Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 09.07.2013 по делу n А19-21827/2012. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

от 25.07.2001 N 138-0, право на возмещение налога на добавленную стоимость из бюджета предоставлено добросовестным налогоплательщикам для компенсации реально понесенных ими затрат по уплате налога поставщикам товаров (работ, услуг). Налогоплательщик, использующий вышеуказанное право в противоречии с его назначением, то есть злоупотребляющий им, не может рассчитывать на такую же судебную защиту этого права, как добросовестный налогоплательщик.

Исходя из правовой позиции Конституционного Суда РФ, изложенной в определении от 4 июня 2007 года №320-О-П, глава 25 Налогового кодекса РФ регулирует налогообложение прибыли организаций и устанавливает в этих целях определенную соотносимость доходов и расходов и связь последних именно с деятельностью организации по извлечению прибыли. Так, перечень затрат, подлежащих включению в состав расходов, связанных с производством и реализацией, содержит материальные расходы, расходы на оплату труда, суммы начисленной амортизации и прочие расходы, включая расходы на ремонт основных средств, направленные на развитие производства и сохранение его прибыльности (ст. ст. 253 - 255, 260 - 264 Налогового кодекса РФ). Этот же критерий прямо обозначен в абзаце 4 пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса РФ как основное условие признания затрат обоснованными или экономически оправданными: расходами признаются любые затраты, если они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, а потому обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата. В силу принципа свободы экономической деятельности (статья 8 части 1 Конституции РФ) налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность.

В указанном определении Конституционным Судом РФ отражено, что по смыслу правовой позиции, выраженной в постановлении от 24.02.2004 № 3-П, судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельной и широкой дискрецией, поскольку в силу рискового характера такой деятельности существуют объективные пределы в возможностях судов выявлять наличие в ней деловых просчетов.

Следовательно, для признания тех или иных расходов экономически оправданными необходимо установление объективной связи понесенных налогоплательщиком расходов с направленностью его деятельности на получение прибыли. Бремя доказывания необоснованности расходов налогоплательщика возлагается на налоговые органы.

Постановлением Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" дано разъяснение о том, что судам необходимо иметь в виду, что следующие обстоятельства сами по себе не могут служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной:

- создание организации незадолго до совершения хозяйственной операции;

- взаимозависимость участников сделок;

- неритмичный характер хозяйственных операций;

- нарушение налогового законодательства в прошлом;

- разовый характер операции;

- осуществление операции не по месту нахождения налогоплательщика;

- осуществление расчетов с использованием одного банка;

- осуществление транзитных платежей между участниками взаимосвязанных хозяйственных операций;

- использование посредников при осуществлении хозяйственных операций.

Вместе с тем эти обстоятельства в совокупности и взаимосвязи с иными обстоятельствами, в частности, указанными в пункте 5 указанного выше постановления, могут быть признаны обстоятельствами, свидетельствующими о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды (пункт 6).

Судам необходимо учитывать, что налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано. Обоснованность получения налоговой выгоды не может быть поставлена в зависимость от способов привлечения капитала для осуществления экономической деятельности (использование собственных, заемных средств, эмиссия ценных бумаг, увеличение уставного капитала и т.п.) или от эффективности использования капитала (пункты 7, 8, 9).

Обязанность по доказыванию правомерности применения вычетов по налогу на добавленную стоимость законодателем возложена на налогоплательщика. При этом данные первичных документов, составляемых при совершении хозяйственной операции и представляемых налогоплательщиком в налоговые органы, должны отвечать установленным законодательством требованиям и содержать достоверные сведения об обстоятельствах, с которыми законодательство связывает реализацию права на осуществление налоговых вычетов.

Между тем налоговые органы не освобождаются от обязанности по доказыванию как факта наличия недостоверных сведений в представленных налогоплательщиком первичных документах, так и недобросовестности налогоплательщика при осуществлении соответствующих хозяйственных операций.

Из материалов дела следует, что Герасимов Д.А. зарегистрирован в качестве индивидуального предпринимателя 15.12.2008 за основным государственным номером (ОГРНИП) 304380836200059. Основной вид деятельности, осуществляемый в 1999-2005гг. - розничная торговля, монтаж, с 2005 года - производство, торговля. Герасимов Д.А. преимущественно осуществляет торговлю с физическими лицами; применяет специальный режим налогообложения в виде единого налога на вмененный доход (далее – ЕНВД).

