Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 08.09.2011 по делу n А78-5274/2010. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

определении количества добытого полезного ископаемого в том налоговом периоде, в котором проводилось их измерение, в размере, определенном по итогам произведенных измерений (пункт 3 статьи 339 Кодекса).

При извлечении драгоценных металлов из коренных (рудных), россыпных и техногенных месторождений количество добытого полезного ископаемого определяется по данным обязательного учета при добыче, осуществляемого в соответствии с законодательством Российской Федерации о драгоценных металлах и драгоценных камнях (пункт 4 статьи 339 Кодекса).

В силу подпункта 1 пункта 1 статьи 342 Налогового кодекса РФ налогообложение производится по налоговой ставке 0 процентов (0 рублей в случае, если в отношении добытого полезного ископаемого налоговая база определяется в соответствии со статьей 338 настоящего Кодекса как количество добытых полезных ископаемых в натуральном выражении) при добыче полезных ископаемых в части нормативных потерь полезных ископаемых.

В целях настоящей главы нормативными потерями полезных ископаемых признаются фактические потери полезных ископаемых при добыче, технологически связанные с принятой схемой и технологией разработки месторождения, в пределах нормативов потерь, утверждаемых в порядке, определяемом Правительством Российской Федерации.

В случае, если на момент наступления срока уплаты налога по итогам первого налогового периода очередного календарного года у налогоплательщика отсутствуют утвержденные нормативы потерь на очередной календарный год, впредь до утверждения указанных нормативов потерь применяются нормативы потерь, утвержденные ранее в порядке, установленном абзацем вторым настоящего подпункта, а по вновь разрабатываемым месторождениям - нормативы потерь, установленные техническим проектом.

Правила утверждения нормативов потерь полезных ископаемых при добыче, технологически связанных с принятой схемой и технологией разработки, утверждены постановлением Правительства Российской Федерации от 29.12.2001 г. № 921 «Об утверждении правил утверждения нормативов потерь полезных ископаемых при добыче, технологически связанных с принятой схемой и технологией разработки месторождения».

В силу пункта 2 названных Правил (в редакции спорных периодов) нормативы потерь твердых полезных ископаемых рассчитываются по конкретным местам образования потерь при проектировании горных работ и утверждаются Федеральным агентством по недропользованию по согласованию с Федеральной службой по экологическому, технологическому и атомному надзору в составе проектной документации (технического проекта, технико-экономического обоснования, проекта обустройства месторождения и т.д.).

Федеральное агентство по недропользованию направляет сведения об утвержденных нормативах потерь в Федеральную налоговую службу в 10-дневный срок со дня их утверждения.

Пунктом 4 Правил установлено, что при отсутствии утвержденных в установленном порядке нормативов потерь все фактические потери полезных ископаемых относятся к сверхнормативным до утверждения нормативов потерь.

Таким образом, положения главы 26 Налогового кодекса РФ, регулирующей порядок исчисления и уплаты налога на добычу полезных ископаемых, и постановления Правительства Российской Федерации от 29.12.2001 г. № 921 не содержат каких-либо исключений для полезных ископаемых, добываемых обществом, в части утверждения нормативов потерь при их добыче.

Как следует из материалов дела, в спорных налоговых периодах 2006-2008 года обществом нормативы потерь полезных ископаемых при добыче, технологически связанных с принятой схемой и технологией разработки месторождения в порядке, установленном Правительством РФ, не утверждались, а нормативы технологических потерь в Проекте «Опытно-промышленная установка кучного выщелачивания в составе геологоразведочных работ месторождения золотосодержащих руд «Погромное» не установлены. Данные обстоятельства установлены вступившими в законную силу судебными актами по делу №А78-286/2010. 

Суд апелляционной инстанции по результатам рассмотрения приходит к выводу, что у суда первой инстанции имелись правовые основания для признания решения инспекции недействительным, исходя из следующего.

В соответствии с частью 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами, органами местного самоуправления, иными органами, должностными лицами оспариваемых актов, решений, совершения действий (бездействия), возлагается на соответствующие орган или должностное лицо.

