Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 25.09.2013 по делу n А78-2777/2013. Постановление суда апелляционной инстанции: Отменить решение суда в части и принять новый судебный акт

года, согласно которому арендодатель сдает, а арендатор принимает и использует на условиях аренды нежилое помещение, расположенное по адресу: Республика Бурятия, Селенгинский район, г.Гусиноозерск, общей площадью 3190,3 кв.м., условный номер 03:22:01801:127. Передаваемый в аренду объект принадлежит арендодателю на основании свидетельства о государственной регистрации права 03-АА №540748 от 28.09.2009 года. Срок действия договора установлен до 31.12.2009 года, размер арендной платы – 1 330 560 руб. (л.д. 50-55 т.5);

-   договор аренды земельного участка и находящихся на нем нежилых помещений №01/02/2010/-1 от 01.02.2010 года, согласно которому арендодатель сдает, а арендатор принимает и использует на условиях аренды земельный участок и расположенные на нем нежилые помещения: земельный участок с кадастровым номером 03:24:033102:0003, общей площадью 9555 кв.м., расположенный по адресу: Республика Бурятия, г.Улан-Удэ, относительно ориентира, находящегося за пределами участка. Наименование ориентира -труба котельной ТЭЦ-2, участок находится примерно в 520 м. от ориентира по направлению на юг; административное здание и здание электромастерских, расположенные по адресу: Республика Бурятия, г.Улан-Удэ, Энергетик, общей площадью 1976,2 кв.м. Передаваемые в аренду объекты принадлежат арендодателю на основании свидетельств о государственной регистрации права 03-АА №494637 от 19.03.2009 года, 03-АА №494638 от 19.03.2009 года и 03-АА №491397 от 27.02.2009 года. Срок действия договора установлен до 31.12.2010 года, размер арендной платы – 3 190 000 руб. (л.д. 56-61 т.5);

-    договор аренды земельного участка и находящегося на нем нежилого помещения №01/02/2010/-2 от 01.02.2010 года, согласно которому арендодатель сдает, а арендатор принимает и использует на условиях аренды земельный участок и расположенное на нем нежилое помещение: земельный участок с кадастровым номером 03:22:010801:127, общей площадью 3914 кв.м., расположенный по адресу: Республика Бурятия, Селенгинский район, г.Гусиноозерск, относительно ориентира, находящегося за пределами участка. Наименование ориентира – жилой дом 87 по ул.Оцимика, участок находится примерно в 2160 м. от ориентира по направлению на северо-запад; нежилое помещение, расположенное по адресу: Республика Бурятия, Селенгинский район, г.Гусиноозерск, общей площадью 3190,3 кв.м. Передаваемые в аренду объекты принадлежат арендодателю на основании свидетельств о государственной регистрации права 03-АА №589035 от 31.12.2009 года и 03-АА №540748 от 28.09.2009 года. Срок действия договора установлен до 31.12.2010 года, размер арендной платы – 4 896 419 руб. (л.д. 62-67 т.5);

-    договор аренды земельного участка и находящихся на нем нежилых помещений №01/02/2011/-1 от 11.01.2011 года, согласно которому арендодатель сдает, а арендатор принимает и использует на условиях аренды земельный участок и расположенные на нем нежилые помещения: земельный участок с кадастровым номером 03:24:033102:0003, общей площадью 9555 кв.м., расположенный по адресу: Республика Бурятия, г.Улан-Удэ, относительно ориентира, находящегося за пределами участка. Наименование ориентира -труба котельной ТЭЦ-2, участок находится примерно в 520 м. от ориентира по направлению на юг; административное здание и здание электромастерских, расположенные по адресу: Республика Бурятия, г.Улан-Удэ, Энергетик, общей площадью 1976,2 кв.м. Передаваемые в аренду объекты принадлежат арендодателю на основании свидетельств о государственной регистрации права 03-АА №494637 от 19.03.2009 года, 03-АА №494638 от 19.03.2009 года, 03-АА №491397 от 27.02.2009 года. Срок действия договора установлен до 11.12.2011 года, размер арендной платы – 4 501 530 руб. (л.д. 68-73 т.5);

