Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 04.09.2012 по делу n А19-7442/2012. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

третьим лицам.

Полученный акционерами доход в виде выплаченных российской организацией дивидендов подлежит обложению НДФЛ в том налоговом периоде, в котором они были фактически получены.

Дата получения любого дохода для включения его в налоговую базу по НДФЛ определяется на основании статьи 223 НК РФ. Перечень, указанный в данной статье, является закрытым и расширенному толкованию не подлежит.

В силу положений, установленных статьей 223 НК РФ, датой фактического получения дохода (за исключением дохода в виде оплаты труда) считается день фактической выплаты дохода. Дивиденды являются доходом в том налоговом периоде, в котором были фактически выплачены.

Обязанность по удержанию НДФЛ возникает в момент выплаты, а не присуждения.

В соответствии с п. 2 ст. 275 НК РФ сумма налога на доходы от долевого участия в деятельности организаций определяется с учетом особенностей, установленных настоящим пунктом.

Если источником дохода налогоплательщика является российская организация, указанная организация признается налоговым агентом и определяет сумму налога с учетом положений настоящего пункта.

Сумма налога, подлежащего удержанию из доходов налогоплательщика - получателя дивидендов, исчисляется налоговым агентом по следующей формуле:

Н = К x Сн x (д - Д),

где:

Н - сумма налога, подлежащего удержанию;

К - отношение суммы дивидендов, подлежащих распределению в пользу налогоплательщика - получателя дивидендов, к общей сумме дивидендов, подлежащих распре­делению налоговым агентом;

Сн - соответствующая налоговая ставка, установленная подпунктами 1 и 2 пункта 3 статьи 284 или пунктом 4 статьи 224 настоящего Кодекса;

д - общая сумма дивидендов, подлежащая распределению налоговым агентом в пользу всех получателей;

Д - общая сумма дивидендов, полученных самим налоговым агентом в текущем отчетном (налоговом) периоде и предыдущем отчетном (налоговом) периоде (за исключением дивидендов, указанных в подпункте 1 пункта 3 статьи 284 настоящего Кодекса) к моменту распределения дивидендов в пользу налогоплательщиков - получателей дивидендов, при условии, если данные суммы дивидендов ранее не учитывались при определении налоговой базы, определяемой в отношении доходов, полученных налоговым агентом в виде дивидендов.

Судом первой инстанции было правильно установлено, что в соответствии с решением о назначении выездной налоговой проверки от 28.12.2010 № 15-19-90 проверка правильности исчисления и уплаты налога на доходы физических лиц проводилась за период с 01.09.2008 по 31.12.2009. Вывод налогового органа о том, что сумма дивидендов в размере 90 295 000 руб., была ранее учтена ООО «Элара» в 2008 году подтверждается расчетом самого налогоплательщика и справкой 2-НДФЛ по Новомирскому Н.Д. за 2008 год (т.1 л.д.175-176, т.7 л.д.95). Заявителем не представлено доказательств, что сумм дивидендов 90.295.000 руб. не была учтена при определении налоговой базы в отношении доходов, полученных Ждановым А.Г. в виде дивидендов в июне и августе 2008 года в сумме 133 996 720 рублей, с которых НДФЛ не исчислен и не уплачен в бюджет.

Обществом, при расчете НДФЛ по протоколу от 03.02.2009 к вычету принята сумма дивидендов, полученная от ООО «Парламент-А», 79.570.481,89 руб. Налоговым органом за этот же период принята к вычету сумма полученных ООО «Элара» и ранее не учтенных дивидендов в сумме 90 676 235 руб. При этом налоговым органом расчет произведен по формуле, приведенной в п.2 ст.275 НК РФ. Обществом в свою очередь не подтвержден по запросу суда первой инстанции расчет НДФЛ с выплаченных Жданову А.Г. дивидендов, в соответствии с которым сумма налога к уплате составила 3 340 577 рублей.

