Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 02.06.2013 по делу n А58-8013/2010. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

для целей налогообложения, установленному главой «Налог на прибыль организаций. Исчисление и уплату НДФЛ самостоятельно производят физические лица, зарегистрированные в установленном действующим законодательством порядке и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица – по суммам доходов, полученных от осуществления такой деятельности.

В соответствии с подпунктом 2 пункта 1статьи 235, пунктом 2 статьи 236, пунктом 3 статьи 237 Налогового кодекса плательщиками ЕСН признаются индивидуальные предприниматели. Объектом обложения ЕСН для индивидуальных предпринимателей признаются доходы от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности за вычетом расходов, связанных с их извлечением. Налоговая база для таких плательщиков определяется как сумма доходов, полученных такими налогоплательщиками за налоговый период как в денежной, так и в натуральной форме от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности, за вычетом расходов, связанных с их извлечением. При этом состав расходов, принимаемых к вычету в целях налогообложения данной группой налогоплательщиков, определяется в порядке, аналогичном порядку определения состава затрат, установленных для налогоплательщиков налога на прибыль соответствующими статьями главы 25 настоящего Кодекса.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 Налогового кодекса объектом налогообложения признаются операции по реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации. В целях настоящей главы передача права собственности на товары, результатов выполненных работ, оказание услуг на безвозмездной основе признается реализацией товаров (работ, услуг).

В соответствии с пунктом 1 статьи 171 Налогового кодекса налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 настоящего Кодекса, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.

Как установлено судом и следует из материалов дела, заявитель исчислял и уплачивал ЕНВД, представил в налоговый орган декларации по НДФЛ и ЕСН за 2007 год по видам деятельности, не связанным с обложением ЕНВД, в которых отразил доход в размере 16 836 592руб., расход в размере 16 735 487руб., базу и НДФЛ в размерах 101 105руб. и 13 143руб., базу и ЕСН в размерах 101 104руб. и 10 110руб.

Между тем, как установлено судом и следует из материалов дела, заявителем как комитентом в 2007 году от комиссионера, осуществляющего розничную торговлю, получены 9 209 040,77 руб. согласно квитанциям к приходным кассовым ордерам (т.2, л.д.146-152). При этом заявитель данный доход не учел при исчислении НДФЛ и ЕСН за 2007 год.

Факт получения от комиссионера 9 209 040,77руб. за реализованные в розничную продажу покупателям товары в 2007 году предприниматель не оспаривает.

Установленные выше обстоятельства послужили основанием для увеличения инспекцией доходов заявителя по НДФЛ и ЕСН за 2007 год на 9 201 041 руб. с 16 836 592 руб. (по декларациям заявителя) до 26 045 633 руб. При этом налоговый орган увеличил расходы заявителя для целей исчисления НДФЛ и ЕСН за 2007 год до 20 318 819 руб., то есть с 16 735 487руб. (по декларациям заявителя) на 3 583 323руб.

Вследствие этого налоговый орган определил налоговые базы заявителя по НДФЛ и ЕСН за 2007 год в размере 5 726 823руб., а налоги, с учетом самостоятельно исчисленных заявителем по декларациям, в размерах 731 344руб. и 131 947руб. соответственно.

Суд первой инстанции правильно отклонил довод заявителя со ссылками на статью 248 Налогового кодекса о том, что из 9 201 041 руб. дохода следует исключить НДС как предъявленный им покупателям налог, поскольку из имеющихся в деле договора реализации 20.01.07 №1, дополнительного соглашения от 20.12.07, без номера, отчетов комиссионера, актов сверок, квитанций к приходным кассовым ордерам не усматривается, что в составе 9 201 041 руб., полученных заявителем от комиссионера, фактически имеется НДС.

При этом из материалов дела следует, что доказательств, подтверждающих факты получения через комиссионера 9 201 041 руб. дохода с включенным в него НДС, предъявления НДС заявителем покупателям в составе цены товаров, переданных заявителем комиссионеру на реализацию в розничной продаже, заявитель суду не представил.

Судом первой инстанции было отклонено ходатайство о приобщении к материалам дела дополнительных доказательств как неотносимых к рассматриваемому делу. Судом апелляционной инстанции, при проверке доводов апеллянта о неправомерности указанных процессуальных действий суда первой инстанции, аналогичное ходатайство было удовлетворено, к материалам дела приобщены дополнительные доказательства согласно реестра в 9 томах.