-    договор аренды земельного участка и находящегося на нем нежилого помещения №01/02/2011/-2 от 11.01.2011 года, согласно которому арендодатель сдает, а арендатор принимает и использует на условиях аренды земельный участок и расположенное на нем нежилое помещение: земельный участок с кадастровым номером 03:22:010801:127, общей площадью 3914 кв.м., расположенный по адресу: Республика Бурятия, Селенгинский район, г.Гусиноозерск, относительно ориентира, находящегося за пределами участка. Наименование ориентира – жилой дом 87 по ул.Оцимика, участок находится примерно в 2160 м. от ориентира по направлению на северо-запад; нежилое помещение, расположенное по адресу: Республика Бурятия, Селенгинский район, г. Гусиноозерск, общей площадью 3190,3 кв.м. Передаваемые в аренду объекты принадлежат арендодателю на основании свидетельств о государственной регистрации права 03-АА №589035 от 31.12.2009 года и 03-АА №540748 от 28.09.2009 года Срок действия договора установлен до 11.12.2011 года, размер арендной платы – 2 500 157 руб. (л.д. 74-79 т.5).

На основании указанных договоров аренды, в соответствии с материалами выездной налоговой проверки, расходы налогоплательщика по арендной плате за период с 2009 по 2011 год составили сумму в размере 19 294 749 руб., в том числе: 4 230 560 руб. – 2009 год; 8 062 502 руб. – 2010 год; 7 001 687 руб. – 2011 год.

Таким образом, размер доходов налогоплательщика от реализации спорных объектов недвижимости в пользу организации составил 469 206,30 руб., размер расходов по арендной плате за пользование тем же самым недвижимым имуществом за 2009, 2010 и 2011 год составил 19 294 749 руб.

Из указанного суд первой инстанции сделал вывод, что размер расходов в виде арендной платы значительно превосходит стоимость реализации указанного недвижимого имущества.

Также судом первой инстанции было правильно установлено, что налогоплательщик и его контрагент являются взаимозависимыми лицами на основании положений статьи 20 Налогового кодекса Российской Федерации.

Согласно выписке из Единого государственного реестра юридических лиц (далее – выписка из ЕГРЮЛ) на ООО “Разряд” по состоянию на 01.02.2009 года учредителями общества являются: Нестеров В.Е. (1/6 доли); Холобес Ю.А. (1/6 доли); Кивлев Н.А. (1/6 доли); Ли-ю-кун А.В. (1/6 доли); Меланьин Г.П. (1/6 доли); Баянов Л.П. (1/6 доли), генеральный директор - Баянов Леонид Павлович (л.д. 21-27 т.4). В соответствии с выпиской из ЕГРЮЛ на ООО “Разряд” по состоянию на 01.01.2011 года учредителями общества являются: Нестеров В.Е. (1/6 доли); Кивлев Н.А. (1/6 доли); Ли-ю-кун А.В. (1/6 доли); Меланьин Г.П. (1/6 доли); Баянов Л.П. (1/6 доли), генеральный директор - Баянов Леонид Павлович (л.д. 28-33 т.4). На основании выписки из ЕГРЮЛ на ООО “Разряд” по состоянию на 28.09.2012 года учредителями общества являются: Нестеров В.Е. (1/2 доли); Баянов Л.П. (1/2 доли), генеральный директор - Баянов Леонид Павлович (л.д. 34-41 т.4).

В соответствии с выпиской из ЕГРЮЛ на ООО “Меридиан” по состоянию на 01.02.2009 года учредителями общества являются: Нестеров В.Е. (1/5 доли); Холобес Ю.А. (1/5 доли); Ли-ю-кун А.В. (1/5 доли); Меланьин Г.П. (1/5 доли); Баянов Л.П. (1/5 доли), генеральный директор - Нестеров Виталий Евгеньевич (л.д. 64-65 т.4). Согласно выписке из ЕГРЮЛ на ООО “Меридиан” по состоянию на 01.01.2011 года учредителями общества являются: Нестеров В.Е. (1/5 доли); Ли-ю-кун А.В. (1/5 доли); Меланьин Г.П. (1/5 доли); Баянов Л.П. (1/5 доли), генеральный директор - Нестеров Виталий Евгеньевич (л.д. 66-68 т.4). На основании выписки из ЕГРЮЛ на ООО “Меридиан” по состоянию на 28.09.2012 года учредителями общества являются: Нестеров В.Е. (1/2 доли); Баянов Л.П. (1/2 доли), генеральный директор - Нестеров Виталий Евгеньевич (л.д. 69-73 т.4).

