Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 02.10.2012 по делу n А10-1127/2012. Постановление суда апелляционной инстанции: Отменить решение суда полностью и принять по делу новый судебный акт

основанием для отмены судебного акта.

Не соответствует фактическим обстоятельствам дела и имеющимся в деле доказательствам  и вывод суда первой инстанции о том, что налоговый орган не доказал, что отношения с бюджетными учреждениями выстраивались в рамках оптовой торговли и не опроверг довода заявителя о том, что отношения по реализации продуктов питания по муниципальным контрактам складывались в рамках розничной торговли. В оспариваемом решении не исследовался вопрос о выполнении условий заключенных муниципальных контрактов на поставку продуктов: ассортимент продуктов, соблюдение сроков поставки, указанных в контрактах, отсутствуют выводы о количестве приобретенного товара и их цене.

Как следует из материалов дела, ИП Филиппова Т.М. в проверяемый период осуществляла реализацию образовательным муниципальным учреждениям продуктов питания, для чего участвовала в конкурсах, проводимых бюджетными учреждениями.

Отношения, сложившиеся между ИП Филипповой Т.М. и бюджетными учреждениями по поставке продуктов питания для образовательных учреждений, регулируются параграфом 4 главы 30 ГК РФ, Федеральным законом от 21.07.2005 №94-ФЗ «О размещении заказов на поставки товаров, выполнение работ, оказание услуг для государственных и муниципальных нужд».

При этом применение к этим отношениям сторон правил о договоре розничной купле-продаже законодательством не предусмотрено.

Согласно пунктами 1 и 2 статьи 525 ГК РФ поставка товаров для государственных или муниципальных нужд осуществляется на основе государственного или муниципального контракта на поставку товаров для государственных или муниципальных нужд, а также заключаемых в соответствии с ним договоров поставки товаров для государственных или муниципальных нужд (пункт 2 статьи 530). К отношениям по поставке товаров для государственных или муниципальных нужд применяются правила о договоре поставки (статьи 506 - 522), если иное не предусмотрено правилами настоящего Кодекса.

Пунктом 1 статьи 9 Федерального закона от 21.07.2005 №94-ФЗ «О размещении заказов на поставки товаров, выполнение работ, оказание услуг для государственных и муниципальных нужд» установлено, что под государственным или муниципальным контрактом понимается договор, заключенный заказчиком от имени Российской Федерации, субъекта Российской Федерации или муниципального образования в целях обеспечения государственных или муниципальных нужд.

Таким образом, в соответствии с Федеральным законом от 21.07.2005 № 94-ФЗ «О размещении заказов на поставки товаров, выполнение работ, оказание услуг для государственных и муниципальных нужд» учреждения использовали приобретенные товары в процессе осуществления своей деятельности в целях обеспечения государственных и муниципальных нужд, а не для собственного потребления.

Статьей 431 ГК РФ установлено, что при толковании условий договора принимается во внимание буквальное значение содержащихся в нем слов и выражений. Буквальное значение условия договора в случае его неясности устанавливается путем сопоставления с другими условиями и смыслом договора в целом. Если правила, содержащиеся в части первой настоящей статьи, не позволяют определить содержание договора, должна быть выяснена действительная общая воля сторон с учетом цели договора. При этом принимаются во внимание все соответствующие обстоятельства, включая предшествующие договору переговоры и переписку, практику, установившуюся во взаимных отношениях сторон, обычаи делового оборота, последующее поведение сторон.

Так, согласно заключенным ИП Филипповой Т.М. муниципальным контрактам с муниципальным автономным образовательным учреждением (далее МАОУ) «Мысовская средняя общеобразовательная школа №56», и МАОУ дополнительного образования детей «Кабанский дом детского творчества», основанием для заключения контракта являются протоколы заседания конкурсных комиссий, предметом контрактов является поставка продуктов питания в соответствии со спецификацией, являющейся неотъемлемой частью контракта, цена контракта включает в себя фиксированную стоимость товара, в контрактах установлены сроки поставки товара, поставку товара осуществляет ИП Филиппова Т.М., товар должен по качеству и комплектности соответствовать требованиям, указанным в спецификации.

Спецификация, являющаяся приложением к указанному договору, содержит следующие данные: наименование продукта, качественные характеристики фруктов, единицы измерения, количество, цена за единицу товара, периодичность поставки; подписана сторонами.

По своему смыслу спецификация не может существовать в отрыве от основного договора. Она призвана детализировать отдельные, излишне громоздкие положения договора поставки и является его неотъемлемой частью. Таким образом, наличие спецификаций к договорам является доказательством осуществления взаимоотношений в рамках договора поставки.

