Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 29.08.2013 по делу n А58-4935/2012. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

спорных расходов неисполнение упомянутого в Акте проверки требования б/н от 06.10.2011, так как при оспаривании факта получения требования Учреждением налоговым органом доказательств вручения требования полномочному представителю Учреждения не представлено, а также данное требование было изготовлено 06.10.2011 за день до окончания проверки (07.10.2011).

Кроме того, в материалах проверки при изложении обстоятельств совершенного правонарушения, выразившихся в завышении расходов по налогу на прибыль в виде амортизационных начислений, в связи с отсутствием документального подтверждения содержатся противоречивые выводы. А именно, из решения на странице 144 следует, что Учреждением завышены по Киренскому РВПиС расходы по амортизации на 70 403 379,24 рубля в связи с отсутствием документального подтверждения проведения реконструкции, проведения работ за счет внебюджетных средств, непредставлением в полном объеме инвентарных карточек, несоответствием расчетов по амортизации по основным средствам. По данным проверки сумма амортизации по Киренскому РВПиС составила 1 909 087,63 рубля, по данным Киренского РВПиС сумма расходов составила 71 312 467 рублей.

Между тем, как следует из решения на странице 125 и Акта проверки расходы по Киренскому РВПиС определены проверкой в размере 41 815 936 рублей, в том числе амортизация 19 011 508 рублей. Расхождения с данными налогоплательщика составили в сумме 3 043 616 рублей в сторону увеличения. Сумма налога на прибыль за 2009 год доначислена с учетом завышения расходов на сумму 53 425 608 рублей (завышение по Киренскому РВПиС на 53 300 959 рублей и завышение по Осетровскому узлу связи на 124 650 рублей).

Применительно к обстоятельствам рассматриваемого дела, суд установлено, что к выводам о совершении налогового правонарушения, выразившегося в неполной уплате налога на прибыль за 2008 и 2009 годы в связи с отсутствием документального подтверждения расходов по амортизации объектов Киренского РВПиС, налоговый орган пришел с нарушением процесса. В результате чего налогоплательщику не обеспечена возможность представить в предусмотренные налоговым законодательством сроки объяснения и доказательства.

Согласно пункту 6 статьи 101 Кодекса после окончания налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа, рассматривающий материалы данной проверки, вправе принять решение о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля для получения дополнительных доказательств, подтверждающих факт совершения налогового правонарушения, признаки которого были установлены в ходе проверки, или отсутствие указанного факта. Осуществление такого права связано прежде всего с получением дополнительных доказательств по обстоятельствам, уже установленным в ходе проверки. Данное право не может быть противопоставлено праву налогового органа провести дополнительную налоговую проверку скорректированных сведений по уточненной налоговой декларации по основанию, предусмотренному абзацем шестым пункта 10 статьи 89 Кодекса (постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 16.03.2010 N 8163/09.

Учитывая, что спорные расходы Учреждением заявлены в уточненной налоговой декларации, представленной после окончания проверки, проведенные мероприятия налогового контроля по решению от 28.12.2011 №13/229 не могут быть признаны дополнительными, поскольку при проведении проверки и составлении Акта проверки налоговым органом не установлено занижения налоговой базы по обстоятельствам завышения спорных расходов в виде амортизационных начислений по Киренскому РВПиС.

Для надлежащей проверки заявленных по уточненной декларации расходов, ранее не учтенных налогоплательщиком, после окончания проверки и составления Акта проверки налоговый орган имел возможность назначить повторную налоговую проверку.

В случае проведения повторной налоговой проверки применяется общий порядок проведения выездной проверки. В том числе, по срокам выездная налоговая проверка не может продолжаться более двух месяцев. Указанный срок может быть продлен до четырех месяцев, а в исключительных случаях - до шести месяцев (пункт 6 статьи 89 НК). При этом для истребования документов (информации) в соответствии с пунктом 1 статьи 93.1 настоящего Кодекса руководитель (заместитель руководителя) налогового органа вправе приостановить проведение выездной налоговой проверки.

Исходя из правовой позиции ВАС России, изложенной в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 16.03.2010 N 8163/09, при предоставлении уточненной налоговой декларации после окончания выездной налоговой проверки, но до принятия решения по ней, выбор между подлежащими применению формами контроля должен производится с учетом объема и характера уточняемых сведений.