Учредители ООО “Меридиан” и его генеральный директор входят в число участников ООО “Разряд”. В связи с чем, учредители налогоплательщика обладают фактической возможностью оказывать влияние на условия и экономические результаты деятельности контрагента, как взаимозависимого лица.

Согласно протоколу допроса генерального директора общества Баянова Л.П. причинами заключения договоров купли-продажи земельного участка и трех зданий с ООО “Меридиан” служат экономические трудности налогоплательщика (л.д. 30 т.1).

ООО “Меридиан” применяется специальный режим налогообложения в виде упрощенной системы налогообложения, объект налогообложения – доходы, т.е. доход организации, облагается налогом без учета расходов по ставке 6% (л.д. 85-87 т.4). В свою очередь, ООО “Разряд” является налогоплательщиком налога на прибыль организаций, в связи с чем, обладает правом учитывать понесенные затраты по арендной плате в составе расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль организаций.

Таким образом, ООО “Меридиан” с доходов, полученных от сдачи в аренду налогоплательщику перечисленных объектов недвижимого имущества, за 2010 и 2011 год уплачен налог в размере 1 081 727 руб., в том числе: 427 600 руб. – за 2010 год; 654 127 руб. – за 2011 год. Размер налога подтверждается представленными в материалы дела налоговыми декларациями ООО “Меридиан” по УСН за 2010 и 2011 год (л.д. 74-87 т.4). В тоже время размер налоговой базы ООО “Разряд” за 2009, 2010 и 2011 год уменьшен на 19 294 749 руб., в том числе: 4 230 560 руб. – 2009 год; 8 062 502 руб. – 2010 год; 7 001 687 руб. – 2011 год.

Кроме того, судом первой инстанции учтено, что в соответствии с выписками из ЕГРЮЛ на ООО “Меридиан” датой регистрации общества является - 23.12.2008 года. То есть контрагент создан незадолго до совершения спорных хозяйственных операций, включающих в себя заключение договоров купли-продажи и аренды объектов недвижимого имущества.

Согласно справкам о наличии счетов в банке по состоянию на 09.04.2010 года, на 24.08.2011 года, на 18.09.2012 года организацией открыт расчетный счет №40702810574000080095 (л.д. 98, 108, 117 т.4). Выписками по указанному расчетному счету №40702810574000080095 подтверждается, что единственным лицом, от сделок с которым организация получает, доход является ООО “Разряд”. Следовательно, организация не осуществляет иной деятельности, помимо сдачи в аренду спорных объектов недвижимого имущества обществу (л.д. 99-107, 109-116, 118-125 т.4).

Помимо прочего, выписки по операциям на счете организации свидетельствуют о том, что поступающие на расчетный счет ООО “Меридиан” денежные средства снимались со счета организации, путем осуществления выплат дивидендов и действительной стоимости долей лицам, выходящим из состава его учредителей. Согласно протоколу №1 собрания участников ООО “Меридиан” от 07.04.2011 года при выходе из состава участников общества Меланьина Г.П. (номинальная стоимость доли – 3000 руб.) ему была выплачена стоимость доли в размере 1 000 000 руб., согласно протоколу №10 собрания участников ООО “Меридиан” от 03.12.2010 года при выходе из состава участников организации Холобес Ю.А. (номинальная стоимость доли – 3000 руб.) ему была выплачена стоимость доли в размере 1 000 000 руб. (л.д. 88, 89 т.4). В свою очередь, из справок о доходах физических лиц, являющихся учредителями ООО ” Меридиан”, за 2010 и 2011 год следует, что размер дохода каждого участника общества от участия в нем составил за 2010 год по 800 000 руб., за 2011 год по 2 754 578,80 руб. (л.д. 90-97 т.4).

