Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 10.02.2014 по делу n А78-1488/2013. Постановление суда апелляционной инстанции: Отменить решение суда в части и принять новый судебный акт

руб., поэтому НДФЛ за 2011 в сумме 359 198 руб. доначислен неправомерно.

Оценивая указанные обстоятельства, суд первой инстанции исходил из следующего.

Согласно п. 1 ст. 221 Кодекса при исчислении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц в соответствии с п. 3 ст. 210 Кодекса налогоплательщики, указанные в п. 1 ст. 227 Кодекса (в том числе - физические лица, зарегистрированные в установленном действующим законодательством порядке и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица), имеют право на получение профессиональных налоговых вычетов в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением дохода.

Состав расходов при исчислении указанного налога определяется в порядке, установленном гл. 25 Кодекса ("Налог на прибыль организаций"). В соответствии со ст. 252 Кодекса расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком, которые в зависимости от их характера подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией и внереализационные расходы.

Из приведенных норм следует, что при исчислении НДФЛ налогоплательщик вправе  уменьшить налогооблагаемую  базу на сумму фактически произведенных и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов. То есть определение суммы налога, подлежащей внесению в бюджет, производится на основании двух составляющих - доходов от реализации и профессиональных вычетов.

Пунктом 1 ст. 221 Кодекса предусмотрено, что в случае если налогоплательщики не в состоянии документально подтвердить свои расходы, связанные с деятельностью в качестве индивидуальных предпринимателей, профессиональный налоговый вычет производится в размере 20% от общей суммы доходов, полученной индивидуальным предпринимателем от предпринимательской деятельности.

Статьей 38 Налогового  кодекса РФ предусмотрено, что  объектами налогообложения могут являться операции по реализации товаров (работ, услуг), имущество, прибыль, доход, стоимость реализованных товаров (выполненных работ, оказанных услуг) либо иной объект, имеющий стоимостную, количественную или физическую характеристики, с наличием которого у налогоплательщика законодательство о налогах и сборах связывает возникновение обязанности по уплате налога. Каждый налог имеет самостоятельный объект налогообложения, определяемый в соответствии с частью второй Кодекса и с учетом положений статьи 38 Кодекса.

Согласно подп.10 п.1 ст.208, ст.209 Кодекса объектом обложения налогом на доходы физических лиц для физических лиц - налоговых резидентов Российской Федерации - являются, в частности, доходы, получаемые в результате осуществления ими деятельности в Российской Федерации.

Исходя из положений статьи 41 Кодекса доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с главами "Налог на доходы физических лиц", "Налог на прибыль организаций" в Налоговом кодекса РФ.

Индивидуальные предприниматели исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных учета доходов и расходов и хозяйственных операций в порядке, определяемом Министерством финансов РФ (пункт 2 статьи 54 Кодекса).

На основании пункта 4 "Порядка учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей" (утвержден совместным Приказом Минфина России и МНС России от 13.08.2002 года № 86н и № БГ-3-04/430) учет доходов и расходов и хозяйственных операций ведется индивидуальными предпринимателями путем фиксирования в Книге учета операций о полученных доходах и произведенных расходах в момент их совершения на основе первичных документов.

Согласно пункту 14 "Порядка..." в Книге отражаются все доходы, полученные индивидуальными предпринимателями от осуществления предпринимательской деятельности без уменьшения их на предусмотренные налоговым законодательством Российской Федерации налоговые вычеты.

Пунктом 1 статьи 227 Кодекса определено, что исчисление и уплату НДФЛ производят физические лица, зарегистрированные в установленном действующим законодательством порядке и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, - по суммам доходов, полученных от осуществления такой деятельности.

Согласно статье 210 Кодекса при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 Кодекса.

Налоговая база определяется отдельно по каждому виду доходов, в отношении которых установлены различные налоговые ставки. В соответствии с пунктом 3 статьи 210 Кодекса для доходов, в отношении которых предусмотрена налоговая ставка, установленная пунктом 1 статьи 224 Кодекса, налоговая база определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьями 218 - 221 Кодекса, с учетом особенностей, установленных главой 23 Кодекса.

Согласно ст.209 Кодекса объектом обложения НДФЛ признается доход, полученный налогоплательщиками.