ООО «Компания Фенстер» зарегистрировано в качестве юридического лица 13.09.2005 за основным государственным номером (ОГРН) 1053808137272. Адрес государственной регистрации: г.Иркутск, ул. Сурнова, 22. Учредитель, руководитель в период с 13.09.2005 по 30.01.2011 - Герасимов Д.А., с 31.01.2011 генеральный директор - Кандинский С.В. Организация применяет общий режим налогообложения.

ООО «Горизонт» зарегистрировано в качестве юридического лица 22.06.2009 за основным государственным номером (ОГРН) 10938500123245. Основной вид деятельности – торговля со средним и мелким бизнесом. ООО «Горизонт» применяет упрощенную систему налогообложения с объектом налогообложения – «доходы».

Таким образом, названные хозяйствующие субъекты созданы в разное время и обособлены друг от друга.

Согласно данным суду первой инстанции пояснениям представителей общества налогоплательщик не отрицает наличие взаимозависимости между ООО «Компания Фенстер», ООО «Горизонт», ИП Герасимовым Д.А.

Суд апелляционной инстанции, соглашаясь с выводом суда первой инстанции о недоказанности инспекцией влияния взаимозависимости между обществом и спорными хозяйствующими субъектами на условия или экономические результаты деятельности ООО «Компания Фенстер», исходит из следующего.

Статьей 3 Налогового кодекса РФ установлено, что ни на кого не может быть возложена обязанность уплачивать налоги и сборы, а также иные взносы и платежи, обладающие установленными настоящим Кодексом признаками налогов или сборов, не предусмотренные настоящим Кодексом, либо установленные в ином порядке, чем это определено настоящим Кодексом.

В соответствии с пунктом 1 статьи 20 Налогового кодекса РФ лица являются взаимозависимыми в случае если одна организация непосредственно и (или) косвенно участвует в другой организации, и суммарная доля такого участия составляет более 20 процентов, если одно физическое лицо подчиняется другому физическому лицу по должностному положению, либо если лица состоят в брачных отношениях, отношениях родства или свойства, усыновителя и усыновленного, а также попечителя и опекаемого.

Согласно пункту 2 статьи 20 Налогового кодекса РФ суд может признать лица взаимозависимыми по иным основаниям, не предусмотренным пунктом 1 настоящей статьи, если отношения между этими лицами могут повлиять на результаты сделок по реализации товаров (работ, услуг).

В Постановлении Пленума Высшего арбитражного суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" отмечено, что взаимозависимость участников сделок сама по себе не может служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной.

Высший Арбитражный Суд Российской Федерации в Определении от 21.07.2010 №ВАС-8971/10 указал, что довод инспекции о взаимозависимости участников сделок сам по себе не может служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной, если не доказано, что это обстоятельство существенно повлияло на результаты сделок. Приобретение товара у взаимозависимого лица не приравнивается к недобросовестности. В каждом конкретном случае необходимо доказать, что взаимозависимость привела к нерыночному ценообразованию и необоснованному завышению налога, подлежащего возмещению из бюджета.

В соответствии с разъяснениями Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенными в постановлении Президиума №13797/07 от 04.03.2008, при установлении факта взаимозависимости между контрагентами по сделкам подлежит исследованию вопрос о влиянии взаимозависимости на хозяйственные взаимоотношения.

Апелляционный суд по результатам оценки представленных в материалы дела доказательств, установленных в ходе проверки обстоятельств, соглашается с судом первой инстанции в том, что налоговым органом не доказаны обстоятельства влияния взаимозависимости на условия и результат спорных хозяйственных операций (сделок), отсутствие экономического смысла хозяйственных операций, направленность действий налогоплательщика на получение необоснованной выгоды.