Согласно части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

Как следует из пояснений налогоплательщика и налоговой инспекции, пункта 38 приказа ОАО «Рудник Апрелково» «Об учетной политике на 2006 год» от 30.12.2005 №129, а также главы 1.5 Проекта том 1.1 «Опытно-промышленная установка кучного выщелачивания в составе геологоразведочных работ месторождения золотосодержащих руд «Погромное» 2005 года (стр.12), добытым полезным ископаемым является золото лигатурное (концентрат, содержащий золото, серебро, примеси), соответствующее техническим условиям ТУ 117-2-7-75.

Учетной политикой предприятия на 2006 год установлено, что количество добываемого полезного ископаемого определяется прямым (посредством применения измерительных устройств) методом (пункт 40 приказа от 30.12.2005 №129) (т. 5, т. 9 л.д. 115-118).

Учитывая, что материалы дела не содержат доказательств об изменении обществом технического проекта «Опытно-промышленная установка кучного выщелачивания в составе геологоразведочных работ месторождения золотосодержащих руд «Погромное» в связи с изменением применяемой технологии добычи полезных ископаемых, то в периоды 2007-2008 годов общество также должно было использовать прямой метод определения количества добытого полезного ископаемого.

Судом первой инстанции установлено и следует из материалов дела, что количество химически чистого золота, содержащегося в добытой руде составило за 2006 год – 1239 кг, за 2007 год – 1685 кг, и что подтверждается сведениями о состоянии и изменении запасов  твердых полезных ископаемых (в  отношении  рудного золота) по   форме № 5-гр, утвержденной Постановлением Госкомстата России  № 44 от 18.06.1999 за соответствующие периоды (т. 9, л.д. 21-25, т. 10, л.д. 40-42, 52-54).

Данные обстоятельства позволяют сделать вывод о том, что обществом количество добытого полезного ископаемого в спорных налоговых периодах определялось прямым методом посредством применения измерительных средств и устройств, поэтому в соответствии с пунктом 3 статьи 339 Налогового кодекса РФ количество добытого полезного ископаемого подлежит определению с учетом фактических потерь.

При расчете фактических потерь общества за спорные налоговые периоды 2006-2008 годов налоговый орган исходил из того, что фактические потери химически чистого золота при переработке минерального сырья по завершению процесса выщелачивания составили 37,08%, в связи с чем, указанный показатель был применен при расчете налога на добычу полезных ископаемых за 2006, 2007 и 2008 годы.

Суд апелляционной инстанции соглашается с судом первой инстанции в том, что налоговым органом не доказаны обстоятельства, послужившие основанием для принятия оспариваемого решения.   

Согласно подпункту 7 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса РФ налоговые органы вправе определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках в случаях отказа налогоплательщика допустить должностных лиц налогового органа к осмотру производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения, непредставления в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.

Суд первой инстанции правильно исходил из правовой позиции Конституционного Суда РФ, выраженной в Определении от 5 июля 2005 г. № 301-О, в соответствии с которой допустимость применения расчетного пути исчисления налогов непосредственно связана с обязанностью правильной, полной и своевременной их уплаты и обусловливается неправомерными действиями (бездействием) налогоплательщика. Поэтому сам по себе расчетный путь исчисления налогов, при обоснованном его применении, не может рассматриваться как ущемление прав налогоплательщиков.

Вместе с тем налоговые органы должны правильно использовать предоставленную возможность и не допускать злоупотреблений при определении сумм налогов расчетным путем. Наделение налоговых органов правом исчисления налогов расчетным путем направлено на реализацию целей и задач налогового контроля, осуществление которого не должно иметь произвольных оснований.

Расчетный путь может применяться налоговыми органами и в том случае, когда невозможно установить одну из составляющих, необходимых для исчисления налога.

В соответствии с положениями пункта 3 статьи 339 Налогового кодекса РФ фактические потери полезного ископаемого учитываются при определении количества добытого полезного ископаемого в том налоговом периоде, в котором проводилось их измерение, в размере, определенном по итогам произведенных измерений.

В соответствии со статьей 341 Налогового кодекса РФ налоговым периодом признается календарный месяц.

