Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 16.01.2014 по делу n А58-6704/2012. Постановление суда апелляционной инстанции: Отменить решение суда в части и прекратить производство по делу

году, за минусом начисленной амортизации по основным средствам, полученным за счет бюджетных средств в сумме 189340 руб., составили 24675952 руб. Кроме того, принятая проверкой сумма амортизации основных средств составила 33 705 руб. Всего расходы, уменьшающие суммы полученных доходов от коммерческой деятельности в целях исчисления налога на прибыль, 24709657 руб.

Расходы

Сумма

Оплата труда

22213431

Приобретение работ, услуг (связь,ком.услуги) ккккккком.услугиком.услуги)

1257859

Социальные пособия

279179

Материальные запасы

394475

Прочие расходы

531008

Амортизация основных средств

33705

Итого

24709657

Указанные расходы подтверждаются отчетом о состоянии лицевого счета, сметой доходов и расходов, отчетом об исполнении смет доходов и расходов по приносящим доход деятельности, смета доходов и расходов по приносящей доход деятельности, инвентарными карточками №№ 0701.0702 учета основных средств в бюджетных учреждениях, договором купли-продажи гаража, свидетельствами о государственной регистрации права, техническими паспортами и оборотно-сальдовой ведомостью за 2010 год, оборотно-сальдовой ведомостью по счету № 1 401 01 «Финансовый результат хозяйственной деятельности» (расшифровка расходов бюджетного учреждения).

За 2011 год получены доходы от оказания услуг по охране имущества сторонних организаций в сумме 20 649 049 руб.

Фактически понесенные расходы организации, связанные с производством, оказанием услуг в 2011 году составили 23410776 руб. Всего расходы, уменьшающие суммы полученных доходов от коммерческой деятельности  в целях исчисления  налога на прибыль, составили:

Расходы

Сумма

Оплата труда

19611832

Приобретение работ, услуг (связь, ком.услуги)

2150779

Социальные пособия

731336

Материальные запасы

355721

Прочие расходы

352887

Амортизация основных средств

208222

Итого

23202555

Указанные расходы подтверждаются отчетом о состоянии лицевого счета, сметой доходов и расходов, отчетом об исполнении смет доходов и расходов по приносящим доход деятельности, смета доходов и расходов по приносящий доход, оборотно-сальдовой ведомостью по счету № 1 401 01 «Финансовый результат хозяйственной деятельности» (расшифровка расходов бюджетного учреждения).

Таким образом, с учетом фактически понесенных расходов при осуществлении деятельности по охране имущества сторонних лиц, занижение налоговой базы по налогу на прибыль Учреждения составило:

Наименование

2009г.

2010

2011

Всего

1

Доходы от реализации услуг от коммерческой деятельности

27 932 226

 26919193

20649049

Внереализационные доходы

0

Доходы в целях налогообложения всего

27 932 226

 26919193

20649049

Расходы, связанные с оказанием услуг от коммерческой деятельности

21543188

  24709657

23202555

Внереализационные расходы

0

0

0

Расходы в целях налогообложения всего

21543188

 24709657

23202555

Налоговая база для исчисления налога

6389038

2209536

-2553506

8598574

Ставка налога на прибыль - всего, в том числе:

20.0%

20.0%

20.0%

в федеральный бюджет

2,0%

2,0%

2,0%

в бюджет субъекта РФ

18,0%

18,0%

18,0%

Сумма не исчисленного налога - всего, в том числе:

1277808

441907

0

1719715

в федеральный бюджет

127781

44191

171972

в бюджет субъекта РФ

1150027

397716

1547743

Пени по состоянию на 12.07.2012 составила:

Наименование налога

Установленный срок уплаты

Сумма налога

Пени, рублей

1.

Налог на прибыль

Федеральный бюджет

28.03.2010

171972

34132

бюджет субъекта РФ

28.03.2010

1547743

307186

            итого

1719715

341318

Штраф в сумме 43043 руб., в том числе по статье 119 Налогового кодекса РФ:

Отчетный период

Установленный срок

представления

налоговой

декларации

Сумма,

подлежа-щая

уплате в

руб.

