Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 27.02.2013 по делу n А10-1927/2012. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

договорами поставки.

Из указанных условий муниципальных контрактов апелляционный суд приходит к выводу, что они полностью соответствуют указанным нормам, то есть являются по своей сути договорами поставки.

Следовательно, данного обстоятельства достаточно для вывода о том, что продажа товаров предпринимателем по муниципальным контрактам не подпадает под налогообложение ЕНВД, так как согласно ст.346.27 НК РФ под розничной торговлей понимается предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами (в том числе за наличный расчет, а также с использованием платежных карт) на основе договоров розничной купли-продажи, а при продаже по муниципальным контрактам происходит реализация товаров на основании договора поставки.

Апелляционный суд полагает, что продажа товаров по государственным и муниципальным контрактам не может быть признана розничной торговлей, поскольку это противоречит сущности налогообложения единым налогом на вмененный доход. Данная система налогообложения связана именно с тем, что доход заранее не известен, он предполагаемый, поэтому сумма налога установлена независимо от размера дохода. При продаже товаров по указанным контрактам получение дохода заранее планируется. Контракты законом изначально определены как договоры поставки для государственных или муниципальных нужд, что исключает возможность таких поставок по договорам розничной купли-продажи независимо от наименования договоров, а также способа выборки товаров (самовывоз или доставка).

Таким образом, суд первой инстанции правильно указал, что отношения, сложившиеся между  предпринимателем  Мальцевой  Л.  П. и бюджетными учреждениями по поставке товаров, регулируются параграфом 4 главы 30 Гражданского кодекса Российской Федерации, Федеральным законом от 21.07.2005 №94-ФЗ «О размещении заказов на поставки товаров, выполнение работ, оказание услуг для государственных и муниципальных нужд» и применение к этим отношениям сторон правил о договоре розничной купле-продаже законодательством не предусмотрено.

В соответствии с пунктами 1  и 2 статьи 525 Гражданского кодекса Российской Федерации поставка товаров для государственных или  муниципальных нужд осуществляется на основе государственного или муниципального контракта на поставку товаров для государственных или муниципальных нужд, а также заключаемых в соответствии с ним договоров поставки товаров для государственных или муниципальных нужд (пункт 2 статьи 530).

К отношениям по поставке товаров для государственных или муниципальных нужд применяются правила о договоре поставки (статьи 506 – 522 Кодекса), если иное не предусмотрено правилами настоящего Кодекса.

Согласно пункту 1 статьи 9 Федерального закона от 21.07.2005 №94-ФЗ «О размещении заказов на поставки товаров, выполнение работ, оказание услуг для государственных и муниципальных нужд» под государственным или муниципальным контрактом понимается договор, заключенный заказчиком от имени Российской Федерации, субъекта Российской Федерации или муниципального образования в целях обеспечения государственных или муниципальных нужд.

Таким образом, в соответствии с Федеральным законом от 21.07.2005 № 94-ФЗ «О размещении заказов на поставки товаров, выполнение работ, оказание услуг для государственных и муниципальных нужд» учреждения использовали приобретенные товары в процессе осуществления своей деятельности в целях обеспечения государственных и муниципальных нужд, а не для собственного потребления.

Статьей 431 Гражданского кодекса Российской Федерации установлено, что при толковании условий договора принимается во внимание буквальное значение содержащихся в нем слов и выражений. Буквальное значение условия договора в случае его неясности устанавливается путем сопоставления с другими условиями и смыслом договора в целом. Если правила, содержащиеся в части первой настоящей статьи, не позволяют определить содержание договора, должна быть выяснена действительная общая воля сторон с учетом цели договора. При этом принимаются во внимание все соответствующие обстоятельства, включая предшествующие договору переговоры и переписку, практику, установившуюся во взаимных отношениях сторон, обычаи делового оборота, последующее поведение сторон.

Согласно заключенным предпринимателем Мальцевой  Л.П. муниципальным контрактам с Кяхтинским районным управлением образования основанием для заключения контракта являются протоколы заседания конкурсных комиссий, предметом контрактов является поставка продуктов питания и непродовольственных товаров в соответствии со спецификацией, являющейся неотъемлемой частью контракта, цена контракта включает в себя фиксированную стоимость товара, в контрактах установлены сроки поставки товара, поставку товара осуществляет ИП Мальцева Л.П., товар должен по качеству и комплектности соответствовать требованиям, указанным в спецификации, которая являющаяся приложением к указанным контрактам (т.1 л.д.58-82).

По своему смыслу спецификация не может существовать в отрыве от основного договора. Она призвана детализировать отдельные, излишне громоздкие положения договора поставки (наименование продукта и качественные характеристики, единицы измерения, количество, цена за единицу товара, периодичность поставки) и является его неотъемлемой частью. Таким образом, наличие спецификаций к договорам является доказательством осуществления взаимоотношений в рамках договора поставки.