Из оспариваемого решения налогового органа следует, что вывод о получении ООО «Компания Фенстер» необоснованной налоговой выгоды путем создания схемы дробления бизнеса через специально созданные взаимозависимые юридические лица, применяющие специальные налоговые режимы основан инспекцией на следующем:

- в дилерских договорах, заключенных обществом с ООО «Горизонт» и ИП Герасимовым Д.А., содержится условие о возможности использования логотипа ООО «Компания Фенстер». В договорах с другими дилерами прямо указано о том, что они не праве использовать от своего имени прямо или косвенно товарный знак или иную интеллектуальную собственность ООО «Компания Фенстер»;

- использование ООО «Компания Фенстер», ООО «Горизонт», ИП Герасимовым Д.А. одного IP-адреса, с которого осуществлялся доступ к системе «Клиент-Банк»;

- ООО «Компания Фенстер» обеспечило трудовыми ресурсами ООО «Горизонт» для осуществления деятельности;

- ООО «Компания Фенстер» осуществляло контроль за деятельностью ООО «Горизонт», ИП Герасимова Д.А. в области трудовых, договорных, финансовых и др. отношений.

Суд первой инстанции признал выводы налогового органа необоснованными по следующим основаниям.

Согласно материалам дела, в проверяемом периоде между ООО «Компания Фенстер» и ИП Герасимовым Д.А. заключен дилерский договор от 01.02.2007 №0007, согласно которому ООО «Компания Фенстер» обязуется изготовить и передать, а дилер принять и оплатить готовые изделия в количестве, ассортименте и на условиях, предусмотренных договором. Товар приобретается дилером в целях дальнейшей реализации.

В соответствии с пунктом 2.4 названного договора во время действия договора, дилер вправе использовать от своего имени прямо или косвенно товарный знак или иную интеллектуальную собственность ООО «Компания Фенстер», другие средства его индивидуализации: его имя, опыт и связи, с целью привлечения клиентов для реализации товаров и услуг других организаций.

По условиям дилерского договора от 20.11.2009 №0254, заключенного между ООО «Компания Фенстер» и ООО «Горизонт», ООО «Компания Фенстер» обязуется изготовить и передать, а дилер принять и оплатить готовые изделия в количестве, ассортименте и на условиях, предусмотренных договором. Товар приобретается дилером в целях дальнейшей реализации.

Согласно пункту 2.4 данного дилерского договора во время действия договора, дилер вправе использовать от своего имени прямо или косвенно товарный знак или иную интеллектуальную собственность ООО «Компания Фенстер», другие средства его индивидуализации: его имя, опыт и связи, с целью привлечения клиентов для реализации товаров и услуг других организаций.

В проверяемом периоде ООО «Компания Фенстер» также были заключены следующие гражданско-правовые договоры:

- дилерский договор от 14.03.2007 №41 с индивидуальным предпринимателем Гернего А.В, согласно пункту 2.4 которого во время действия договора дилер не вправе использовать от своего имени прямо или косвенно товарный знак или иную интеллектуальную собственность ООО «Компания Фенстер», другие средства его индивидуализации: его имя, опыт и связи, с целью привлечения клиентов для реализации товаров и услуг других организаций;

- дилерский договор от 04.02.2010 №385 с ООО «ТАСО», согласно которому во время действия договора, дилер вправе использовать от своего имени прямо или косвенно товарный знак или иную интеллектуальную собственность ООО «Компания Фенстер», другие средства его индивидуализации: его имя, опыт и связи, с целью привлечения клиентов для реализации товаров и услуг других организаций (т.19, л.д.90-94);

- дилерский договор от 01.06.2010 №570 с ООО «ТАСО ФЕНСТЕР», согласно которому во время действия договора, дилер вправе использовать от своего имени прямо или косвенно товарный знак или иную интеллектуальную собственность ООО «Компания Фенстер», другие средства его индивидуализации: его имя, опыт и связи, с целью привлечения клиентов для реализации товаров и услуг других организаций (т.19, л.д.95-99).

Таким образом, условие о возможности использования дилером товарного знака и иной интеллектуальной собственности ООО «Компания Фенстер» содержится не только в договорах, заключенных с ООО «Горизонт» и ИП Герасимовым Д.А.

Суд первой инстанции, оценивая представленные обществом два экземпляра договора от 01.06.2010 №570, заключенного между ООО «Компания Фенстер» и ООО «ТАСО ФЕНСТЕР», отличие которых заключалось в различии содержащегося в п.2.4 условия о возможности использования товарного знака или иной интеллектуальной собственности ООО «Компания Фенстер», верно указал, что наличие или отсутствие указанного условия не предопределяет вывод о создании обществом схемы ухода от налогообложения путем использования взаимозависимых хозяйствующих субъектов.

Кроме