Следовательно, суд первой инстанции правильно сходил из того, что налоговый орган обязан был произвести расчет фактических потерь общества при определении количества добытого полезного ископаемого в каждом из налоговых периодов 2006-2008 годов (помесячно), что сделано не было, а фактически был по годам (2006, 2007, 2008) применен среднерасчетный показатель фактических потерь химически чистого золота при переработке минерального сырья по завершению процесса выщелачивания в размере 37,08%.

Применение данного метода свидетельствует о нарушении налоговым органом при определении налоговых обязательств Общества принципа определения всех элементов налогообложения применительно к конкретному налоговому периоду, к которому они непосредственно относятся.

Следовательно, суд первой инстанции правильно посчитал недоказанными доначисленные суммы неуплаченных налогов в конкретных налоговых периодах, что свидетельствует как о неправомерности предложения их к уплате, так и начисления пени за их несвоевременную уплату и привлечения Общества к налоговой ответственности.

По мнению суда апелляционной инстанции, данный вывод является достаточным основанием для признания решения инспекции незаконным, в связи с чем суд первой инстанции правомерно удовлетворил требования общества.

Доводы инспекции, приведенные в апелляционной жалобе, со ссылками на то обстоятельство, что обществом не производилось измерение по налоговым периодам фактических потерь при переработке добытого полезного ископаемого, не подтверждают правомерность произведенного налоговым органом расчета с применением среднестатистического показателя фактических потерь.

Судом апелляционной инстанции не принимается во внимание представленный инспекцией расчет количества потерь по налоговым периодам на основании «Технических отчетов по технологической установке кучного выщелачивания», который, по мнению инспекции, ухудшает положение налогоплательщика, поскольку данный расчет не являлся основанием для принятия решения инспекции и не может подтверждать обоснованность доначисления спорных сумм налога, пени, санкций.

Ссылка инспекции на завершение обществом переработки проектного количества полезного ископаемого в 2008 году также не подтверждает правильность примененной инспекцией методики определения фактических потерь.

Отклоняется судом апелляционной инстанции и довод заявителя апелляционной жалобы об ошибочности указания судом первой инстанции на установление инспекцией в ходе проверки показателей фактических потерь за 2006 год в размере 47,6%, за 2007 год – в размере 25,73 %, за 2008 год – в размере 21,4%.

Данные о фактических потерях полезного ископаемого в указанных размерах приведены в оспариваемом решении налогового органа (абз. 7 стр. 11, абз.1 стр. 13 и абз. 5 стр. 16 решения). Следовательно, данные показатели определены непосредственно налоговым органом, и ссылка инспекции в апелляционной жалобе на обратное не соответствует установленным по делу обстоятельствам.

Позиция инспекции относительно того, что судом первой инстанции при принятии судебного акта не учтено, что по отдельным налоговым периодам количество фактических потерь самостоятельно определено налогоплательщиком, данные обстоятельства установлены судом в судебных актах по делу № А78-286/2010, что свидетельствует о том, что правомерность доначисления налога на добычу полезных ископаемых, соответствующих пени и налоговых санкций по части налоговых периодов 2007-2008 годов не подлежит доказыванию по настоящему делу, несостоятельна. Из оспариваемого решения инспекции не следует, что при расчете доначисленного налога на добычу полезных ископаемых инспекцией были учтены данные о фактических потерях, отраженные в налоговых декларациях налогоплательщика. Кроме того, в судебных актах по делу №А78-286/2010 вопрос о размере фактических потерь полезного ископаемого в налоговых периодах май 2007 года – июль 2008 года судами не исследовался.

Как установлено судом первой инстанции, в обоснование расчета количества добытого полезного ископаемого (золота) за 2008 год инспекцией были использованы показатели движения руды и производства готовой продукции, согласно которому количество его добычи составило 1125,93 кг (т.9, л.д. 31). При этом соответствующий показатель количества добытого золота по отчету формы № 5-гр за указанный период составляет 994 кг (т. 9, л.д. 26-28, т. 10, л.д. 63-65).

По результатам рассмотрения суд апелляционной инстанции считает возможным согласиться с судом первой инстанции в том, что инспекцией не представлено убедительных доказательств