О необходимости назначения повторной выездной проверки с учетом объема и характера уточненных данных по амортизационным отчислениям свидетельствует и тот факт, что налоговым органом в адрес Министерства транспорта России выставлено требование от 21.02.2012 №17/002647 о предоставлении следующей информации о проведении работ по реконструкции выправительных (гидротехнических) сооружений Киренского РВПиС в количестве 401 единицы в размере 727 716 140 рублей (том 4 л.д. 99-100):

- на основании каких нормативных документов в 1998-1999 годах проведена реконструкция выправительных (гидротехнических) сооружений Киренского РВПиС на участке реки Лены;

- необходимо ли согласование проведения работ по реконструкции выправительных сооружений с контролирующими органами, а также с вышестоящей ведомственной организацией;

- были ли выделены и в каком размере средства федерального бюджета в 1998-1999 годах на проведений работ по реконструкции выправительных (гидротехнических) сооружений Киренского РВПиС в количестве 401 единицы.

Из поясней налогового органа следует, что данное требование выставлено в порядке применения статьи 93.1. НК.

Между тем, как установлено судом и следует из материалов дела, данное требование было направлено уже после окончания дополнительных мероприятий налогового контроля и составления справки от 27.01.2012.

На основании пункта 14 стати 101 НК РФ несоблюдение должностными лицами налоговых органов требований, установленных настоящим Кодексом, может являться основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом. Нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. К таким существенным условиям относится обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения. Основаниями для отмены указанного решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом могут являться иные нарушения процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, если только такие нарушения привели или могли привести к принятию руководителем (заместителем руководителя) налогового органа неправомерного решения.

При таких установленных обстоятельствах, решение инспекции в части доначисления налогов на прибыль за 2008 и 2009 годы по обстоятельствам завышения Учреждением расходов по амортизации Киренского РВПиС судом первой инстанции признано недействительным при наличии на то достаточных оснований, предусмотренных законом.

В части обстоятельств завышения расходов на оплату труда по Осетровскому узлу связи на 124 650 рублей материальной помощи работником судом установлено, что заявитель доводов о неправомерности доначисления налога не привел, доводов не представил.

Всего с учетом вышеизложенного, суд первой инстанции обоснованно исходил из неправомерности уменьшения налоговым органом расходов по налогу на прибыль: за 2008 год на сумму 101 425 249,80 рублей, за 2009 год на сумму 53 300 959 рублей; в части начисления налога на прибыль за 2008 год, уменьшения убытка за 2009 год, соответствующих сумм пеней и штрафов в части доначисления налога за 2008 год на 28 296 668,93 рубля, уменьшения убытка по налогу на прибыль за 2009 год 55 938 111,98 рублей.

По эпизоду, связанному с налогом на добавленную стоимость в части налоговых вычетов по приобретению товаров, по которым Учреждением выставлены счета-фактуры ООО «Кустук-2000», судом установлено, что приобретение данные товаров было произведено заявителем за счет бюджетных средств.

Соответственно, суд первой инстанции правомерно исходил из того, что по таким операциям приобретения товарно-материальных ценностей налоговые вычеты по НДС применены быть не могут.

В части сумм НДС, уплаченных Учреждением ОАО ПО «Якутцемент» при приобретении цемента по договору, суд первой инстанции учел правовую позицию, изложенную в Постановлении Президиума ВАС России от 26.04.2011 №23/11, и правильно исходил из того, что в рамках рассмотрения дела об обжаловании решения налогового органа сумма налога не может быть уменьшена на налоговые вычеты, поскольку что применение налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость является правом налогоплательщика, носит заявительный характер посредством их декларирования в подаваемых в налоговый орган налоговых декларациях и может быть реализовано только при соблюдении установленных в главе 21 Кодекса условий. Само по себе наличие документов, подтверждающих право на применение налоговых вычетов, без отражения (указания, заявления) суммы налоговых вычетов в налоговой декларации не является основанием для уменьшения подлежащего уплате в бюджет по итогам налогового периода налога на добавленную стоимость. Наличие документов, обуславливающих применение налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость, не заменяет их декларирования.

