Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 28.08.2011 по делу n А19-15770/10. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

Инспекцией на основании решения от 29.12.2009 №46 проведена выездная налоговая проверка ООО ЗРК «Грейн-Стар» по вопросу соблюдения законодательства о налогах и сборах, в том числе правильности исчисления, уплаты налога на добычу полезных ископаемых, единого социального налога, налога на прибыль организаций за период с 01.01.2006 по 31.12.2008, по результатам которой составлен Акт выездной налоговой проверки № 04-22/16 от 23.04.2010 (т.2, л.д.22-40), в котором отражены обстоятельства выявленных в результате выездной налоговой проверки нарушений.

На акт проверки обществом 17.05.2010 представлены возражения (т.2, л.д. 68-75)

По результатам рассмотрения акта выездной налоговой проверки, письменных возражений к акту, при участии представителя лица, в отношении которого проведена проверка и его надлежащем извещении, руководителем Инспекции принято решение №04-22.1/16 от 31.05.2010 «О привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения» (т.1 л.д. 43-58), согласно которому ООО ЗРК «Грейн-Стар» привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ, за неуплату (неполную уплату) налога в результате занижения налоговой базы по налогу на прибыль, зачисляемого в федеральный бюджет, за 2007 год в виде штрафа в размере 13849 руб. 20 коп., неуплату (неполную уплату) налога в результате занижения налоговой базы  по налогу на прибыль, зачисляемого в бюджет субъекта РФ, за 2007 год в виде штрафа в размере 37286 руб. 60 коп.; неуплату (неполную уплату) сумм налога в результате занижения налоговой базы по налогу на добычу полезных ископаемых за июнь-ноябрь 2007 года, май-ноябрь 2008 года  в виде штрафа в размере 383191 руб. 60 коп., неуплату (неполную уплату) сумм налога в результате занижения налоговой базы по единому социальному налогу, зачисляемому в федеральный бюджет за 2007-2008 годы, в виде штрафа в размере 70515 руб. 40 коп.

Пунктом 2 указанного решения налоговым органом начислены пени по состоянию на 31.05.2010 в общей сумме 1236682 руб. 73 коп., в том числе: по единому социальному, зачисляемому в федеральный бюджет, в размере 176468 руб. 28 коп., по налогу на доходы физических лиц в общей сумме 110 546 руб. 84 коп., по налогу на имущество организаций в размере 54 руб. 31 коп., по налогу на добычу прочих полезных ископаемых в размере 885 912 руб. 71 коп., по налогу на прибыль, зачисляемому в бюджеты субъектов РФ, в размере 46448 руб. 53 коп., налогу на прибыль организаций, зачисляемому в федеральный бюджет, в размере 17252 руб. 06 коп.

Пунктом 3.1 решения налогоплательщику предложено уплатить недоимку в размере 3751120 руб., в том числе: по единому социальному налогу, зачисляемому в федеральный бюджет, в размере 608464 руб., по налогу на добычу прочих полезных ископаемых в размере 2848143 руб., по налогу на имущество организаций по имуществу в размере 231 руб., по налогу на прибыль, зачисляемому в бюджет субъекта РФ, в размере 214581 руб.; налогу на прибыль организаций, зачисляемому в федеральный бюджет, в размере 79701 руб.; пунктом 3.2 - штрафы, пунктом 3.3 - пени; пунктом 4 обществу предложено внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета.

Пунктом 5 решения налогоплательщику уменьшены убытки при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль организаций в размере 967446 руб.

Общество в порядке, предусмотренном статьями 137-139 Налогового кодекса РФ, обжаловало решение Инспекции в вышестоящий налоговый орган - Управление Федеральной налоговой службы по Иркутской области, решением которого №26-16/35662 от 05.08.2010 решение Межрайонной ИФНС России №3  по Иркутской области    №04-22.1/09231 от 31.05.2010 изменено (т.1, л.д.74-82).

В пункте 1 резолютивной части решения сумма штрафа по налогу на добычу полезных ископаемых в размере 383191 руб. 60 коп. заменена на сумму 191595 руб. 80 коп.; по единому социальному налогу сумма 70515 руб. 40 коп. заменена на 35 257 руб. 70 руб. в связи с уменьшением размера санкций в 2 раза.

В пункте 2 резолютивной части решения сумма пени в размере 1 236 682 руб. 73 коп. заменена на 1 171 285 руб. 84 коп., в связи с исключением налога на прибыль организаций.

В пункте 3 резолютивной части решения сумма доначисленных налогов в размере 3 751 120 руб. заменена на 3 453 001 руб., в связи с исключением налога на прибыль организаций.

В пункте 5 резолютивной части решения сумма в размере 967 446 руб. изменена на 343 601 руб.

