Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 21.07.2011 по делу n А19-27036/2006. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

налога на прибыль соответствующими статьями главы 25 настоящего Кодекса.

В соответствии с пунктом 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации в целях настоящей главы налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 настоящего Кодекса).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Из приведенных норм следует, что для включения затрат в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемый доход, налогоплательщик должен представить документы, подтверждающие фактическое осуществление этих затрат.

Статьей 171 Налогового кодекса Российской Федерации установлено право налогоплательщиков на уменьшение общей суммы начисленного налога на добавленную стоимость на сумму налоговых вычетов, то есть сумм налога на добавленную стоимость, предъявленных налогоплательщику и уплаченных при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации либо уплаченных налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления производственной деятельности или иных операций, признаваемых объектами налогообложения, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации.

В соответствии с пунктом 1 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации, налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 настоящего Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав.

Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей и при наличии соответствующих первичных документов.

В соответствии с п.1 ст.169 Налогового кодекса РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога на добавленную стоимость к вычету или возмещению в порядке, предусмотренном главой 21 НК РФ. В соответствии с п.2 ст.169 НК РФ счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 ст.169 НК РФ, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.

Счет-фактура составляется на основе уже имеющихся первичных документов, и на основании п.5, 6 ст.169 Налогового кодекса Российской Федерации должны отражать полную и достоверную информацию о совершенной хозяйственной операции и ее участниках, подтверждаемую такими документами.

Требования к оформлению первичных документов, а также счетов-фактур, служащих основанием для применения вычетов по налогу на добавленную стоимость, относятся не только к формальному заполнению всех необходимых реквизитов, но и к самой достоверности сведений, указанных в первичных документах и счетах-фактурах.

Организации, претендующие на налоговую выгоду в виде уменьшения сумм налога на налога на добавленную стоимость, подлежащих уплате в бюджет, на расходы (налоговые вычеты), не только вправе, но и обязаны отслеживать достоверность сведений в принимаемых к учету первичных документах, в том числе устанавливать правоспособность лиц, выступающих в качестве контрагентов по сделкам.

Презумпция добросовестности налогоплательщиков предполагает, что лицо, претендующее на налоговую выгоду, вытекающую из сделок, заключенных с иными хозяйствующими субъектами, должно проявить достаточную степень осторожности и предусмотрительности, установить правовой статус контрагента по сделке и проверить полномочия лиц, выступающих от имени другой стороны.

В соответствии с пунктом 1 статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

Таким образом, для применения вычетов по указанным налогам налогоплательщик обязан доказать правомерность своих требований. При этом документы, представленные налогоплательщиком, должны отвечать установленным требованиям и содержать достоверные сведения об обстоятельствах, с которыми законодательство связывает правовые последствия.

Обязанность доказывания законности оспариваемых ненормативных правовых актов и обстоятельств, послуживших основанием для их принятия, возлагается на орган, принявший акты (часть 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

Вместе с тем, часть 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации возлагает на каждое лицо, участвующее в деле, обязанность доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основании своих требований и возражений.

Согласно пункту 2 Информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации N 42 от 21.06.1999 "Обзор практики рассмотрения споров, связанных с взиманием подоходного налога" при рассмотрении споров о размере налогооблагаемого дохода на налогоплательщике лежит бремя доказывания факта и размера понесенных расходов.

В силу статей 169, 171, 172 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик обязан документально подтвердить право на применение налогового вычета по налогу на добавленную стоимость, поскольку он, применяя налоговый вычет, ссылается на выполнение им всех требований, предусмотренных налоговым законодательством.

Таким образом, суд первой инстанции правильно распределил бремя доказывания между лицами, участвующими в деле, предложив заявителю представить первичные документы, подтверждающие расходы и налоговые вычеты по НДС, а налоговому органу доказать законность принятого решения, в том числе  необоснованное возникновение у налогоплательщика налоговой выгоды.

