Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 25.07.2012 по делу n А78-1029/2012. Постановление суда апелляционной инстанции: Отменить решение суда в части и принять новый судебный акт

о проводимой проверке, рассмотрении материалов проверки и вынесении решения, оснований не имеется, в том числе с учетом того, что Верниковскому А.С. (временному, а затем – конкурсному, управляющему)  о проведении проверки было известно, что подтверждается отметкой о вручении ему решения о проведении проверки, отражено в акте проверки и решении налогового органа. Соответственно, добросовестный управляющий должен интересоваться ходом выездной налоговой проверки.

Рассматривая дело по существу доначислений, апелляционный суд исходит из следующего.

Как следует из акта проверки и решения налогового органа, обществом не была обеспечена сохранность данных бухгалтерского и налогового учета и других документов, необходимых для исчисления и уплаты налогов. В связи с этим решением о привлечении лица к ответственности за налоговое правонарушение №15-08-3 от 22.08.2011г. (т.2 л.д.126-128) общество было привлечено к ответственности по п.1 ст.126 НК РФ.

Как следует из решения налогового органа, основанием для доначислений по УСН, налогу на прибыль и НДС, соответствующих им пени и штрафа, стали выводы налогового органа о том, что обществом занижены доходы и завышены расходы по УСН и налогу на прибыль, при чем занижение доходов обосновано тем, что общество учитывало не всю поступившую выручку, а завышение расходов обосновано тем, что обществом не представлено подтверждающих документов. Кроме того, налоговым органом в отношении НДС указано на то, что обществом занижена налоговая база, так как не учтена вся выручка от реализации, а также указано, что в подтверждение заявленных вычетов не представлены подтверждающие их документы.

В соответствии с подпунктом 10 п.1 ст.21 Налогового Кодекса РФ (далее – НК РФ) налогоплательщик имеет право требовать от должностных лиц налоговых органов и иных уполномоченных органов соблюдения законодательства о налогах и сборах при совершении ими действий в отношении налогоплательщиков.

Налоговые органы осуществляют права, предусмотренные НК РФ, и несут обязанности, предусмотренные Кодексом и иными федеральными законами (пункт 2 ст.31 и п.2 ст.32 Кодекса). Должностные лица налоговых органов обязаны реализовывать права и обязанности в пределах своей компетенции (статья 33 Кодекса).

Также согласно ст.3 Закона Российской Федерации от 21.03.1991 N 943-1 "О налоговых органах Российской Федерации" налоговые органы в своей деятельности руководствуются Кодексом и другими федеральными законами, названным Законом и иными законодательными актами Российской Федерации, нормативными правовыми актами Президента Российской Федерации и Правительства Российской Федерации, а также нормативными правовыми актами органов государственной власти субъектов Российской Федерации и органов местного самоуправления, принимаемыми в пределах их полномочий по вопросам налогов и сборов.

Общество в проверенных периодах являлось плательщиком УСН и налога на прибыль.

Пунктом 1 статьи 52 НК РФ установлено, что налогоплательщик самостоятельно исчисляет сумму налога, подлежащую уплате за налоговый период, исходя из налоговой базы, налоговой ставки и налоговых льгот.

Согласно п.1 ст.346.14 НК РФ объектом налогообложения признаются, в том числе, доходы, уменьшенные на величину расходов.

Согласно п.1 ст.346.15 НК РФ налогоплательщики при определении объекта налогообложения учитывают следующие доходы: доходы от реализации, определяемые в соответствии со статьей 249 настоящего Кодекса; внереализационные доходы, определяемые в соответствии со статьей 250 настоящего Кодекса.

При определении объекта налогообложения налогоплательщик уменьшает полученные доходы на расходы, перечисленные в ст. 346.16 НК РФ.