Резолютивная часть решения дополнена пунктом 6 следующего содержания: уменьшить исчисленные в завышенных размерах суммы налога в размере 226444 руб., в том числе: по налогу на прибыль организаций, зачисляемому в бюджет субъекта РФ, за 2007 год в размере 90498 руб., за 2008 год в размере 74617 руб.; по налогу на прибыль организаций, зачисляемому в федеральный бюджет, за 2007 год в размере 33614 руб., за 2008 год в размере 27715 руб.

Резолютивная часть решения дополнена пунктом 7 следующего содержания: при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль организаций учитывать убытки в общей сумме 674848 руб. в том числе: за 12 месяцев, квартальный 2007 - в размере 138737 руб.; за 12 месяцев, квартальный 2008 в размере - 536111 руб.

В остальной части решение налоговой инспекции оставлено без изменения.

Заявитель, считая, что решение налоговой инспекции №04-22.1/09231 от 31.05.2010  в редакции решения УФНС России по Иркутской области № 26-16/35662 от 05.08.2010, не соответствует законодательству о налогах и сборах и нарушает его права и законные интересы обжаловал его в судебном порядке в части: привлечения общества к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации,  в виде штрафа в размере 215466 руб. 30 коп., в том числе, по налогу на добычу полезных ископаемых в размере 180208 руб. 60 коп., единому социальному налогу в размере 35257 руб. 70 коп., доначисления налога на добычу полезных ископаемых в размере 2700872 руб., пени по налогу на добычу полезных ископаемых в размере 843391 руб. 04 коп., по единому социальному налогу в размере 175792 руб. 82 коп., а также в части неотражения к уменьшению исчисленных в завышенном размере сумм налога на добычу полезных ископаемых за ноябрь 2008 года в размере 8872 руб.

Обществом представлены расчеты налога, пени, штрафа в соответствии с заявленными требованиями, возражений относительно порядка осуществления расчетов и их арифметической верности инспекцией не заявлено.

Суд апелляционной инстанции считает решение суда первой инстанции в обжалуемой Обществом и инспекцией части подлежащим оставлению без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Судом первой инстанции правильно установлены фактические обстоятельства по делу, верно применены нормы материального права.

Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, за проверяемый период общество осуществляло добычу песков драгоценных металлов (золота) на территории Бодайбинского района Иркутской области,  в соответствии со статьей 334 Налогового кодекса РФ являлось плательщиком налога на добычу полезных ископаемых, осуществляя пользование недрами на основании лицензий на право пользования недрами.

Основанием доначисления оспариваемой суммы налога на добычу полезных ископаемых за периоды 2006-2008 годов, соответствующих пени и налоговых санкций послужили, в том числе, следующие выводы инспекции.

По мнению инспекции, налогоплательщиком неверно определено количество и стоимость добытого полезного ископаемого, в связи с чем, при расчете налоговой базы должно учитываться количество и стоимость концентрата (золото лигатурное), а не количество и стоимость химически чистого металла.

Инспекция произвела перерасчет количества добытого полезного ископаемого для целей обложения налогом на добычу полезных ископаемых как количество шлихового (лигатурного) золота, полученного в результате извлечения из недр золотоносных песков и их первичной обработки (промывки и очистки от примесей) (согласно актам съема добытого металла с промприборов).

Налоговый орган считает, что налогоплательщик неправомерно учитывал в составе расходов по аффинажу суммы НДС, уплаченные аффинажному заводу за услуги по аффинажу, а также расходы по аффинажу, связанные с изготовлением мерных слитков. Это повлекло за собой перерасчет налоговым органом стоимости единицы химически чистого металла (с учетом расходов по аффинажу) и стоимости единицы добытого полезного ископаемого.

При доначислении обществу налога на добычу полезных ископаемых по серебру инспекцией применена ставка 6,5 процентов.

Суд апелляционной инстанции считает правильными выводы суда первой инстанции, признавшего необоснованными вышеприведенные доводы инспекции, исходя из следующего.

В соответствии с частью 1 статьи 336 Налогового кодекса РФ объектом налогообложения налогом на добычу полезных ископаемых признаются полезные ископаемые, добытые из недр на территории Российской Федерации на участке недр, предоставленном налогоплательщику в пользование в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Частью 1 статьи 337 Налогового кодекса РФ определено, что полезным ископаемым признается продукция горнодобывающей промышленности и разработки карьеров, содержащаяся в фактически добытом (извлеченном) из недр (отходов, потерь) минеральном сырье (породе, жидкости и иной смеси), первая по своему качеству соответствующая государственному стандарту Российской Федерации, стандарту отрасли, региональному стандарту, международному стандарту, а в случае отсутствия указанных стандартов для отдельного добытого полезного ископаемого - стандарту (техническим условиям) организации (предприятия).

Из материалов дела усматривается, что в проверяемом периоде обществом добыто полезное ископаемое - концентрат, содержащий драгоценные металлы, отвечающий техническим условиям «золото лигатурное».