Следовательно, довод апелляционной жалобы о том, что суд неправильно возложил бремя доказывания на предпринимателя, подлежит отклонению.

Определениями суда первой инстанции от 07.02.2011 года, 17.02.2011 года предлагалось предпринимателю представить с учетом выводов кассационной инстанции первичные документы, подтверждающие расходы и налоговые вычеты по НДС, осуществленные непосредственное предпринимателем Щербиной Н.А., так и с привлечением ООО «Алес» (договора, товарные накладные, товарно- транспортные накладные, акты приемки товара, двусторонние акты сверок расчетов), подтвердить документально, что ООО «Алес» в интересах Щербины Н.А. заключались договора с продавцами товаров (работ, услуг), дать пояснения относительно оплаты счетов- фактур приведенных на ст. 11 постановления кассационной инстанции, в части оплаты за третьих лиц.

Определения суда заявителем не исполнены. Из пояснений представителя заявителя следует, что какие-либо дополнительные документы у Щербина Н.А. отсутствуют.

В судебном заседании представитель пояснил, что полагали, что в представлении дополнительных документов необходимости не имеется. Согласно части 2 статьи 9 АПК РФ лица, участвующие в деле, несут риск наступления последствий совершения или несовершения ими процессуальных действий.

Суд первой инстанции, с учетом указаний суда кассационной инстанции, правомерно рассмотрел дело, исходя из имеющихся в деле материалов, оценив их в совокупности и взаимной связи.

Как следует из решения N 11-61 от 07.11.2006, налоговой инспекцией не приняты расходы предпринимателя, связанные с оплатой товаров (работ, услуг) по счетам-фактурам, выставленным обществу с ограниченной ответственностью «Алес» и оплаченным предпринимателем Щербина Н.А. по его распорядительным письмам.

Между предпринимателем и ООО "Алес" заключены договоры №002/03 от 14.02.2003, №002/03 от 31.12.2003. Из пунктов 1, 3 договоров N 002/3 от 14.02.2003 и N 002/3 от 31.12.2003 следует, что ООО "Алес" (заказчик) обязуется обеспечить предпринимателя (подрядчика) объемом по пропитке, приобретению, сбыту шпал, пиломатериалов и другой продукции через свои договоры для обеспечения Щербина Н.А. объема работ с целью расширения сферы услуг, а предприниматель обязана обеспечить надлежащее выполнение порученных заданий. При этом для выполнения заказа Щербина Н.А. получает предоплату в виде любой формы поступления денежных средств и материалов и несет все расходы, связанные с движением товара по письмам ООО "Алес", а при наличии объективных причин невозможности организации выполнения работ предприниматель в письменном виде должна обратиться к ООО "Алес" для решения этого вопроса.

Согласно статье 990 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору комиссии одна сторона (комиссионер) обязуется по поручению другой стороны (комитента) за вознаграждение совершить одну или несколько сделок от своего имени, но за счет комитента.

По сделке, совершенной комиссионером с третьим лицом, приобретает права и становится обязанным комиссионер, хотя бы комитент и был назван в сделке или вступил с третьим лицом в непосредственные отношения по исполнению сделки.

В соответствии с пунктом 1 статьи 991 комитент обязан уплатить комиссионеру вознаграждение, а в случае, когда комиссионер принял на себя ручательство за исполнение сделки третьим лицом (делькредере), также дополнительное вознаграждение в размере и в порядке, установленных в договоре комиссии.

Статьей 999 Гражданского кодекса Российской Федерации установлено, что по исполнении поручения комиссионер обязан представить комитенту отчет и передать ему все полученное по договору комиссии. Комитент, имеющий возражения по отчету, должен сообщить о них комиссионеру в течение тридцати дней со дня получения отчета, если соглашением сторон не установлен иной срок, в противном случае отчет при отсутствии иного соглашения считается принятым.

