Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 10.02.2014 по делу n А19-9754/2013. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

по налогу на добавленную стоимость и по налогу на доходы физических лиц, по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ за неуплату налога на добавленную стоимость и налога на доходы физических лиц за рассматриваемый период в общей сумме 216 046,88 руб.; доначислены суммы налога на добавленную стоимость, налога на доходы физических лиц, ЕНВД в общем размере 4 325 833 руб. и пени на 29.03.2013 в общей сумме 716 263,48 руб.

В порядке, предусмотренном статьями 137-140 Налогового кодекса РФ предприниматель обжаловала решение Инспекции в вышестоящий налоговый орган - Управление Федеральной налоговой службы по Иркутской области, решением которого от 18.06.2013 №26-13/009459 решение инспекции изменено в части. В редакции решения Управления предпринимателю доначислен налог на добавленную стоимость и налог на доходы физических лиц в общей сумме 3 388 596 руб., пени за неуплату налога на добавленную стоимость и налога на доходы физических лиц в общей сумме 552 397 руб. 01 коп.; налоговые санкции по пункту 1 статьи 119 Налогового кодекса РФ, пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ по налогу на добавленную стоимость и по налогу на доходы физических лиц в общем размере 169780 руб. 97 коп.

Заявитель, считая, что оспариваемое решение Инспекции не соответствует законодательству о налогах и сборах и нарушает его права и законные интересы, обратился в арбитражный суд с заявлением о признании его недействительным в части.

Как установлено судом первой инстанции и подтверждается материалами дела, существенных нарушений процедуры проведения проверки и рассмотрения ее материалов инспекцией не допущено. Досудебный порядок урегулирования спора соблюден.

По результатам рассмотрения суд апелляционной инстанции считает решение суда первой инстанции в части удовлетворения заявленных предпринимателем требований подлежащим оставлению без изменения, а апелляционную жалобу – без удовлетворения, исходя из следующего.

Судом первой инстанции правильно установлены фактические обстоятельства по делу, верно применены нормы материального права.

Как установлено судом первой инстанции и следует из материалов дела, в проверяемый период 2010-2011 годов предприниматель Герасько Н.А. исчисляла и уплачивала единый налог на вмененный доход от вида деятельности розничная торговля.

Согласно выписке из Единого государственного реестра индивидуальных предпринимателей основной и дополнительные виды деятельности заявителя – розничная торговля фармацевтическими, медицинскими и иными товарами, имеется действующая лицензия.

Свою деятельность по реализации товаров медицинского назначения предприниматель осуществлял через объекты розничной торговли, в том числе: в помещении аптеки, расположенной по адресу: г. Тайшет, ул. Пушкина,41. Согласно договору аренды б/н от 01.02.2010 и №4 от 01.01.2011 арендованная заявителем площадь составляет 78,2 кв.м.

В ходе проверки инспекция пришла к выводу, что реализация проверяемым лицом товаров по договорам на лекарственное обеспечение и муниципальным контрактам с ОГБУЗ «Тайшетская центральная районная больница и ОГБУЗ «Бирюсинская городская больница» неправомерно отнесена предпринимателем к розничной торговле, поскольку спорные договоры являются договорами поставки, в соответствии с которыми налогоплательщиком осуществлялась оптовая торговля. Следовательно, указанная деятельность не подпадает под действие главы 26.3 Налогового кодекса РФ в целях обложения единым налогом на вмененный доход для отдельных видов деятельности, а подлежит налогообложению по общеустановленной системе налогообложения.

В соответствии с пунктом 1 статьи 346.26 Налогового кодекса РФ система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности устанавливается настоящим Кодексом, вводится в действие законами субъектов Российской Федерации и применяется наряду с общей системой налогообложения, предусмотренной законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.

Пунктом 4 статьи 346.26 Налогового кодекса РФ определено, что уплата индивидуальными предпринимателями единого налога предусматривает их освобождение от обязанности по уплате налога на доходы физических лиц, налога на имущество физических лиц и единого социального налога.

Организации и индивидуальные предприниматели, являющиеся налогоплательщиками единого налога, не признаются налогоплательщиками налога на добавленную стоимость (в отношении операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 настоящего Кодекса, осуществляемых в рамках предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом), за исключением налога, подлежащего уплате при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации.