Исходя из указанных обстоятельств, суд первой инстанции пришел к выводу, что материалами дела подтверждается направленность спорных действий налогоплательщика и его контрагента лишь на получение налоговой выгоды, как основной и единственной цели совершенных хозяйственных операций. В связи с чем, выводы налогового органа о необоснованности полученной налогоплательщиком налоговой выгоды в виде уменьшения налогооблагаемой базы по налогу на прибыль организаций за счет затрат в виде расходов по арендной плате, уплачиваемой ООО “Меридиан”, правомерны. Следовательно, не принятие в качестве расходов для исчисления налоговой базы по налогу на прибыль организаций затрат в виде расходов по арендной плате за 2009 год в размере 4 230 560 руб., за 2010 год в размере 8 062 502 руб., за 2011 год в размере 7 001 687 руб. является обоснованным.

В связи с изложенным, учитывая установленные в рамках настоящего дела обстоятельства, суд первой инстанции пришел к выводу о правомерности решения №14-08-150 от 27.12.2012 года в части: доначисления налога на прибыль организаций за 2011 год в размере 1 400 337 руб., в том числе: 140 033 руб. – федеральный бюджет; 1 260 304 руб. – бюджет субъекта РФ (945 228 руб. – Чита, 56 714 руб. – Гусиноозерский участок, 258 362 руб. - Улан-Удэнский участок), за 2009 год в размере 846 112 руб., в том числе: 84 611 руб. – федеральный бюджет; 761 501 руб. – бюджет субъекта РФ, за 2010 год в размере 1 612 500 руб., в том числе: 161 250 руб. – федеральный бюджет; 1 451 250 руб. – бюджет субъекта РФ (1 044 900 руб. – Чита, 72 563 руб. – Гусиноозерский участок, 333 787 руб. - Улан-Удэнский участок). В свою очередь, обоснованность доначисления указанных сумм налога на прибыль организаций за 2009, 2010 и 2011 год влечет правомерность начисления пени по налогу на прибыль организаций в размере 242 274,46 руб., в том числе: 12 372,68 руб. – федеральный бюджет; 229 901,78 руб. – бюджет субъекта РФ (172 536,97 руб. – Чита, 9 635,78 руб. – Гусиноозерский участок, 47 729,03 руб. – Улан-Удэнский участок) и штрафов по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неполную уплату налога на прибыль организация за 2009 год в размере 169 222 руб., в том числе: 16 922 руб. – федеральный бюджет; 152 300 руб. – бюджет субъекта РФ, за неполную уплату налога на прибыль организаций за 2010 год в размере 322 500 руб., в том числе: 32 250 руб. – федеральный бюджет; 290 250 руб. – бюджет субъекта РФ (208 980 руб. – Чита, 14 513 руб. – Гусиноозерский участок, 66 757 руб. – Улан-Удэнский участок), за неполную уплату налога на прибыль организаций за 2011 год в размере 280 068 руб., в том числе: 28 007 руб. – федеральный бюджет; 252 061 руб. – бюджет субъекта РФ (189 046 руб. – Чита, 11 343 руб. – Гусиноозерский участок, 51 672 руб. - Улан-Удэнский участок).

Апелляционный суд полагает, что судом первой инстанции правильно установлены обстоятельства дела, однако, апелляционный суд не может согласиться с выводами по существу спора в связи со следующим.

В соответствии с п.1 ст.40 НК РФ если иное не предусмотрено настоящей статьей, для целей налогообложения принимается цена товаров, работ или услуг, указанная сторонами сделки. Пока не доказано обратное, предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен.

В соответствии с п.2 ст.40 НК РФ налоговые органы при осуществлении контроля за полнотой исчисления налогов вправе проверять правильность применения цен по сделкам между взаимозависимыми лицами.

В соответствии с п.3 ст.40 НК РФ в случаях, предусмотренных пунктом 2 настоящей статьи, когда цены товаров, работ или услуг, примененные сторонами сделки, отклоняются в сторону повышения или в сторону понижения более чем на 20 процентов от рыночной цены идентичных (однородных) товаров (работ или услуг), налоговый орган вправе вынести мотивированное решение о доначислении налога и пени, рассчитанных таким образом, как если