Следовательно, существенным условием договора комиссии является его предмет -оказание посреднических услуг в сфере торгового оборота, то есть предметом договора комиссии является оказание посредником услуг по совершению сделок в интересах и по поручению комитента.

Из материалов дела следует, что большинство представленных на проверку счетов-фактур выставлены различными предприятиями в адрес ООО «Алес». В указанных счетах- фактурах ООО «Алес» поименован в качестве покупателя товаров (работ, услуг). Документы свидетельствующие о принятии товаров (работ, услуг) на бухгалтерский учет предпринимателя Щербины Н.А. и движении указанных товаров от продавцов, а именно товарные и товарно-транспортные накладные, заявителем суду не представлены. Также не представлены какие-либо документы, свидетельствующие о получении товаров ООО «Алес». В качестве оправдательных документов  предпринимателем были представлены только платежные документы (платежные поручения, квитанции к приходным кассовым ордерам, акт приемки векселей) и распорядительные письма ООО «Алес». Других документов заявителем суду представлено не было.

Кроме того, из пояснений инспекции следует и не оспаривается предпринимателем, тот факт, что последний до настоящего момента не произвел расчеты с ООО «Алес» за оказанные услуги, составляющие 10 % от полученной прибыли.

В материалы дела заявителем не представлены отчеты комиссионера, а также все документы, относящиеся к спорным сделкам.

В материалах дела отсутствуют договоры, заключенные ООО "Алес" (как комитентом) с третьими лицами в интересах и за счет Щербины Н.А. Из имеющихся в материалах дела договоров, заключенных ООО "Алес" (заказчик, контрагент) в лице директора Пискунова С.И., действующего на основании Устава, с ОАО "Российские железные дороги" в лице начальника Дорожного центра фирменного транспортного обслуживания (исполнитель), Тайшетским шпалопропиточным заводом (подрядчик), ООО        "Тайшетская            база комплектации" (исполнитель) и ООО "Вторчермет" Тайшетский участок (владелец) не следует, что последние были заключены в интересах Щербины Н.А.

В суде апелляционной инстанции представитель заявителя, отрицая, что данные договоры являются договорами комиссии, также не дал ответа на вопрос как следует квалифицировать данные договоры.

Исходя из обстоятельств и пояснений по данному эпизоду, следует, что  ООО «Алес» заключало от своего имени в интересах и за счет Щербиной Н.А. договоры с третьими лицами (по пропитке, приобретению, сбыту шпал и другой продукции). Счета-фактуры контрагентами выставлялись в адрес ООО «Алес», оплата счетов-фактур осуществлялась предпринимателем по распорядительным письмам ООО «Алес». Учитывая изложенное, можно предположить, что между предпринимателем и ООО «Алес» фактически сложились отношения, урегулированные нормами о договоре комиссии.

Учитывая, что заявитель не представил доказательств исполнения договора комиссии, суд первой инстанции обоснованно указал, что материалами дела не подтверждено право предпринимателя Щербины Н.А. на подтверждение расходов по налогу на доходы физических лиц и налоговых вычетов по НДС по взаимоотношениям с ООО «Алес».

Если указанные договоры квалифицировать как договоры поручения (ст.971 ГК РФ), то в деле не имеется доказательств их исполнения, включая доверенность, выданная поверенному, документы о возмещении поверенному понесенных издержек и другие.

В апелляционной жалобе указывается, что это были договоры об оказании услуг (гл.39 ГК РФ). Вместе с тем, предприниматель должен был представить доказательства, что за оказанные услуги он перечислял денежные средства непосредственно ООО «Алес» и соответствующие акты.

Кроме того, налоговым органом был учтен факт наличия взаимозависимости руководителя ООО «Алес» С.И. Пискунова, главного бухгалтера ООО «Алес» Р.И. Гимгиной и индивидуального предпринимателя Н.А.Щербина.

В соответствии с п.п.3 п.1 ст.20 НК РФ взаимозависимыми лицами для целей налогообложения признаются физические лица и (или) организации, отношения