Суд первой инстанции правильно указал, что налоговым органом произведен анализ представленного налогоплательщиком к заявлению расчета сумм НДФЛ с дивидендов выплаченных Жданову А.Г. за период с 01.09.2008 по 31.12.2009, и установлено, что он произведен от общей суммы поступивших дивидендов от ООО «Парламент-А» за 2008 -2009 годы (178 017 055 руб.) и от общей суммы дивидендов выплаченных ООО «Элара» Жданову А.Г. (171 600 000 руб.). Тогда как налоговый агент должен определять сумму НДФЛ отдельно по каждому налогоплательщику (физическому лицу) применительно к каждой выплате указанного дохода (п.2 ст.214 НК РФ) по налоговой ставке 9% (п.4 ст.224 НК РФ) в порядке, установленном п.2 ст.275 НК РФ. Кроме того, в общую сумму дивидендов, полученных налоговым агентом, налогоплательщиком неправомерно включены суммы за август и сентябрь 2008 года, поскольку они уже были учтены ранее.

Также суд первой инстанции правильно указал, что заявителем показатель Д (сумма полученных дивидендов) неправомерно указывается с учетом налога, удержанного источником выплаты. В то время как, полученные дивиденды включаются в показатель «Д» за вычетом налога, удержанного с них у источника выплаты, то есть в чистой сумме.

Удержание у налогоплательщика начисленной суммы НДФЛ производится налоговым агентом за счет любых денежных средств, выплачиваемых налоговым агентом налогоплательщику, при их фактической выплате (п. 4 ст. 226 НК РФ).

Налоговым органом сумма НДФЛ, подлежащая удержанию из сумм дивидендов, выплаченных ООО «Элара» своим участникам, рассчитана на дату фактической выплаты дивидендов.

В соответствии п. 4 ст. 287 НК РФ налог, удержанный при выплате дивидендов, перечисляется в бюджет налоговым агентом, осуществившим выплату, не позднее дня, следующего за днем выплаты. Из этого можно сделать вывод о том, что налоговая база по дивидендам определяется именно на дату фактической выплаты дивидендов, а не на дату их распределения.

В ходе проверки установлено, что Новомирскому Д.Н. фактически выплачено за период с 11.12.2008 по 29.12.2008 – 90.295.000 руб. Общая сумма налога к уплате по данным налогового органа составила 1.791.794 руб. Сумма налога, исчисленная налого­вым агентом, – 0 руб.

За период с 13.01.2009 по 01.04.2009 Новомирскому Д. Н. фактически выплачено 28.444.840 руб., исчислен налог налоговым органом – 1.142.858 руб., удержан налог налоговым агентом – 1.560.518 руб. Данные о выплате дохода подтверждаются представленными справками по форме 2-НДФЛ, выписками банка, кассовыми документами.

Таким образом, за период с 11.12.2008 по 01.04.2009 не удержан налог в размере 1.429.638 руб. по Новомирскому Н. Д.

В соответствии со справкой 2-НДФЛ за 2009 год № 46 от 02.03.2010 представленной ООО «Элара» (налоговый агент) в ИФНС России по г. Ангарску Иркутской области за Жданова А.Г. сумма НДФЛ, подлежащая уплате с выплаченных Жданову А.Г. в 2009 году дивидендов, составила 4 643 532 рубля (т.3 л.д.61), в том числе:

-  по протоколу внеочередного собрания от 03.02.2009 в сумме 3 340 577 рублей;

-  по протоколу внеочередного собрания от 28.04.2009 в сумме 1 302 955 рублей.

В справке по форме 2-НДФЛ по коду 601 указан налоговый вычет в размере 79.570.481,89 руб. Облагаемая сумма дохода по данным налогового агента за 2009 г. по Жданову А.Г. составила 51.594.806 руб.

Суду первой инстанции, как и апелляционному суду, общество пояснило, что в связи с допущенными ошибками при исчислении налога за 2008 г., а именно: удержание налога в размере большем, чем должно быть исчислено в соответствии со ст. 275 НК РФ, в 2009 г. произведено удержание с учетом излишне удержанного налога в 2008 г. При этом общая сумма налога, удержанная у Жданова А.Г. за весь проверяемый период исчислена правильно.