По мнению налогоплательщика указанные документы доказывают ошибочное исчисление налога на добавленную стоимость и, соответственно, определения налогооблагаемой базы по НДФЛ и ЕСН, поскольку в представленных счетах-фактурах, выставленных ИП Мыльниковым П.Н. различным контрагентам по реализации строительных материалов оптом, в составе цены включен НДС. Вместе с тем, инспекция, определяя налоговую базу как сумму определенную отчетом комиссионера, не сравнила стоимость аналогичных товаров, реализуемых предпринимателем по общей системе налогообложения и реализуемых ИП Мыльниковой.

Апелляционный суд, проверив указанный довод и дополнительно представленные доказательства, считает его неправомерным и необоснованным, поскольку предпринимателем не представлены первичные документы, подтверждающие не реализацию, а именно приобретение строительных материалов с включенным в цену НДС. Представленные же доказательства включение НДС в цену реализуемых товаров ИП Мыльниковой не подтверждают. То обстоятельство, что цена реализации предпринимателем товаров по общей системе налогообложения иным контрагентам и по ЕНВД ИП Мыльниковой фактически совпадает, по мнению апелляционного суда, подтверждает направленность действий предпринимателя на получение необоснованной налоговой выгоды путем создания схемы незаконного возмещения НДС.

Также судом первой инстанции правильно отмечено, что заявитель не представил и доказательства того, что реализация комиссионером товаров заявителя покупателям в розницу осуществлялась с включением в их цену НДС.

Как установлено судом первой инстанции и следует из материалов дела, заявитель исчислял и уплачивал ЕНВД, представил в налоговый орган декларации по НДС за январь-декабрь 2007 года по видам деятельности, не связанным с обложением ЕНВД, в которых отразил исчисленный НДС в размере 3 644 876руб., вычеты НДС 3 260 290, всего НДС к уплате 384 586руб.

Между тем, налоговым органом установлено, что заявителем как комитентом в 2007 году через комиссионера, осуществляющего розничную торговлю, совершены операции по реализации товаров на сумму 21 536 663,31руб. согласно отчетам комиссионера (т.2, л.д.153-250). При этом заявитель данные операции по реализации на указанную сумму не учел при исчислении НДС за налоговые периоды 2007 года.

Осуществление операций по реализации товаров на сумму 21 536 663,31руб. через комиссионера в 2007 году заявитель не оспаривает.

В связи с данными обстоятельствами налоговый орган увеличил НДС заявителя от операций по реализации в каждом налоговом периоде 2007 года на 3 876 599 руб. с 3 644 876 руб. (по декларациям заявителя) до 7 521 475 руб. При этом налоговый орган увеличил заявителю вычеты НДС для целей исчисления НДС за налоговые периоды 2007 года, за исключением января-марта, июля, до 4 130 306 руб., то есть с 3 260 290 руб. (по декларациям заявителя) на 870 016 руб.

Вследствие этого налоговый орган определил НДС к уплате за налоговые периоды 2007 года (январь-март, май-декабрь) в размере 3 206 465 руб., с учетом самостоятельно исчисленных заявителем по декларациям за указанные периоды.

Довод заявителя со ссылками на статью 154 Налогового кодекса о том, что 21 536 663,31руб. от операций по реализации товаров через комиссионера налоговым органом определены неверно, так как база составит 18 251 410руб., поскольку из указанной суммы операций по реализации следует исключить 3 285 253 НДС, поскольку цены на реализованный товар содержали данную сумму НДС, судом первой инстанции также обоснованно отклонен, поскольку из имеющихся в деле договора реализации 20.01.07 №1, дополнительного соглашения от 20.12.07, отчетов комиссионера, актов сверок, квитанций к приходным кассовым ордерам не усматривается, что в составе 21 536 663,31 руб. от операций по реализации товаров через комиссионера фактически имеется НДС.

При этом доказательства, подтверждающие факт возникновения у заявителя 21 536 663,31руб. от операций по реализации товаров через комиссионера именно с НДС, наличие НДС в стоимости товаров, переданных заявителем комиссионеру на реализацию в розничной продаже, заявителем в материалы дела не представлено. Ка ки не представлено доказательства того, что реализация комиссионером товаров покупателям в розницу, повлекшая у заявителя возникновение 21 536 663,31руб. от операций по такой реализации, осуществлялась с включением НДС в стоимость товаров.

Также необоснованным является и довод заявителя со ссылкой на пункт 4 статьи 170 Налогового кодекса о том, что за январь-декабрь 2007 года вычеты НДС должны составить 5 580 676 руб., так как налоговый орган неверно рассчитал стоимость отгруженных товаров по оптовой торговле и соответственно удельный вес.