В соответствии с п.1, п.2 ст.346.17 НК РФ в целях настоящей главы датой получения доходов признается день поступления денежных средств на счета в банках и (или) в кассу, получения иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав, а также погашения задолженности (оплаты) налогоплательщику иным способом (кассовый метод). Расходами налогоплательщика признаются затраты после их фактической оплаты. В целях настоящей главы оплатой товаров (работ, услуг) и (или) имущественных прав признается прекращение обязательства налогоплательщика - приобретателя товаров (работ, услуг) и (или) имущественных прав перед продавцом, которое непосредственно связано с поставкой этих товаров (выполнением работ, оказанием услуг) и (или) передачей имущественных прав.

В соответствии с п.2 ст.346.18 НК РФ в случае, если объектом налогообложения являются доходы организации или индивидуального предпринимателя, уменьшенные на величину расходов, налоговой базой признается денежное выражение доходов, уменьшенных на величину расходов.

Согласно ст.346.19 НК РФ налоговым периодом признается календарный год. Отчетными периодами признаются первый квартал, полугодие и девять месяцев календарного года.

В соответствии со ст.346.21 НК РФ налог исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы. Сумма налога по итогам налогового периода определяется налогоплательщиком самостоятельно.

В соответствии со ст.346.24 НК РФ налогоплательщики обязаны вести учет доходов и расходов для целей исчисления налоговой базы по налогу в книге учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения, форма и порядок заполнения которой утверждаются Министерством финансов Российской Федерации.

В соответствии со статьей 247 НК РФ для российских организаций объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Кодекса.

Согласно части 1 п.1 ст.248 НК РФ к доходам в целях настоящей главы относятся: доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав (далее - доходы от реализации). Доходы определяются на основании первичных документов и других документов, подтверждающих полученные налогоплательщиком доходы, и документов налогового учета.

В соответствии с п.1 ст.252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются  затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

На основании ст.285 НК РФ налоговым периодом по налогу на прибыль организаций признается календарный год. Отчетными периодами по налогу признаются первый квартал, полугодие и девять месяцев календарного года.

Согласно п.2 ст.286 НК РФ по итогам каждого отчетного (налогового) периода, если иное не предусмотрено настоящей статьей, налогоплательщики исчисляют сумму авансового платежа, исходя из ставки налога и прибыли, подлежащей налогообложению, рассчитанной нарастающим итогом с начала налогового периода до окончания отчетного (налогового) периода. В течение отчетного периода налогоплательщики исчисляют сумму ежемесячного авансового платежа в порядке, установленном настоящей статьей.

В соответствии с п.1 ст.287 НК РФ налог, подлежащий уплате по истечении налогового периода, уплачивается не позднее срока, установленного для подачи налоговых деклараций за соответствующий налоговый период статьей 289 настоящего Кодекса. Авансовые платежи по итогам отчетного периода уплачиваются не позднее срока, установленного для подачи налоговых деклараций за соответствующий отчетный период.

Подпунктом 7 п.1 ст.31 НК РФ налоговым органам предоставлено право определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем, на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках в случаях отказа налогоплательщика допустить должностных лиц налогового органа к осмотру производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения, непредставления в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.

Президиум ВАС РФ неоднократно отмечал, что наделение налоговых органов правом исчисления налогов расчетным путем направлено как на реализацию целей и задач налогового контроля, осуществление которых не должно иметь произвольных оснований, так и на создание дополнительных гарантий прав налогоплательщиков и обеспечение баланса публичных и частных интересов. При этом частичное представление налогоплательщиками в рамках проведения выездной налоговой проверки первичных документов бухгалтерского и налогового учета не является обстоятельством, освобождающим налоговые органы от применения положений названной нормы Кодекса, поскольку задачей налогового контроля является объективное установление размера налогового обязательства проверяемого налогоплательщика. (Например, по делам №А55-5386/2011, №А55-5418/2010, №А71-13079/2010).