Учреждение, оспаривая решение, сослалось в том числе на неправомерность применения налоговым органом расчетного метода определения задолженности по НДФЛ, и, как следствие, незаконности начисления пени по НДФЛ за несвоевременное перечисление удержанного налоговым агентом НДФЛ.

Как установлено судом и следует из материалов дела, на дату окончания проверки - 21.05.2011 задолженность по НДФЛ составила 6 150 489 рублей 36 копеек. По решению задолженность по НДФЛ установлена в размере 5 940 720 рублей 35 копеек. За несвоевременное перечисление сумм НДФЛ в бюджет в установленные законодательством сроки по решению налогового органа начислены пени в общей сумме 4 283 981,46 рублей согласно прилагаемым к решению расчетам.

Пунктом 1 статьи 75 НК пеней признается денежная сумма, которую налогоплательщик должен выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов или сборов, в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки. Пеня начисляется за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога или сбора, начиная со следующего за установленным законодательством о налогах и сборах дня уплаты налога или сбора (пункт 3 статьи 75 НК). Пеня за каждый день просрочки определяется в процентах от неуплаченной суммы налога или сбора (пункт 4 статьи 75 НК).

В представленных в материалы дела расчетах начисления пени за несвоевременное перечисление НФДЛ с 01.01.2008 налоговым органом при расчете общей суммы пеней указаны: суммы перечислений НДФЛ, суммы начислений НДФЛ, период просрочки (в днях), сумма пени за несвоевременное перечисление за указанное время, ставка пени (указаны дата начала действия, значение ставки). При этом дата начисления НДФЛ указана как 5-ое число каждого месяца.

Пунктом 1 статьи 226 Налогового кодекса РФ установлена обязанность организаций, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, указанные в пункте 2 статьи, исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 224 Кодекса. В соответствии с пунктом 2 статьи 226 Налогового кодекса исчисление сумм и уплата налога в отношении всех доходов налогоплательщика, источником которых является налоговый агент.

Исчисление сумм налога производится налоговыми агентами нарастающим итогом с начала налогового периода по итогам каждого месяца применительно ко всем доходам, в отношении которых применяется налоговая ставка, установленная пунктом 1 статьи 224 настоящего Кодекса, начисленным налогоплательщику за данный период, с зачетом удержанной в предыдущие месяцы текущего налогового периода суммы налога. Сумма налога применительно к доходам, в отношении которых применяются иные налоговые ставки, исчисляется налоговым агентом отдельно по каждой сумме указанного дохода, начисленного налогоплательщику (пункт 3 статьи 266 Налогового кодекса)

Согласно пункту 4 статьи 226 Налогового кодекса РФ налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате. Удержание у налогоплательщика начисленной суммы налога производится налоговым агентом за счет любых денежных средств, выплачиваемых налоговым агентом налогоплательщику, при фактической выплате указанных денежных средств налогоплательщику либо по его поручению третьим лицам. При этом удерживаемая сумма налога не может превышать 50 процентов суммы выплаты.

В соответствии с пунктом 6 статьи 226 Налогового кодекса РФ налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода, а также дня перечисления дохода со счетов налоговых агентов в банке на счета налогоплательщика либо по его поручению на счета третьих лиц в банках. В иных случаях налоговые агенты перечисляют суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня, следующего за днем фактического получения налогоплательщиком дохода, - для доходов, выплачиваемых в денежной форме, а также дня, следующего за днем фактического удержания исчисленной суммы налога, - для доходов, полученных налогоплательщиком в натуральной форме либо в виде материальной выгоды.

Таким образом, при проверке своевременности перечисления удержанных сумм НДФЛ необходимо установить размер начисленного и удержанного НДФЛ, дату удержания НДФЛ, дату фактического перечисления удержанного НДФЛ.

Согласно Акту проверки при проведении проверки были истребованы следующие документы: своды начислений и удержаний по заработной плате сотрудников, лицевые карточки сотрудников, платежные документы на уплату НДФЛ, документы, подтверждающие выплату доходов физических лиц.

Как указано в решении, налогоплательщиком в части документов, подтверждающих выплату доходов физическим лицам (расходные кассовые ордеры, реестр в банк и т.д.) не представлены в связи с большим объемом данной документации,