Муниципальные контракты, заключенные ИП Мальцевой Л. П. с муниципальными образовательными учреждениями, также содержат и другие специфические черты, которые законодатель относит к договорам поставки.

Так, договоры содержат предусмотренные статьей 513 Гражданского кодекса Российской Федерации обязанности покупателя или получателя товара совершить все необходимые действия, обеспечивающие принятие товаров, поставленных в соответствии с договором поставки (приемка по количеству и качеству); условие о недопоставки товара; замене товара ненадлежащего качества, предусмотрена ответственность сторон за нарушение сроков и объема поставки, а также нарушение сроков оплаты.

Контракты содержат указания на срок передачи товара, то есть момент заключения и исполнения договора не совпадает, что также характерно для договора поставки, а не розничной торговли.

Кроме того, налоговым органом и судом первой инстанции были проверены фактически сложившиеся между предпринимателем и Кяхтинским РУО отношения по исполнению муниципальных контрактов.

Как правильно указывает суд первой инстанции, материалами дела подтверждается, что на оплату реализованного  товара  предпринимателем выставлялись счета-фактуры, товарные накладные, оплата производилась в безналичном порядке путем перечисления денежных средств на расчетный счет предпринимателя. Об осуществлении предпринимателем оптовой торговли свидетельствует длительность хозяйственные отношения с бюджетными учреждениями, регулярность и большие объемы поставки товаров, специфика взаимоотношений поставщика и покупателя при приобретении реализуемых товаров.

Кроме того, одним из условий муниципальных контрактов является поставка продуктов питания, которая осуществляется за счет поставщика путем доставки товара муниципальному учреждению собственным транспортом или с привлечением транспорта третьих лиц за свой счет.

Пунктом 1  статьи 510 Гражданского кодекса  Российской Федерации предусмотрено, что доставка товаров осуществляется поставщиком путем отгрузки их транспортом, предусмотренным договором поставки, и на определенных в договоре условиях. В случаях, когда в договоре не определено, каким видом транспорта или на каких условиях осуществляется доставка, право выбора вида транспорта или определения условий доставки товаров принадлежит поставщику, если иное не вытекает из закона, иных правовых актов, существа обязательства или обычаев делового оборота.

В апелляционной жалобе предприниматель оспаривает выводы суда первой инстанции о том, что доставка товаров осуществлялась предпринимателем, поскольку судом первой инстанции неправильно оценены доказательства по делу, в том числе данные суду пояснения предпринимателем и свидетелями о вывозке товаров транспортом Кяхтинского РУО.

Из материалов дела следует, что в ходе проверки указанные обстоятельства были установлены налоговым органом следующим образом.

При проведении выездной налоговой проверки была опрошена ИП Мальцевой Л.П., которая в протоколе допроса свидетеля от 2.12.2011 г. пояснила, что поставщиком продуктов питания для дошкольных учреждений являлась она: “Детский сад делает заявку согласно контракту, мы доставляли к ним. В то время своего транспорта не было, мы арендовали транспорт, т.е., я уезжала с этим водителем на микроавтобусе в г. Улан-Удэ, обратно грузились с ним товаром и доставляли в детские сады. И арендовала грузовой транспорт для доставки строительных материалов”.

Из сообщения Кяхтинского районного Управления образования (стороной муниципальных контрактов) от 23.11.2011 № 229 (т.2 л. д. 107) следует,  что в 2009 -2010 годах детским садам товар доставлялся 14 самостоятельно поставщиком ИП Мальцевой Л. Л., на балансе детских садов транспорта не имеется. Вместе с тем, апелляционный суд отмечает, что на данный документ  в акте проверки ссылки не имеется,  в решении налогового органа имеется ссылка на пояснения Кяхтинского РУО вх.№3096 от 23.11.2011г., однако, соотнести данную ссылку с информацией от 23.11.2011 № 229 (т.2 л. д. 107) невозможно, так как входящий номер на данном документе отсутствует.

При рассмотрении дела в суде первой инстанции предприниматель Мальцева Л.П. пояснила, что товары в дошкольные учреждения в рамках исполнения муниципальных контрактов она не доставляла, работники детских дошкольных учреждения по предварительной заявке сами выбирали товар в магазине и вывозили в свои учреждения транспортом Кяхтинского районного Управления образования.

К материалам дела приобщена информация Кяхтинского районного Управления образования от 13.09. 2012 г. за № 185, из которой следует, что информация 23.11.2011г.  дана ошибочно. В 2009 -2010 годах детским садам товар доставлялся Кяхтинским РУО самостоятельно (т. 2 л. д. 33).