Суд первой инстанции пришел к правильному выводу, что доказательств наличия излишнего перечисления в бюджет налога по Жданову А.Г. за период, предшествовавший проверке, налоговым агентом суду не представлено. Напротив доводы налогового органа о не удержании налога подтверждаются справками по форме 2-НДФЛ, где не указан исчисленный и удержанный налог.

В ходе выездной налоговой проверки установлено, что сумма НДФЛ, подлежащая уплате по выплаченным дивидендам, рассчитана налоговым агентом неверно, и составляет 6 190 062 руб.

За период с 19.03.2009 по 26.03.2009 Жданову А.Г. фактически выплачено 116.688.000 руб., исчислен 3.340.577 руб. Данные о выплате дохода подтверждаются представленными справками по форме 2-НДФЛ, выписками банка, кассовыми докумен­тами. Таким образом, не удержан налог по Жданову А.Г. за период с 19.03.2009 по 26.03.2009 в размере 2.849.485 руб.

Всего по Жданову А. Г. и Новомирскому Д. Н. не удержан НДФЛ в размере 4.223.619 руб. На сумму не удержанного налога на основании ст. 75 НК РФ начислен пени в размере 1.301.146,19 руб. Налоговый агент привлечен к ответственности в виде штрафа в размере 211.180,95 руб.

Обществом приведены доводы о том, что суд первой инстанции анализирует отдельные периоды, а не весь проверяемый период. Апелляционный суд данные доводы отклоняет, так как суд первой инстанции анализировал периоды, в которые производились выплаты.

В апелляционной жалобе общество ссылается на то, что суд первой инстанции не дал оценку представленным им расчетам, что суд первой инстанции исказил материалы дела. Апелляционный суд отклоняет доводы общества по следующим мотивам.

При проверке доводов общества апелляционный суд установил, что доводы общества не соответствуют материалам дела. Например, в апелляционной жалобе указано (дословно) (страница 6 апелляционной жалобы): «Кроме того, общество указало на то, что ошибка общества в исчислении НДФЛ за период, предшествующий проверяемому, не связана с учетом суммы дивидендов, поступивших ООО «Элара» в декабре 2008 года. На даты выплаты дивидендов Жданову А.Г. в июне и августе 2008 года у общества имелись иные суммы полученных от ООО «Парламент-А» дивидендов в размере, достаточном для определения нулевой налогооблагаемой базы по НДФЛ, а сумма дивидендов в размере 90 295 000 руб. поступила ООО «Элара» уже позднее (данная информация приведена в таблице № 2 - приложении к Возражениям ООО «Элара» на отзыв инспекции, в Объяснениях ООО «Элара» от 06.06.2012, также данные сведения указаны самой инспекцией в таблице № 1 - приложении к решению инспекции (т.1 л.д.65)).

Так, ООО «Элара» в июне и в августе 2008 года выплачены участнику Жданову А.Г. следующие суммы дивидендов:

11.06.2008      14 000 000 руб.;

16.06.2008      54 996 200 руб.;

05.08.2008      62 796 300 руб.;

06.08.2008      2 204 220 рублей.

На эти даты ООО «Элара» явилось получателем дивидендов от ООО «Парламент-А» в следующих суммах:

11.06.2008    15 384 615 руб., с удержанием из данной суммы налога на прибыль в размере 1384 615 руб.;

16.06.2008     60 435 385 руб., с удержанием из данной суммы налога на прибыль в размере 5 439185 руб.;

05.08.2008     69 006 923 руб., с удержанием из данной суммы налога на прибыль в размере 6 210 623 руб.

06.08.2008    2 422 220 руб., с удержанием из данной суммы налога на прибыль в размере 218 000 рублей.