Исходя из положений статьи 41 Кодекса доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с главами "Налог на доходы физических лиц", "Налог на прибыль организаций" в Налоговом кодекса   РФ.

Пунктом 1 статьи 227 Кодекса определено, что исчисление и уплату НДФЛ производят физические лица, зарегистрированные в установленном действующим законодательством порядке и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, - по суммам доходов, полученных от осуществления такой деятельности.

Согласно статье 210 Кодекса при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 Кодекса.

Налоговая база определяется отдельно по каждому виду доходов, в отношении которых установлены различные налоговые ставки. В соответствии с пунктом 3 статьи 210 Кодекса для доходов, в отношении которых предусмотрена налоговая ставка, установленная пунктом 1 статьи 224 Кодекса, налоговая база определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьями 218 - 221 Кодекса, с учетом особенностей, установленных главой 23 Кодекса.

Суд первой инстанции указал, что предприниматель Лоншакова Е.В. в 2010 году при исчислении налога на доходы физических лиц определяла свой доход по методу начисления (по аналогии со статьей 271 Кодекса). Метод начисления, примененный заявителем, не предполагает включение в налоговые базы сумм авансовых платежей, поступивших от контрагентов. Налоговым органом для целей налогообложения сумма дохода определена на основании данных выписки банка с расчетного счета предпринимателя, поэтому суд согласен с доводом заявителя, что поступление денежных средств на расчетный счет без выявления природы таких поступлений не влечет возникновения объекта обложения названными налогами.

Апелляционный суд с данным выводом согласиться не может, поскольку, как правильно указывает налоговый орган, по НДФЛ имеется специальное регулирование – ст.223 НК РФ, в которой определяется дата получения дохода. Таким образом, поскольку никаких оговорок в отношении предпринимателей нет, нормы данной статьи подлежат применению, соответственно в авансы подлежат включению в доходы.

Вместе с тем, апелляционный суд учитывает следующее.

Как указывает суд первой инстанции, налоговый орган ссылается на то, что при проведении выездной налоговой проверки заявителя инспекцией были проведены встречные налоговые проверки контрагентов предпринимателя Лоншаковой Е.В., однако материалы выездных налоговых проверок инспекцией не представлены, в обжалуемом решении имеются только ссылки на "документы, истребованные у контрагентов Лоншаковой Е.В.", без указания на их наименования, количество и без определения сумм доходов заявителя с каждым из контрагентов.

Налоговый орган данный вывод оспаривает, апелляционному суду представлены недостающие материалы по контрагенту ОАО «Ангарсктеплохиммонтаж», кроме того, в судебном заседании указано на то, что, возможно, предпринимателем в материалы дела представлены те же документы, что и в ходе проверки.

Апелляционный суд, отклоняя данные доводы, исходит из того, что в решении налогового органа действительно не указаны наименования и реквизиты документов, полученных  от контрагентов предпринимателя, в отношении части сумм в скобках указано на  приложение, хотя не указано к чему это приложение – к акту проверки или к решению. Приложения к решению, имеющие соответствующие номера (например, т.2 л.д.51-63) являются расчетами, а среди приложений к актам проверки также полного совпадения нет, например: в решении указано на получение дохода от ООО «ЧитаАвтоСтрой» в сумме 151 008,58руб. с указанием на приложение №5 (т.1 л.д.33), при этом приложение №5 к решению – это расчет НДС (т.2 л.д.55), а поручение об истребовании документов у данного контрагента поименовано как приложение к акту проверки №6 (т.5 л.д.1). В отношении части доходов вообще не имеется указания на источник (например, ООО «Марлин ЛТД», ООО «Кардинал», т.1 оборот л.д.33).

Кроме того, апелляционный суд учитывает следующее.

Согласно позиции, содержащейся в постановлении Президиума ВАС РФ от 09.03.2011г. №14473/10 по делу №А03-12754/2009, если одну из составляющих частей для определения налоговой базы по налогу на доходы физических лиц - доходы - инспекция определила расчетным методом, то и другую ее часть - налоговые вычеты - инспекция также должна была определить расчетным методом. При названных обстоятельствах положения абзаца четвертого пункта 1 статьи 221 Кодекса о возможности применения профессионального налогового вычета в размере 20 процентов общей суммы доходов, полученной индивидуальным предпринимателем от предпринимательской деятельности, не освобождают налоговый орган от обязанности определения суммы налога на доходы физических лиц расчетным путем в соответствии с подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 Кодекса на основании имеющейся у него информации о предпринимателе, а также сведений об иных аналогичных налогоплательщиках.