Налоговый орган в ходе проверки установил, что общество не представило документы, заявив об их утрате. Следовательно, у налогового органа имелись все основания для применения расчетного метода определения налоговых обязательств общества, либо налоговый орган в ходе проверки должен был собрать необходимое количество сведений о самом обществе, позволяющих достоверно установить его налоговые обязательства.

Как следует из решения налогового органа и материалов дела, налоговый орган, увеличивая доходную часть по УСН и налогу на прибыль, суммировал данные поступлений по выпискам банка и ККМ, а затем сравнил их с задекларированными суммами доходов. Такой подход в целом представляется апелляционному суду вполне обоснованным, за исключением того обстоятельства, что из решения налогового органа не усматривается того, чтобы налоговый орган рассматривал вопрос об исключении из состава выручки отдельных сумм (например, по основаниям, предусмотренным ст.251, п.1.1 ст.346.15 НК РФ).

В отношении определения расходной части по УСН и налогу на прибыль из решения налогового органа и материалов дела усматривается, что налоговый орган определил расходы по движению денежных средств по расчетному счету и сравнил их с задекларированными суммами.

Апелляционный суд, изучив материалы дела, приходит к выводу, что сумма принятых налоговым органом расходов явно несоразмерна суммам доходов и задекларированным расходам, например: сумма расходов в декларации по налогу на прибыль в 2008г. 14 294 938руб., а в ходе проверки приняты расходы в сумме 29 472руб., которые составляют комиссию банка за совершение банковских операций (приложение №12 к акту проверки).

Из решения налогового органа и материалов дела следует, что подтвержденными расходами налоговый орган признал только комиссии банка за проведение операций по расчетному счету (например, приложение №13 (т.1 л.д.103-107), 12 (т.1 л.д.110-112)). Иные же расходы с расчетного счета налоговым органом не были учтены в связи с отсутствием подтверждающих документов, при этом налоговому органу были известны все получатели денежных средств с расчетного счета общества, что следует и из приложений к акту проверки и решению (например, приложение №5 т.1 л.д.76-96), однако, действий по проверке данной информации не предпринял. Фактически, налоговым органом не учтены никакие расходы общества по закупу нефтепродуктов, которые оно затем реализовывало в розницу, при этом сам факт реализации в розницу нефтепродуктов налоговым органом не оспаривается, наоборот, установлен в ходе проверки.

Таким образом, апелляционный суд приходит к выводу, что налоговый орган в ходе проверки и не воспользовался расчетным методом, и не произвел достаточных проверочных мероприятий для сбора сведений о самом обществе, позволяющих достоверно установить его налоговые обязательства по УСН и налогу на прибыль, прежде всего, при проверке расходов.

При таких обстоятельствах, апелляционный суд поддерживает выводы суда первой инстанции о том, что произошло неправомерное доначисление обществу налога на прибыль, УСН, начисление соответствующих пеней и штрафа.

В отношении доначислений по НДС апелляционный суд полагает следующее.

В соответствии с п.1 ст.146 НК РФ объектом налогообложения признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

В соответствии с п.2 ст.153 НК РФ при определении налоговой базы выручка от реализации товаров (работ, услуг), передачи имущественных прав определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав, полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами.

В соответствии с п.1 ст.154 НК РФ налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено настоящей статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 40 настоящего Кодекса, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.

В соответствии с п.1, 2ст.166 НК РФ сумма налога при определении налоговой базы в соответствии со статьями 154 - 159 и 162 настоящего Кодекса исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, а при раздельном учете - как сумма налога, полученная в результате сложения сумм налогов, исчисляемых отдельно как соответствующие налоговым ставкам процентные доли соответствующих налоговых баз. Общая сумма налога при реализации товаров (работ, услуг) представляет собой сумму, полученную в результате сложения сумм налога, исчисленных в соответствии с порядком, установленным пунктом 1 настоящей статьи.

В соответствии с п.1 ст.171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 настоящего Кодекса, на установленные настоящей статьей налоговые