Кол-во месяцев

Сумма штрафа

в размере

5%

Сумма штрафа

в

размере

30%

ВСЕГО штраф

Сумма штрафных санкций с учетом

смягчающих

обстоятельств (в 20

раз), руб.

Налог на прибыль.

2009

29.03.2010

1277808

28

1788931

383342

383342

19167

2010

28.03.2011

441907

16

132572

132572

6629

2011

28.03.2012

0

4

0

1000

50

Итого

X

1719715

X

X

X

516 915

25846

по п.1 ст.122 Налогового кодекса  РФ:

Наименование налога

Отчетный период

Сумма, подлежащая уплате, в руб.

Размер штрафа, %

Сумма штрафа, в

руб.

Сумма штрафных санкций с учетом смягчающих обстоятельств(в 20 раз), руб.

Налог на прибыль в.т.ч.

2009

1277808

20

255562

12778

Федеральный бюджет

127781

20

25556

1278

бюджет субъекта РФ

1150027

20

230005

11500

Налог на прибыль в.т.ч.

2010

441907

20

88381

4419

Федеральный бюджет

44191

20

8838

442

бюджет субъекта РФ

397716

20

79543

3977

Налог на прибыль в.т.ч.

2011

0

20

0

0

Федеральный бюджет

0

20

0

0

бюджет субъекта РФ

0

20

0

0

Итого

1719715

343943

17197

Судом апелляционной инстанции Определениями от 13.11.2013, 11.12.2013 предлагалось представить Учреждению письменные пояснения по обстоятельствам дела, в том числе с учетом изменения решения инспекции решением УФНС России по Республике Саха (Якутия) от 11.11.2013 № 07-20/12142, а также по определенным в решении УФНС по Республике Саха (Якутия) расходам и представленным инспекцией документам, уточнить позицию в отношении обоснованности принятия расходов.

Учреждением указанные определения апелляционного суда исполнены не были, возражения в отношении решения УФНС России по Республике Саха (Якутия) от 11.11.2013 № 07-20/12142 и определенных указанным решением расходов в материалы дела не представлены.

С учетом представленных инспекцией в суд апелляционной инстанции решения УФНС России по Республике Саха (Якутия) от 11.11.2013 № 07-20/12142 и документов, подтверждающих расходы учреждения (т.3 л.д.123-195), суд апелляционной инстанции приходит к следующим выводам.

В соответствии с главой 25 Налогового кодекса РФ прибыль российских организаций определяется как полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов. Согласно статье 252 Налогового кодекса РФ расходами признаются только обоснованные, т.е. экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьи 265 Налогового кодекса РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Следовательно, для правильного исчисления налога на прибыль организаций помимо прочих условий необходимо определить расходы налогоплательщика, что вытекает из основного начала законодательства о налогах и сборах, установленного пунктом 3 статьи 3 Налогового кодекса РФ, согласно которому налоги должны иметь экономическое обоснование и не могут быть произвольными. Экономическим основанием налога на прибыль является полученная налогоплательщиком прибыль. Для правильного определения размера прибыли необходимо учесть затраты, понесенные налогоплательщиком для получения дохода и подлежащие учету в качестве таковых в соответствии с налоговым законодательством.

В Определении Конституционного Суда Российской Федерации  №320-О-П от 04.06.2007 «Об отказе в принятии к рассмотрению запроса группы депутатов Государственной Думы о проверке конституционности абзацев второго и третьего пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации» Конституционный Суд Российской Федерации разъяснил, что глава 25 Налогового кодекса РФ регулирует налогообложение прибыли организаций и устанавливает в этих целях определенную соотносимость доходов и расходов и связь последних именно с деятельностью организации по извлечению прибыли.