В  материалы  дела  предпринимателем Мальцевой  Л.  П.,  также  представлены справки заведующих муниципальных бюджетных дошкольных образовательных учреждений, из которых следует, что в 2009 -2010 годах детским садам товар доставлялся транспортом Кяхтинского РУО, предприниматель Мальцева Л. П. завоз товара сама не производила (т. 2 л. д. 34-36,).

Судом первой инстанции были допрошены в качестве свидетелей заведующие муниципальных бюджетных дошкольных образовательных учреждений Антонова С.Т. и Жарникова Т.В., а также главный бухгалтер Кяхтинского РУО Халзанова Д. Д. и начальник учреждения Буянтуев Б-Д. Г.

Допрошенные в качестве свидетелей главный бухгалтер Кяхтинского РУО Халзанова Д. Д. и начальник учреждения Буянтуев Б-Д. Г. пояснили суду о том, что товары в дошкольные учреждения в рамках исполнения муниципальных контрактов предприниматель Мальцева Л.П. не доставляла, работники детских дошкольных учреждения по предварительной заявке сами выбирали товар в магазине и вывозили в свои учреждения транспортом Кяхтинского районного Управления образования. Поскольку муниципальными контрактами предусмотрена доставка товара заказчику транспортом поставщика или за его счет, а фактически товар по контрактам в дошкольные учреждения доставлялся транспортом Кяхтинского  районного Управления образования и за счет последнего, что подтверждается приобщенными к материалам дела путевыми листами и произведенными затратами на бензин, то Кяхтинское РУО приняло решение предъявить к оплате понесенные расходы предпринимателю Мальцевой Л.П. Поэтому предпринимателю Мальцевой Л. П. выставлен к оплате счет-фактура № 00000019 от 29. 10. 2012 года за оплату ГСМ за подвоз продуктов по контрактам 2009 – 2020 годы.

Исходя из того, что показания предпринимателя Мальцевой Л. П., противоречат свидетельским показаниям данным в ходе выездной налоговой проверки, согласно протокола допроса от 02.12.2011 г., а также ответам учреждений на запросы инспекции, суд первой инстанции критически оценил измененные в судебном заседании показания предпринимателя Мальцевой Л.П.

Апелляционный суд из материалов дела усматривает, что в материалы дела также были представлены путевые листы на транспорт Кяхтинского РУО, авансовые отчеты с чеками ККМ о приобретении ГСМ, а также счет фактура №19 от 29.12.2012г., выставленная Кяхтинским РУО в адрес предпринимателя на оплату ГСМ за подвоз продуктов по контрактам 2009-2010 годо (т.2 л.д.133, 134-150, т.3 л.д.1-79).

Оценивая в совокупности указанные доказательства, апелляционный суд приходит к выводу, что доставка товаров действительно могла осуществляться не транспортом предпринимателя, а транспортом Кяхтинского РУО, то есть происходила выборка товара в счет муниципального контракта.

Вместе с тем, указанные обстоятельства не влияют на выводы апелляционного суда по делу в целом, так как, как уже указано, апелляционный суд полагает, что по муниципальным контрактам товар продается в рамках договора поставки, а не розничной купли-продажи.

При этом из показаний допрошенных судом первой инстанции свидетелей, оглашенных апелляционным судом, следует, что соответствующее учреждение делало заявку, а затем на машине РУО товар забирался. Из указанного апелляционный суд заключает, что учреждения забирали у предпринимателя уже сформированную партию товара, что характерно для отношений по договору поставки.

Кроме того, апелляционный суд полагает, что суд первой инстанции сделал правильный вывод о том, что Кяхтинское РУО и допрошенные свидетели подтвердили фактическое соблюдение сторонами условий контракта в части обязанности предпринимателя доставить товар муниципальным учреждениям за счет поставщика, что подтверждается также представленным счетом-фактурой на оплату предпринимателем ГСМ. Выборка товара покупателем, произведенная по месту осуществления продавцом розничной торговли, если такая выборка произведена в рамках исполнения сторонами предварительно заключенного договора поставки, не свидетельствует об осуществлении операции розничной купли-продажи.

На основании изложенного, апелляционный суд приходит к выводу, что и фактически сложившиеся отношения между предпринимателем и Кяхтинским РУО соответствуют договору поставки.

Таким образом, апелляционный суд поддерживает выводы суда первой инстанции о том, что поскольку отношения между предпринимателем и бюджетными учреждениями фактически содержат существенные условия договора поставки, а не розничной купли-продажи, такая продажа товаров не является розничной торговлей  и  подлежит налогообложению   по  общей  системе налогообложения. Названная деятельность не может быть отнесена к виду деятельности заявленному налогоплательщиком в декларации по единому налогу на вмененный доход - розничная торговля, осуществляемая через объекты стационарной