциплины, достоверность учетных данных вызывает сомнения, на предприятии бесконтрольность, первичные документы не оформляются надлежащим образом, унифицированные формы документов, рекомендо­ванные Госкомстатом РФ, не используются и т.д.

При таких обстоятельствах суд первой инстанции обоснованно отклонил доводы Инспекции о подтверждении показаниями свидетелей соответствия налоговой базы, отраженной в уточненных декларациях, первичным бухгал­терским документам. Доводы апелляционной жалобы в данной части подлежат отклонению.

Ссылка Инспекции в апелляционной жалобе на подтверждение соответствия определенной Инспекцией налоговой базы первичным бухгалтерским документам показателями справки от 25.03.2009 контрольно-ревизионной проверки Иркутского отделения ООО ВДПО подлежит отклонению как необоснованная. В соответствии со статьями 38, 53, 54 Налогового кодекса РФ именно налоговым органом должна быть определена налогооблагаемая база и объект налогообложения по доначисленным налогоплательщику в ходе выездной налоговой проверки налогам. По этим же основаниям не могут быть приняты во внимание доводы апелляционной жалобы о том, что в ходе рассмотрения дела в суде первой инстанции Общество уточняло размер полученной в 2007-2008 годах выручки, и указывало в пояснениях иные суммы налога, подлежащие уплате в бюджет,