При этом суд первой инстанции правильно исходил из того, что увеличение налоговым органом суммы вычетов НДС за 2007 год до 4 130 306 руб. против 3 260 290 руб. вычетов НДС, задекларированных заявителем в 2007 году, само по себе свидетельствует о совершении налоговым органов действий, улучшающих положение заявителя, хотя такие действия законодательством о налогах и сборах для налоговых органов не предусмотрены.

Кроме того, заявителем приведены помесячные и итоговая суммы вычетов НДС (т.5, л.д.81), которые значительно больше (5 580 676 руб.), чем предпринимателем декларировалось (3 260 290 руб.) (т.1, л.д.48).

В соответствии со статьями 52, 80, 171 - 173 Налогового кодекса применение налоговых вычетов по НДС является правом налогоплательщика, носит заявительный характер посредством их декларирования в подаваемых в налоговый орган налоговых декларациях и может быть реализовано только при соблюдении установленных в главе 21 Кодекса условий.

В этой связи суд первой инстанции правильно исходил из того, что наличие у налогоплательщика любых документов, подтверждающих, по его мнению, право на применение налоговых вычетов, включая расчеты, без отражения (указания, заявления) суммы налоговых вычетов в налоговой декларации не является основанием для уменьшения подлежащего уплате в бюджет по итогам налогового периода НДС. Наличие документов, обуславливающих применение налоговых вычетов по НДС, также не заменяет их декларирования.

По аналогичным мотивам суд первой инстанции правомерно отклонил довод заявителя о том, что ему подлежит возмещению 199 657 руб. НДС за апрель 2007 года, поскольку заявитель задекларировал за указанный налоговый период к уплате 30 916 руб. (т.1, л.д.48). Кроме того, предпринимателем не учтены положения статьи 173 Налогового кодекса РФ

Также, с учетом выводов и указаний суда надзорной инстанции, изложенных в постановлении от 17.07.12 №198/12, суд первой инстанции правильно признал не имеющими правого значения для целей обложения НДФЛ, ЕСН, НДС за 2007 год доходов заявителя, полученных от комиссионера, операций заявителя по реализации товаров через комиссионера при определении налоговым органом деятельности заявителя через комиссионера в качестве оптовой, поскольку это не повлекло неправильных выводов.

Кроме того, довод заявителя со ссылками на нормы Семейного кодекса Российской Федерации в обоснование отсутствия факта передачи права собственности на товары от заявителя как одного супруга другому супругу – комиссионеру, т.е. реализации, подлежит отклонению. При этом суд первой инстанции правильно исходил как из смысла Постановления Президиума ВАС РФ от 17.07.12 №198/12, так и из того, что законодательство о налогах и сборах не содержит каких-либо особенностей в вопросах налогообложения деятельности самостоятельных индивидуальных предпринимателей, являющихся супругами, хоть в экономических отношениях между собой, так и в экономических отношениях с другими субъектами.

Апелляционный суд соглашается с позицией суда первой инстанции в части признания необоснованными доводов налогоплательщика об увеличении расходов до 21 160 572руб. (за счет 2 274 460руб. по отношениям с ООО «Металл-Строй» и изменяющих, по мнению заявителя, определение процентного соотношения расходов применительно к общей сумме расходов по деятельности, облагаемой ЕНВД, и по деятельности, облагаемой налогами по общему режиму) при исчислении НДФЛ и ЕСН за 2007 год, тогда как определенный налоговым органом расход заявителя составил 20 318 810 руб., увеличенный по сравнению с указанными заявителем 16 735 488 руб. расхода в декларациях по НДФЛ и ЕСН за 2007 год, а также о неправомерном исключении налоговым органом из вычетов НДС за август 2007 года 409 402,83руб. по счету-фактуре ООО «Металл-Строй».

В силу норм статьи 227 Налогового кодекса РФ заявление индивидуальным предпринимателем расходов требует самостоятельного декларирования этих расходов в установленном законом порядке. Как следует из приложения №1 к письменным обоснованиям заявителя от 12.12.12, предприниматель не отразил в своих декларациях по НДФЛ и ЕСН за 2007 год 2 274 460 руб. по отношениям с ООО «Металл-Строй».

В силу статьи 252 Налогового кодекса РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода (пункт 2).

Таким образом, при исчислении НДФЛ, ЕСН для подтверждения правомерности отнесения к расходам тех или иных затрат налогоплательщик должен доказать, что расходы являются обоснованными (экономически оправданными затратами), произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода, а также представить документы, подтверждающие произведенные расходы и оформленные в соответствии с законодательством Российской Федерации.

В соответствии со статьей 9 Федерального закона «О бухгалтерском учете» все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет (пункт 1). Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены