Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 20.04.2014 по делу n А78-7/2014. Постановление суда апелляционной инстанции: Отменить решение суда полностью и принять по делу новый судебный акт

статистического наблюдения, в фонд заработной платы и выплаты социального характера (далее - другие выплаты), включая день получения наличных денег с банковского счета на указанные выплаты, а также в выходные, нерабочие праздничные дни в случае ведения юридическим лицом, индивидуальным предпринимателем в эти дни кассовых операций.

В других случаях накопление в кассе наличных денег сверх установленного лимита остатка наличных денег юридическим лицом, индивидуальным предпринимателем не допускается (п.1.4 Положения).

Из указанного следует, что общество, как платежный агент, при определении лимита остатка наличных денег не должно учитывать наличные деньги, принятые им при осуществлении указанной деятельности, но соответствующим образом оприходовать указанные суммы в кассе предприятия, отдельно оформляя соответствующие кассовые документы.

Кассовые документы юридического лица, индивидуального предпринимателя оформляются:

главным бухгалтером;

бухгалтером или другим работником (в том числе кассиром), определенным руководителем по согласованию с главным бухгалтером (при наличии) путем издания распорядительного документа юридического лица, индивидуального предпринимателя (далее - бухгалтер);

руководителем (при отсутствии главного бухгалтера и бухгалтера).

В кассовых документах указывается основание для их оформления и перечисляются прилагаемые подтверждающие документы (расчетно-платежные ведомости 0301009, платежные ведомости 0301011, заявления, счета, другие документы).

Внесение исправлений в кассовые документы не допускается (п. 2.1 Положения).

Приходный кассовый ордер 0310001 подписывается главным бухгалтером или бухгалтером, а при их отсутствии - руководителем, кассиром.

Расходный кассовый ордер 0310002 подписывается руководителем, а также главным бухгалтером или бухгалтером, а при их отсутствии - руководителем, кассиром.

В случае ведения кассовых операций и оформления кассовых документов руководителем кассовые документы подписываются руководителем (п.2.2 Положения).

Пунктом 3.3 Положения установлено, что при ведении юридическим лицом, кассовых операций с применением контрольно-кассовой техники по окончании их проведения на основании контрольной ленты, изъятой из контрольно-кассовой техники, оформляется приходный кассовый ордер 0310001 на общую сумму принятых наличных денег, за исключением сумм наличных денег, принятых платежным агентом, банковским платежным агентом (субагентом).

Платежным агентом, банковским платежным агентом (субагентом) помимо приходного кассового ордера 0310001, указанного в абзаце первом настоящего пункта, оформляется приходный кассовый ордер 0310001 на общую сумму наличных денег, принятых платежным агентом, банковским платежным агентом (субагентом).

Из указанного пункта следует, что при ведении юридическим лицом, кассовых операций с применением контрольно-кассовой техники по окончании их проведения на основании контрольной ленты, изъятой из контрольно-кассовой техники, оформляется приходный кассовый ордер 0310001 на общую сумму принятых наличных денег, за исключением сумм наличных денег, принятых платежным агентом, банковским платежным агентом (субагентом).

Суд апелляционной инстанции установил, что основанием отражения в кассовой книге приходной операции является приходный кассовый ордер, который в свою очередь составляется на основании контрольной ленты, изъятой из контрольно-кассовой техники.

Таким образом, существенным моментом применения данного пункта является момент окончания проведения юридическим лицом, кассовых операций с применением контрольно-кассовой техники, поскольку именно после указанного момента такое лицо обязано оформить приходный кассовый ордер 0310001 на общую сумму принятых наличных денег, за исключением сумм наличных денег, принятых платежным агентом и приходный кассовый ордер 0310001 на общую сумму наличных денег, принятых платежным агентом.

Между тем, налоговый орган не установил и не отразил в оспариваемом постановлении момент окончания проведения юридическим лицом кассовых операций с применением контрольно-кассовой техники по каждому используемому им терминалу в отдельности.

Как считает суд апелляционной инстанции, таким моментом может являться как график работы терминала (ограничение доступа к нему), так и момент его инкассирования обществом, получение контрольной ленты, изъятой из контрольно-кассовой техники.

Ссылка суда первой инстанции на постановление Президиума ВАС РФ от 31.01.2006 N 10196/05 по делу N А70-9263/8-04, в данном случае не может быть принята во внимание, поскольку имеющийся в нем вывод о том, что названные требования к порядку работы с денежной наличностью и ведению кассовых операций предусматривают ежедневное оприходование в кассу денежных средств, основан на пункте 24 Порядка ведения кассовых операций в Российской Федерации, утвержденного решением Совета директоров Банка России от 22.09.1993 N 40, что не предусмотрено Порядком ведения кассовых операций регламентируется в Российской Федерации Положением о порядке ведения кассовых операций с банкнотами и монетой Банка России на территории Российской Федерации, утвержденным Банком России 12.10.2011 N 373-П, принятым взамен ранее действовавшего.

В соответствии с Положением, для учета поступающих в кассу наличных денег, за исключением наличных денег, принятых платежным агентом, банковским платежным агентом (субагентом), и выдаваемых из кассы, юридическое лицо, индивидуальный предприниматель ведут кассовую книгу 0310004.

Платежный агент, банковский платежный агент (субагент) помимо кассовой книги 0310004, указанной в абзаце первом настоящего пункта, ведет кассовую книгу 0310004 для учета наличных денег, принятых платежным агентом, банковским платежным агентом (субагентом) (п. 5.1 Положения).

Записи в кассовой книге 0310004 осуществляются кассиром по каждому приходному кассовому ордеру 0310001 (расходному кассовому ордеру 0310002), оформленному на полученные (выданные) наличные деньги (п.5.2 Положения).

Кассир сверяет данные, содержащиеся в кассовой книге 0310004, с данными кассовых документов, выводит в кассовой книге 0310004 сумму остатка наличных денег на конец рабочего дня и проставляет подпись (п.5.3 Положения).

Из системного анализа указанных пунктов и п. 3.3 Положения следует, что оприходование наличности в кассе предприятия осуществляется кассиром на основании контрольной ленты, изъятой из контрольно-кассовой техники, что оформляется приходным кассовым ордером и отражается в кассовой книге на конец дня.

Как было указано в п. 3.3 Положения, изъятие контрольной ленты, из контрольно-кассовой техники осуществляется по окончании проведения кассовых операций с применением контрольно-кассовой техники.

Таким образом, наличие контрольной ленты, изъятой из контрольно-кассовой техники в установленном порядке является основанием оформления приходных кассовых ордеров установленной формы, что является основанием для отражения сумм,  поступивших средств в кассовой книге на конец дня.

Основным критерием установления факта неоприходования (неполного оприходования) денежной наличности в кассу торгового предприятия, является превышение фискальных данных отчетов контрольно-кассовых машин с кассовыми отчетами формы КО-4, утвержденной Постановлением Госкомстата РФ от 18.08.1998 г. N 88, и с данными регистров бухгалтерского учета по счетам 50 "Касса" и 90-1 "Выручка".

При этом, данные сведения должны относиться к ежедневным сведениям о кассовых операциях либо в соответствии с внутренними правилами инкассирования платежных терминалов (контрольно-кассовой техники).

Между тем, ссылаясь в оспариваемом постановлении на то, что общество в период с 13.10.2013 по 10.11.2013 неоприходовало 154 405 руб. в кассе предприятия, налоговый орган не представил суду надлежащим образом оформленные копии контрольной ленты, изъятой из контрольно-кассовой техники, что является основанием для оформления приходного кассового ордера и отражения в кассовой книге на конец дня, денежных средств и не отразил данные обстоятельства в оспариваемых постановлениях.

Оценивая указанное, суд апелляционной инстанции считает, что материалами дела не подтверждается, что общество в период с 13.10.2013 по 10.11.2013 неоприходовало (не полностью оприходовало) в кассу предприятия денежные средства, полученные от физических лиц посредством платежного терминала.

При этом суд апелляционной инстанции обращает внимание на то, что указание налоговым органом на момент совершения правонарушения, как «в период с 13.10.2013 по 10.11.11.2013», является незаконным, поскольку моментом правонарушения признается изъятие контрольной ленты из контрольно-кассовой техники и отражение соответствующей выручки в книге кассовых операций в течении рабочего дня совершения данных действий.

Между тем, налоговый орган не установил когда истекли сроки совершения таких операций по каждому случаю изъятия контрольной ленты из контрольно-кассовой техники и не отражения полученной выручки в кассовой книге.

Как считает суд апелляционной инстанции, моментом данного нарушения является окончание дня, в котором общество осуществило изъятие из платежного терминала (контрольно-кассовой техники) контрольной ленты, тем самым окончив проведение кассовых операций, что следует из системного толкования п.3.3 и 5.3 Положения,  и что является основанием для составления приходного кассового ордера и отражения таких сведений в кассовой книге предприятия.

Таким образом, данное правонарушение не может быть определено периодом времени, поскольку считается оконченным истечением дня, в котором совершены названные действия, а не периодом времени.

Доказательств того, что общество обязано осуществлять ежедневное изъятие из платежных терминалов контрольную ленту, налоговый орган в суд не представил и в оспариваемом постановлении не отразил. Также оспариваемым постановлением не установлено когда в указанный период общество осуществляло изъятие из платежных терминалов (кассовой техники) контрольной ленты, что является существенным обстоятельством для определения момента совершения обществом вменяемого правонарушения.

Более того, налоговый орган в судебном заседании подтвердил, что инкассирование платежных терминалов расположенных на территории Забайкальского края, общество обязано осуществлять в соответствии с внутренними правилами инкассирования. Между тем, отсутствие таких правил, как нарушение правил ведения кассовых операций обществу не вменяется.

Суд апелляционной инстанции также обращает внимание, что понятия неоприходование и неполное оприходование денежной наличности, хотя и охватываются одним составом правонарушения, но представляют собой самостоятельные противоправные действия, различающиеся критериями оценки содеянного, что влияет как на определение виновности, вид наказания и размер санкции.

Между тем из постановления невозможно установить, что общество допустило полное неоприходование или частичное неоприходование средств, что свидетельствует о неполном исследовании противоправных действий правонарушителя.

При указанных обстоятельствах, суд апелляционной инстанции считает, что материалами дела не подтверждается совершение обществом указанного вменяемого противоправного деяния, в связи с чем, в данной части апелляционная жалоба подлежит удовлетворению.

Оспариваемым постановлением №24-323 от 19.12.2013 о назначении административного наказания (т. 1, л. 13) общество признано виновным в совершении правонарушения предусмотренного ч. 2 ст. 15.1 Кодекса Российской Федерации об административных правонарушениях и ему назначено наказание в размере 40 000 руб.

Диспозиция ч. 2 ст. 15.1 Кодекса Российской Федерации об административных правонарушениях, предусматривает ответственность за нарушение платежными агентами, осуществляющими деятельность в соответствии с Федеральным законом от 3 июня 2009 года N 103-ФЗ "О деятельности по приему платежей физических лиц, осуществляемой платежными агентами", банковскими платежными агентами и банковскими платежными субагентами, осуществляющими деятельность в соответствии с Федеральным законом "О национальной платежной системе", обязанностей по сдаче в кредитную организацию полученных от плательщиков при приеме платежей наличных денежных средств для зачисления в полном объеме на свой специальный банковский счет (счета), а равно неиспользование платежными агентами, поставщиками, банковскими платежными агентами, банковскими платежными субагентами специальных банковских счетов для осуществления соответствующих расчетов.

Как следует из материалов дела и не оспаривается сторонами, общество осуществляет деятельность в соответствии с Федеральным законом от 03.06.2009 N 103-ФЗ "О деятельности по приему платежей физических лиц, осуществляемой платежными агентами", является платежным агентом, в силу чего признается субъектом ответственности за правонарушение, предусмотренное ч.2 ст.15.1 Кодекса Российской Федерации об административных правонарушениях.

Как следует из оспариваемого постановления, обществу вменяется, что оно, являясь платежным агентом в нарушение п. 15 ст. 4 Федеральным законом от 03.06.2009 N 103-ФЗ "О деятельности по приему платежей физических лиц, осуществляемой платежными агентами" несвоевременно зачислило на специальный расчет счет в банке за 10.11.2013 – 124 00 руб.; за 28.10.2013 – 16 990 руб., за 30.10.2013 – 36 400 руб., за 03.11.2013 – 162 040 руб., за 04.11.2013 – 526 200 руб., за 07.11.2013 – 430 370 руб.

Частью 15 ст. 4 Федеральным законом от 03.06.2009 N 103-ФЗ "О деятельности по приему платежей физических лиц, осуществляемой платежными агентами" установлено, что платежный агент обязан сдавать в кредитную организацию полученные от плательщиков при приеме платежей наличные денежные средства для зачисления в полном объеме на свой специальный банковский счет (счета).

Как следует из вменного обществу деяния, как это указано налоговым органом, обществу вменяется несвоевременное внесение указанных сумм.

Между тем, несвоевременное внесение денежных средств на специальный расчетный счет, подразумевает, внесение таких сумм с нарушением установленного срока внесения таких сумм.

В судебном заседании представитель налогового органа пояснил, что действующим законодательством не установлен специальный срок внесения указанных сумм на специальный счет в банке. При этом налоговый орган, вменяя обществу данное правонарушение, исходил из того, что такой срок определяется исходя из установленных правил о порядке ведения кассовых операций с банкнотами и монетой Банка России на территории Российской Федерации, утвержденных Банком России 12.10.2011 N 373-П.

Суд апелляционной инстанции, проанализировав Положение о порядке ведения кассовых операций с банкнотами и монетой Банка России на территории Российской Федерации, утвержденных Банком России 12.10.2011 N 373-П, установил, что при определении лимита остатка