В силу подпунктов 6 и 7 пункта 2 статьи 346.26 Налогового кодекса РФ плательщиками единого налога являются организации и индивидуальные предприниматели, осуществляющие, в том числе, розничную торговлю через магазины и павильоны с площадью торгового зала не более 150 квадратных метров по каждому объекту организации торговли, а также розничную торговлю через объекты стационарной торговой сети, не имеющей торговых залов, а также объекты нестационарной торговой сети.

В соответствии с понятиями, приведенными в статье 346.27 Налогового кодекса РФ в целях применения его главы 26.3 розничной торговлей признается предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами (в том числе за наличный расчет, а также с использованием платежных карт) на основе договоров розничной купли-продажи. К данному виду предпринимательской деятельности не относится реализация подакцизных товаров, указанных в подпунктах 6 - 10 пункта 1 статьи 181 настоящего Кодекса, продуктов питания и напитков, в том числе алкогольных, как в упаковке и расфасовке изготовителя, так и без такой упаковки и расфасовки, в барах, ресторанах, кафе и других объектах организации общественного питания, газа, грузовых и специальных автомобилей, прицепов, полуприцепов, прицепов-роспусков, автобусов любых типов, товаров по образцам и каталогам вне стационарной торговой сети (в том числе в виде почтовых отправлений (посылочная торговля), а также через телемагазины, телефонную связь и компьютерные сети), передача лекарственных препаратов по льготным (бесплатным) рецептам, а также продукции собственного производства (изготовления). Реализация через торговые автоматы товаров и (или) продукции общественного питания, изготовленной в этих торговых автоматах, относится в целях настоящей главы к розничной торговле.

С учетом положений названных норм права суд первой инстанции правильно исходил из того, что одним из основных условий, позволяющих применять в отношении розничной торговли систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход, является осуществление этой деятельности через объекты стационарной и (или) нестационарной торговой сети.

Для правовой квалификации характера осуществляемой предпринимателем деятельности и подлежащей применению системы налогообложения необходимо исходить из оценки способов совершения сделок с покупателями и расчетов с ними. Данная правовая позиция изложена в Постановлении Президиума ВАС РФ от 01.11.2011 №3312/11.

Согласно пункту 1 статьи 11 Налогового кодекса РФ институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в Кодексе, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено Налоговым кодексом Российской Федерации.

Оспариваемым решением инспекции деятельность предпринимателя, осуществляемая через указанный объект торговли, подразделена налоговым органом на два вида деятельности: розничную и оптовую торговлю по одному отличительному признаку - наличию письменных договоров поставки, квалифицированных налоговым органом как договоры поставки, со ссылками на ассортимент товаров, порядок и сроки поставки, порядок, что форма расчетов и ответственность сторон определялась по заявкам организаций; цена товара устанавливалась и указывалась в спецификациях; расчеты за поставленный товар производились безналичным путем; по условиям договоров доставка товара осуществляется продавцом; договора не ограничены одной поставкой и носят длительный характер; передача товара осуществлялась не одновременно с заключением договора.

По мнению суда апелляционной инстанции, судом первой инстанции дана надлежащая оценка сложившимся между предпринимателем и его покупателями - бюджетными учреждениями правоотношениям на предмет их соответствия признакам договоров розничной купли-продажи и поставки, установленных в статьях 492, 493, 500, 506, 508, 516 Гражданского кодекса Российской Федерации, и сделаны выводы о том, что фактически предпринимателем осуществлялась именно розничная продажа товаров спорным покупателям.

Из пояснений предпринимателя следует, что реализация товаров в проверяемый период физическим и юридическим лицам осуществлялась им через аптеку на одинаковых условиях. Товар располагался на витринах, на стеллажах. Покупатели осуществляли покупку сразу, либо делали выборку необходимых товаров или делали заказ на определенный товар.

Материалами выездной налоговой проверки не установлена реализация заявителем товара вне указанного магазина (аптеки), оспариваемое решение соответствующей информации не содержит. В ходе рассмотрения дела доказательств, опровергающих заявление предпринимателя о месте осуществления им предпринимательской деятельности, инспекцией также не представлено.

Довод налогового органа, приведенный также в апелляционной жалобе, о том, что в проверяемый период предприниматель осуществлял оптовую торговлю медикаментами и товарами медицинского назначения не через объект розничной торговли (аптеку), обоснованно отклонен судом первой инстанции, поскольку в ходе проведения выездной налоговой проверки данное обстоятельство не установлено, соответствующие доказательства в материалы дела не представлены.