В настоящем деле налоговым органом установлено, что за 2010 год декларация подана с нулевыми показателями, а за 2011г. декларация по НДФЛ вообще не подана. Таким образом, налоговым органом размер доходов определен не по данным налогоплательщика, а расчетным путем, следовательно, и расходы должны были определяться соответствующим образом. Однако, налоговым органом таких действий предпринято не было, налоговый орган сначала просто применил вычет в размере 20%, а затем, просто принял документы, которые представил предприниматель, хотя, как правильно указывает суд первой инстанции, в представленной в материалы дела выписке банка с расчетного счета предпринимателя, имеются сведения о его расходах.

При этом, апелляционный суд из решения налогового органа усматривает, что документы по материальным расходам по виду деятельности по оптовой торговле строительными материалами и крепежом предпринимателем не представлены, а налоговый орган, принимая в состав доходов доходы от данного вида деятельности (например, 2010г.: все доходы 10 320 125,52руб., в том числе, от изготовления и установки пластиковых изделий – 5 694 616руб., от оптовой торговли стройматериалами и крепежом – 4 625 423,25руб., от выплаченных процентов – 86,26руб.), в состав расходов включил только материальные расходы, приходящиеся на изготовление и установку пластиковых изделий, заработную плату и прочие расходы, приходящиеся на изготовление и установку пластиковых изделий и на оптовую торговлю стройматериалами и крепежом (например, 2010г.: все расходы 5 434 502,7руб., в том числе, 4 935 010,07руб. – материальные расходы по изготовлению и установке пластиковых изделий, 21 030,64руб. – расходы по заработной плате по обоим видам деятельности, 478 461,99руб. – прочие расходы, приходящиеся на оба вида деятельности.). Аналогичная ситуация по 2011 году.

Таким образом, налоговым органом материальные расходы по оптовой торговле строительными материалами и крепежом в ходе проверки не установлены, то есть приняты за 0 рублей, при том, что доходы от данного вида деятельности полностью включены в доходы, что, по мнению апелляционного суда, искажает действительные налоговые обязательства предпринимателя.

На основании изложенного, апелляционный суд приходит к выводу, что налоговым органом достоверно налоговые обязательства по НДФЛ за 2010 и 2011 годы не установлены, прежде всего, в расходной части, соответственно, несмотря на то, что налоговый орган обоснованно включил в доходы суммы полученных авансов, оснований для отмены решения суда первой инстанции в данной части не имеется. Соответственно, апелляционный суд полагает, решение налогового органа неправомерным в данной части начисления НДФЛ (2010г. – 635 131руб., 2011г. – 359 198руб.), соответствующих пени и штрафов по п.1 ст.122 НК РФ.

По эпизоду по налогу на добавленную стоимость апелляционный суд приходит к следующему.

Рассматривая дело в данной части, суд первой инстанции исходил из следующего.

В соответствии со ст.143 Налогового кодекса РФ предприниматель Лоншакова Е.В. является плательщиком налога на добавленную стоимость.

В судебном заседании представитель заявителя пояснил, что при проведении выездной налоговой проверки налоговым органом не было учтено право налогоплательщика на применение налоговых вычетов по НДС, что привело к доначислению НДС в сумме 822 798,77 руб., в том числе: за 1 квартал 2010 года в сумме 289 959,25 руб., за 3 квартал 2010 года в сумме 112 766,91 руб., за 4 квартал 2010 года в сумме 264 954 руб., за 2 квартал 2011 года в сумме 144 329,61 руб., за 3 квартал 2011 года в сумме 10 789 руб. Заявитель утверждает, что все первичные документы, подтверждающие право налогоплательщика на применение налоговых вычетов, инспекции для проведения проверки были представлены. Кроме того, заявителем 12.12.2012 года были представлены уточненные налоговые декларации, однако они не были учтены при вынесении обжалуемого решения. Заявитель считает, что решение инспекции, датированное 06.12.2012 года, фактически изготовлено 24.12.2012 года, а 06.12.2012 года состоялось только рассмотрение результатов акта проверки и налоговому органу, по мнению инспекторов, было необходимо время для изучения