В соответствии с пунктами 1.1, 1.2 договоров от 24.10.2005 №34-06, от 25.10.2006 №20-07, от 06.11.2007 №25-08 на поставку и переработку сырья, заключенных между ООО ЗРК «Грейн-Стар» и ОАО «Новосибирский аффинажный завод», ООО ЗРК «Грейн-Стар» поставляет аффинажному заводу золотосодержащее сырье (шлиховое (лигатурное) золото), а завод в результате аффинажа перерабатывает указанное сырье с получением готовой продукции, соответствующей государственным стандартам - ГОСТу 28058-89 «Золото в слитках. Технические условия», ГОСТу Р 51572-2000 «Слитки золота мерные. Технические условия», ГОСТу 28595-90 «Серебро в слитках. Технические условия», ГОСТу Р 51784-2001 «Слитки серебра мерные. Технические условия».

Согласно статье 338 Налогового кодекса РФ налоговая база по налогу на добычу полезных ископаемых определяется налогоплательщиком самостоятельно в отношении каждого добытого полезного ископаемого (в том числе полезных компонентов, извлекаемых из недр попутно при добыче основного полезного ископаемого) как стоимость добытых полезных ископаемых.

В соответствии со статьей 340 Налогового кодекса РФ стоимость добытого полезного ископаемого определяется как произведение количества добытого полезного ископаемого, определяемого в соответствии со статьей 339 Кодекса, и стоимости единицы добытого полезного ископаемого.

Статьей 339 Налогового кодекса РФ установлен общий порядок определения количества добытого полезного ископаемого, в соответствии с которым данный показатель определяется налогоплательщиком самостоятельно в единицах массы или объема.

Количество добытого полезного ископаемого определяется прямым (посредством применения измерительных средств и устройств) или косвенным (рассчитано, по данным о содержании добытого полезного ископаемого в извлекаемом из недр (отходов, потерь) минеральном сырье) методом. В случае, если определение количества добытых полезных ископаемых прямым методом невозможно применяется косвенный метод.

В ходе проверки налоговой инспекцией установлено, что обществом в соответствии с учетной политикой применяется прямой метод определения количества добытых полезных ископаемых.

Вместе с тем в соответствии с частью 4 статьи 339 Налогового кодекса при извлечении драгоценных металлов из коренных (рудных), россыпных и техногенных месторождений количество добытого полезного ископаемого определяется по данным обязательного учета при добыче, осуществляемого в соответствии с законодательством Российской Федерации о драгоценных металлах и драгоценных камнях.

Статьей 1 Федерального закона от 26.03.1998 № 41-ФЗ «О драгоценных металлах и драгоценных камнях» (далее - Закон о драгоценных металлах и драгоценных камнях) определено, что добыча драгоценных металлов - извлечение драгоценных металлов из коренных (рудных), россыпных и техногенных месторождений с получением концентратов и других полупродуктов, содержащих драгоценные металлы.

Согласно пункту 2 статьи 20 Закона о драгоценных металлах и драгоценных камнях драгоценные металлы и драгоценные камни подлежат обязательному учету по массе и качеству при добыче, производстве, использовании и обращении. Порядок такого учета и отчетности устанавливается Правительством Российской Федерации.

Постановлением Правительства Российской Федерации от 28.09.2000 N 731 утверждены Правила учета и хранения драгоценных металлов, драгоценных камней и продукции из них, а также ведения соответствующей отчетности. В соответствии с пунктом 7 названных Правил учет драгоценных металлов и драгоценных камней при их добыче, производстве, использовании и обращении осуществляется по массе и качеству, а также в стоимостном выражении. Учет драгоценных металлов, входящих в состав продуктов переработки минерального и вторичного сырья, при передаче их на аффинаж осуществляется в пересчете на массу химически чистых драгоценных металлов. После проведения аффинажа учет указанных драгоценных металлов осуществляется по результатам аффинажа.

Таким образом, при извлечении драгоценных металлов из коренных (рудных), россыпных и техногенных месторождений установлен особый порядок ведения учета количества добытого полезного ископаемого. Действующими нормативными актами ведение учета количества концентрата и иных полупродуктов, содержащих драгоценные металлы, иным способом не предусмотрено.

Учитывая положения названных норм, суд первой инстанции правильно признал, что при исчислении налога на добычу полезных ископаемых налогоплательщиком правомерно учтено количество добытого полезного ископаемого в пересчете на химически чистый металл и налоговая база определена как произведение количества добытого полезного ископаемого в пересчете на химически чистый металл на стоимость единицы химически чистого металла.

Учитывая, что данный подход применен налогоплательщиком в соответствии с толкованием положений части 5 статьи 340, части 4 статьи 339 Налогового кодекса РФ, довод налогового органа о том, что при определении налоговой базы по налогу на добычу полезных ископаемых общество дважды использовало коэффициент