Согласно нормам пункта 1 статьи 321.1 Налогового кодекса РФ налогоплательщики - бюджетные учреждения, финансируемые за счет средств бюджетов бюджетной системы Российской Федерации, а также получающие доходы от иных источников, в целях налогообложения обязаны вести раздельный учет доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевого финансирования и за счет иных источников. Налоговая база бюджетных учреждений определяется как разница между полученной суммой дохода от реализации товаров, выполненных работ, оказанных услуг, суммой внереализационных доходов (без учета налога на добавленную стоимость, акцизов по подакцизным товарам) и суммой фактически осуществленных расходов, связанных с ведением коммерческой деятельности.

Согласно пункту 2 статьи 321.1 Налогового кодекса РФ в составе доходов и расходов бюджетных учреждений, включаемых в налоговую базу, не учитываются доходы, полученные в виде средств целевого финансирования и целевых поступлений на содержание бюджетных учреждений и ведение уставной деятельности, финансируемой за счет указанных источников, и расходы, производимые за счет этих средств.

При этом следует учитывать, что целевое финансирование, целевые поступления и расходы, производимые за счет этих средств в смысле Налогового кодекса РФ не тождественны осуществляемому в соответствии с бюджетным законодательством бюджетному финансированию отделений вневедомственной охраны за счет средств от приносящей доход деятельности, хотя оно также носит строго целевой характер. Схожая правовая позиция изложена в Постановлении Конституционного Суда Российской Федерации от 22 июня 2009 года №10-П «По делу о проверке конституционности пункта 4 части второй статьи 250, статьи 321.1 Налогового кодекса Российской Федерации и абзаца второго пункта 3 статьи 41 Бюджетного кодекса Российской Федерации в связи с жалобами Российского химико-технологического университета им. Д.И. Менделеева и Московского авиационного  института (государственного технического университета)». Согласно части 2 статьи 298 Гражданского кодекса РФ, в редакции, действующей в спорный период, если в соответствии с учредительными документами учреждению предоставлено право осуществлять приносящую доходы деятельность, то доходы, полученные от такой деятельности, и приобретенное за счет этих доходов имущество поступают в самостоятельное распоряжение учреждения и учитываются на отдельном балансе.

Одновременно изложенными выше нормами пунктов 3, 5 статьи 41 Бюджетного кодекса РФ, пунктов 1, 3 статьи 6 24.11.2008 №204-ФЗ «О федеральном бюджете на 2009 год и плановый период 2010 и 2011 годов», законодателем в целях осуществления бюджетного контроля за деятельностью бюджетных учреждений установлен особый правовой режим расходования денежных средств, поступающих отделениям вневедомственной охраны от оказания услуг охраны, что, вместе с тем, не влечет их невозможность к учету при определении налоговой базы по налогу на прибыль согласно пункту 2 статьи 321.1 Налогового кодекса  РФ.

Расходы налогоплательщика, произведенные в соответствии со сметами доходов и расходов учреждения, должны учитываться в составе налогооблагаемой базы по налогу на прибыль организаций отделения вневедомственной охраны. Иное правовое понимание изменяет налогово-правовую квалификацию отношений, возникающих при уплате налога на прибыль организаций при налогообложении доходов, получаемых подразделениями вневедомственной охраны, и выводит из состава налоговой базы по налогу на прибыль организаций все расходы, оставляя только доходы, что противоречит принципам налогообложения прибыли.

В силу приведенных законоположений участие заявителя в договорных отношениях по оказанию охранных услуг, относится для целей налогообложения к коммерческой деятельности бюджетного учреждения и влечет у него возникновение дохода от иных источников, перечисляемых в силу прямого указания федерального законодательства в доход    федерального      бюджета. Расходы учреждения по оказанию    охранных услуг являются расходами, связанными с ведением коммерческой деятельности, и производятся за счет средств, не относящихся к средствам целевого финансирования, хотя и поступающих из федерального бюджета.

Перечень затрат, подлежащих включению в состав расходов, связанных с производством и реализацией, содержит материальные расходы, расходы на оплату труда, суммы начисленной амортизации и прочие расходы, включая расходы на ремонт основных средств, направленные на развитие производства и сохранение его прибыльности (статьи 253-255, 260-264 Налогового кодекса РФ). Этот же критерий прямо обозначен в абзаце четвертом пункта 1 статьи 252