При этом судом первой инстанции принято во внимание, что в силу статьи 432 Гражданского кодекса РФ договор считается заключенным, если между сторонами, в требуемой в подлежащих случаях форме, достигнуто соглашение по всем существенным условиям договора. Существенными являются условия о предмете договора, условия, которые названы в законе или иных правовых актах как существенные или необходимые для договоров данного вида, а также все те условия, относительно которых по заявлению одной из сторон должно быть достигнуто соглашение.

Применительно к договору поставки таким существенным условием является предмет договора (статьи 455, 506 Гражданского кодекса РФ).

Оценивая заключенные между предпринимателем и бюджетными учреждениями договоры на лекарственное обеспечение и муниципальные контракты суд первой инстанции обоснованно установил, что в них существенное условие о предмете сторонами не согласовано, указание на наименование (ассортимент) подлежащего передаче покупателю товара, его количество, сроки (период) поставки в договорах отсутствует.

Вместе с тем, форма заключенного налогоплательщиком договора сама по себе не является основанием для отнесения осуществляемого предпринимателем вида деятельности к оптовой торговле, поскольку система налогообложения в виде ЕНВД применяется в отношении фактически осуществляемого налогоплательщиком вида предпринимательской деятельности.

Судом первой инстанции установлено и следует из материалов дела, что реализация товаров (медикаментов и др.) осуществлялась предпринимателем в аптеке физическим лицам и юридическим лицам, как за наличный, так и безналичный расчет без увеличения цены товаров на сумму НДС. Оплата товаров юридическими лицами производилась платежными поручениями без НДС на основании выставленных предпринимателем счетов, в которых НДС отсутствует.

В материалах дела отсутствуют заявки покупателей на количество и ассортимент поставляемых в рамках заключенных договоров товаров, согласованные с заявителем. Сведения относительно доставки приобретенного у налогоплательщика товара Покупателям не подтверждены документально и налоговым органом такие доказательства не представлены. Данные обстоятельства также подтверждаются свидетельскими показаниями должностных лиц вышеназванных больниц (Козловой Т.Н., Цыганковой А.П., Белоусова Т.Н. и др.), которые пояснили, что товар забирался ими самими из торгового зала аптеки, либо через служебный вход.

Доводы апелляционной жалобы в данной части судом отклоняются как необоснованные.

Налоговым органом не представлены в материалы дела первичные документы, согласно которым предпринимателем выделялся и предъявлялся к оплате НДС (счета-фактуры, товарные накладные формы ТОРГ-12).

Суд первой инстанции также обоснованно учел, что необходимость заключения соответствующих договоров (муниципальных контрактов) обусловлена правовым статусом покупателей товаров, а не сферой предпринимательской деятельности, указав, что наличие особого статуса покупателей не исключает возможность квалификации фактических правоотношения по приобретению продукции как розничную торговлю.

Согласно правовой позиции, сформулированной в Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 05.07.2011 №1066/11, независимо от того, кем является покупатель (физическим, юридическим лицом либо индивидуальным предпринимателем), реализация товара через объекты стационарной или нестационарной торговой сети, указанные в подпунктах 6 и 7 пункта 2 статьи 346.26 Налогового кодекса РФ, является основанием для признания такой реализации розничной торговлей, по которой подлежит исчислению и уплате в бюджет единый налог на вмененный доход.

Изложенное позволяет сделать вывод, что основным признаком розничной торговли является приобретение товара именно в торговой точке, относящейся к стационарной торговой сети с площадью торгового зала менее 150 кв. метров или нестационарной торговой сети и по розничной цене.

Судом первой инстанции установлено и материалами дела подтверждается, что предпринимателем товар медицинского назначения спорным покупателям реализовывался:

-через объект розничной торговли (аптеку, не имеющую складских помещений), непосредственно в торговом зале аптеки; доставка до местонахождения покупателя не осуществлялась (свидетельские показания);

-по розничным ценам (одинаковым и для граждан - покупателей);

-заявки на поставку товаров согласно заключенным договорам учреждениями предварительно не направлялись. Свойственная договору поставки периодичность поставок не выявлена;

-  оплата товаров осуществлена юридическими лицами платежными поручениями без НДС на основании выставленных предпринимателем счетов, в которых НДС отсутствует;

-  с учетом соблюдения своего основного вида деятельности согласно учредительным документам заявителя и лицензии;

-  с соблюдением норм Федерального закона от 21.07.2005 №94-ФЗ и вышеназванных статей Гражданского кодекса Российской Федерации, Госта