В нарушение части 4 статьи 170 АПК РФ, частей 4, 7 статьи 71 АПК РФ в решении суда первой инстанции вообще не указаны данные фактические обстоятельства, не приведены мотивы, по которым суд отклонил изложенные доводы общества, не указаны мотивы, по которым суд не применил вышеуказанные нормы закона, на которые ссылалось общество в обоснование своих требований».

Апелляционный суд установил, что в таблице № 1 - приложении к решению инспекции (т.1 л.д.65) отражены суммы дивидендов, полученных ООО «Элара» от ООО «Парламент-А» в течение 2008г. (т.1 л.д.65). При этом суммы, указываемые обществом в апелляционной жалобе как суммы, которые были выплачены ООО «Элара» в июне и в августе 2008 года участнику Жданову А.Г. (11.06.2008 - 14 000 000 руб.; 16.06.2008 - 54 996 200 руб.; 05.08.2008 - 62 796 300 руб.; 06.08.2008 - 2 204 220 рублей), налоговым органом указаны как суммы, полученных обществом дивидендов от ООО «Парламент-А».

Апелляционный суд, исследовав выписки банков, установил, что, например, по выписке Иркутского филиала ЗАО «Райффайзенбанк» обществу 11.06.2008г. платежным поручением №4888 поступило 14 000 000руб. с указанием, что это выплата дивидендов по протоколу собрания участников от 25.05.2007г. (т.4 л.д.7). Данный протокол имеется в материалах дела в т.3 на л.д.9 – это протокол внеочередного собрания участников ООО «Парламент-А», которым распределена прибыль в размере 149 892 000руб., в том числе обществу – 22,3%. При этом в представленных выписках банков (ОАО «Альфа-банк» - т.4 л.д.2-5, ЗАО «Райффайзенбанк» - т.4 л.д.6-49, Сбербанк – т.4 л.д. 50-355), операций по перечислению Жданову А.Г. дивидендов 11.06.2008г. не имеется (т.4 л.д.4, 7, 114).

Таким образом, сведения в указанной таблице налогового органа материалам дела соответствуют, а доводы общества – нет.

Аналогичная ситуация и с другими суммами и доводами общества. Кроме того, общество ссылается на свои расчеты, вместе с тем, расчеты являются доводами, оформленными в таблице, а не отдельными доказательствами, сведения в таблице  должны основываться на имеющихся документах.

Таким образом, апелляционный суд отклоняет доводы общества, как не соответствующие материалам дела.

Судом первой инстанции правильно не принят  довод общества о том, что налоговый орган и суд должны учесть факт излишнего удержания и перечисления в бюджет НДФЛ за период, предшествовавший данной проверке, в связи со следующим.

Согласно п. 6 ст. 226 Кодекса налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода, а также дня перечисления дохода со счетов налоговых агентов в банке на счета налогоплательщика либо по его поручению на счета третьих лиц в банках.

В силу ст. 230 Кодекса налоговые агенты представляют в налоговый орган по месту своего учета не декларацию (документ, являющийся основанием для исчисления и перечисления налога), а сведения о доходах физических лиц соответствующего налогового периода и суммах НДФЛ, начисленных и удержанных в этом налоговом периоде (справка по форме 2-НДФЛ).

Справка по форме 2-НДФЛ не содержит необходимых и достаточных сведений для проверки своевременности и полноты перечисления в бюджет сумм удержанного налоговым агентом НДФЛ, так как в ней отсутствуют сведения о дате фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода, о дате фактического получения налогоплательщиком дохода, сумме перечисленного налога.

Статья 88 Кодекса не предусматривает проведение камеральной проверки справки формы 2-НДФЛ.

Таким образом, переплата (задолженность) по данному виду налога объективно может быть выявлена только в результате выездной налоговой проверки.

Ранее налоговым органом проведена выездная налоговая проверка ООО «Элара» в том числе: по налогу на доходы за период с 01.09.2006 по 31.08.2008. По результатам проверки составлен акт от 17.04.2009 № 11-33-25, принято решение от 29.06.2009 № 11-33-25 (т.1 л.д.81-115) о привлечении к налоговой ответственности.