Муниципальные контракты, заключенные ИП Филипповой Т.М. с муниципальными образовательными учреждениями, также содержат и другие специфические черты, которые законодатель относит к договорам поставки.

Так, договоры содержат предусмотренные статьей 513 ГК РФ обязанности покупателя или получателя товара совершить все необходимые действия, обеспечивающие принятие товаров, поставленных в соответствии с договором поставки (приемка по количеству и качеству); условие о недопоставки товара; замене товара ненадлежащего качества.

Кроме того, в заключенных предпринимателем контрактах предусмотрена ответственность сторон за нарушение сроков и объема поставки, а также нарушение сроков оплаты.

Также, контракты содержат указания на срок передачи товара, то есть момент заключения и исполнения договора не совпадает, что также характерно для договора поставки, а не розничной торговли.

Материалами дела подтверждается и не оспаривается заявителем, что на оплату реализованного товара предпринимателем выставлялись счета-фактуры, товарные накладные, накладные оплата производилась в безналичном порядке путем перечисления денежных средств на расчетный счет предпринимателя.

Кроме того, апелляционный суд учитывает и обстоятельства, свидетельствующие об осуществлении предпринимателем оптовой торговли, как длительные хозяйственные отношения с бюджетными учреждениями, регулярность и большие объемы поставки товаров, специфика взаимоотношений поставщика и покупателя при приобретении реализуемых товаров и т.п.

Кроме того, одним из условий муниципальных контрактов является поставка продуктов питания, которая осуществляется за счет поставщика ИП Филипповой Т.М. путем доставки товара муниципальному учреждению.

Пунктом 1 статьи 510 ГК РФ предусмотрено, что доставка товаров осуществляется поставщиком путем отгрузки их транспортом, предусмотренным договором поставки, и на определенных в договоре условиях. В случаях, когда в договоре не определено, каким видом транспорта или на каких условиях осуществляется доставка, право выбора вида транспорта или определения условий доставки товаров принадлежит поставщику, если иное не вытекает из закона, иных правовых актов, существа обязательства или обычаев делового оборота.

При проведении выездной налоговой проверки был произведен допрос руководителя МАОУ дополнительного образования детей «Кабанский дом детского творчества» Шатовой Н.А., которая в протоколе допроса свидетеля от 23.11.2011 №557 подтвердила, что поставщиком продуктов питания для учреждения является ИП Филиппова Т.М., продукты питания приобретаются для обеспечения питания детей в оздоровительном лагере «Орлёнок», операции по поставке товаров оформляются накладными, сертификатами, счетами-фактурами, продукцию принимает заведующая столовой, продукты питания доставляются до лагеря «Орлёнок» транспортными средствами поставщика.

При допросе заведующей столовой МАОУ «Мысовская средняя общеобразовательная школа №56» в протоколе допроса от 12.10.2011 №522 Зуева Е.И. указала, что продукты на питание школьников закупают у ИП Филипповой Т.М., продукты поставляются прямо в школу по предварительному заказу, транспортные услуги не выставляют, так как продавец своим транспортом доставляет продукты в школу, оплата за продукты питания производится безналичным путем на расчетный счет продавца, поставка товаров оформляются актами на списание продуктов, накладными, счетами-фактурами полученными ИП Филипповой Т.М.

Указанные показания свидетелей подтверждают позицию налогового органа, что в данном случае имела место реализация товаров не через объекты торговой сети, а путем доставки до покупателя транспортом налогоплательщика, что также является основным признаком договора поставки.

Кроме того, вывод налогового органа о том, что продукты питания доставлялись муниципальному учреждению транспортом ИП Филипповой Т.М., подтверждается ответом МАОУ дополнительного образования детей «Кабанский дом детского творчества» (входящий от 25.10.2011 №19522) на требование о представление документов (информации) от 19.10.2011 №2641. Согласно требования инспекции о представлении путевых листов, учреждение пояснило, что продукты питания в оздоровительный лагерь «Орленок» поставлялись транспортом ИП Филипповой Т.М.

При этом доводы предпринимателя о том, что реализация продуктов питания по заключенным с бюджетными учреждениями муниципальным контрактам производилась через магазин «Сластена», не подтверждаются материалами дела.

Кроме того, отпуск товара через объекты стационарной торговой сети не во всех случаях может свидетельствовать о наличии признаков розничной купли-продажи.

Нормами ГК РФ, регулирующими отношения по поставке товара, предусмотрено, что поставка товара не обязательно должна сопровождаться его доставкой покупателю. Товар может быть получен покупателем в месте нахождения поставщика в разумный срок после получения уведомления поставщика о готовности товара (пункт 2 статьи 510 ГК РФ).

Следовательно, выборка товара покупателем, произведенная по месту осуществления продавцом розничной торговли, если такая выборка произведена в рамках исполнения сторонами предварительно заключенного договора поставки, не свидетельствует об осуществлении операции розничной купли-продажи.

В судебном заседании ИП Филиппова Т.М. подтвердила, что товар подготавливался в магазине в рамках заключенного муниципального контракта, по предварительной заявке муниципальных учреждений.

Таким образом, вывод инспекции о том, что реализация товаров не через объекты стационарной торговой сети, а по договору поставки путем доставки этого товара до покупателя относится к оптовой торговле, к которой система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход применению не подлежит, что согласуется с правовой позицией Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлениях от 05.06.2011 № 1066/11, от 04.10.2011 № 5566/11.

То обстоятельство, что договоры поставки заключены предпринимателем с некоммерческими организациями, правового значения не имеет, принимая во внимание то, что продукция приобреталась бюджетными учреждениями в целях обеспечения их уставной деятельности.

Следовательно, поскольку отношения между предпринимателем и бюджетными учреждениями фактически содержат существенные условия договора поставки, а не розничной купли-продажи, как указывает суд первой инстанции, такая продажа товаров не является розничной торговлей и подлежит налогообложению по общей системе налогообложения.

Также не соответствует нормам налогового законодательства вывод суда первой инстанции о том, что продукты питания приобретались муниципальными учреждениями по ценам, установленным предпринимателем в магазине для розничной торговли. Количественные показатели приобретаемых покупателями товаров, и способ расчетов организацией-покупателем за приобретенные продовольственные товары не могут служить основанием для того, чтобы «автоматически» признавать приобретение товарно-материальных ценностей для целей, связанных с осуществлением покупателями предпринимательской или иной экономической деятельности. При этом судом указано, что наименование контракта, на основании которого осуществляется реализация товаров (работ, услуг), само по себе не свидетельствует о фактических отношениях сторон  по конкретному указанному виду гражданско-правового обязательства.

Апелляционный суд считает, что операции по реализации ИП Филипповой Т.М. продуктов питания по муниципальным контрактам учреждениям не может быть признана розничной торговлей, поскольку это противоречит сущности налогообложения единым налогом на вмененный доход.

К аналогичному выводу налоговый орган пришел в оспариваемом решении (стр.50-52 решения инспекции от 23.01.2012 №79), однако суд первой инстанции в нарушение части 4 статьи 170 АПК РФ не дал оценку указанным доводам инспекции и не привел мотивы по которым суд их отклонил.

Главой 26.3 Кодекса установлен специальный налоговый режим - система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности.

В соответствии с пунктом 1 статьи 346.29 Кодекса объектом налогообложения для применения единого налога признается вмененный доход налогоплательщика.

Пунктом 2 этой же статьи установлено, что налоговой базой для исчисления суммы единого налога признается величина вмененного дохода, рассчитываемая как произведение базовой доходности по определенному виду предпринимательской деятельности, исчисленной за налоговый период, и величины физического показателя, характеризующего данный вид деятельности.

Пунктом 3 статьи 346.29 Кодекса определены физические показатели, величины базовой доходности по видам предпринимательской деятельности, к которым может быть применен ЕНВД, в том числе к следующим видам предпринимательской деятельности:

Розничная торговля, осуществляемая через объекты стационарной торговой сети, имеющие торговые залы, установлен физический показатель - площадь торгового зала (в квадратных метрах), величина базовой доходности при этом определена 1800 рублей в месяц, с квадратного метра торговой площади торгового зала.

В пункте 4 статьи 346.29 Кодекса установлено что базовая доходность корректируется (умножается) на коэффициенты К1 и К2.

Пункт 6 этой статьи устанавливает, что при определении величины базовой доходности представительные органы муниципальных районов, городских округов, законодательные (представительные) органы государственной власти городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга могут корректировать (умножать) базовую доходность, указанную в пункте 3 настоящей статьи, на корректирующий коэффициент К2.

Корректирующий коэффициент К2 определяется как произведение установленных нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных районов, городских округов, законами городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга значений, учитывающих влияние на результат предпринимательской деятельности факторов, предусмотренных статьей 346.27 НК РФ.

Система налогообложения в виде единого налога