Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 17.08.2014 по делу n А78-1493/2014. Постановление суда апелляционной инстанции: Отменить решение суда полностью и принять по делу новый судебный акт

с ООО «Комфорт» были заключены договоры аренды помещений (т. 2, л.д. 6-8, 19-21), согласно которым первое (арендатор) принимает, а второе (арендодатель) передаёт принадлежащие ему на праве собственности, в том числе:

в 2010 году:

- помещение АЗК № 2 в п. Могойтуй, Могойтуйского района (район 194 км трассы М55 Чита-Забайкальск) площадь операторской для торговли нефтепродуктами 168 кв.м., площадь для торговли сопутствующими товарами 8 кв.м.;

- помещение АЗК № 4 в г. Борзя, Борзинского района (ул. Карла Маркса б/н) площадь операторской для торговли нефтепродуктами 129,1 кв.м.. площадь для торговли сопутствующими товарами 6,0 кв.м.;

- помещение АЗС № 8 в п. Забайкальск Забайкальского района (ул. Энергетиков) площадь операторской для торговли нефтепродуктами 13,5 кв.м., площадь для торговли сопутствующими товарами 26,7 кв.м.;

- нефтесклад бензо-топливозаправочная станция со сливным пунктом на два поста п. Могойтуй, в 1 км к юго-западу от тупика МЧ-5,

в 2011 году: - помещения АЗК № 1 по адресу: п. Агинское, ул. Ленина, 135В: а) операторская для торговли нефтепродуктами площадью 61,5 кв.м.,б) магазин розничной торговли (автозапчасти) площадью 37,4 кв.м.;

- помещения АЗК № 2 по адресу: п. Могойтуй, 194 км трассы А166 «Чита- Забайкальск»: а) операторская для торговли нефтепродуктами площадью 168 кв.м., б) отдел розничной торговли (автозапчасти) площадью 8 кв.м.;

- помещения АЗК № 4 по адресу: г. Борзя, ул. Карла Маркса: а) операторская для торговли нефтепродуктами площадью 129,1 кв.м., б) отдел розничной торговли (автозапчасти) площадью 6 кв.м.;

- помещения АЗС № 6 по адресу: п. Забайкальск, 485 км трассы А166 «Чита- Забайкальск: а) операторская для торговли нефтепродуктами площадью 40,1 кв.м., б) отдел розничной торговли (автозапчасти) площадью 2 кв.м.;

- нефтесклад приема и хранения нефтепродуктов по адресу: п. Могойтуй, район МЧ- 5.

Указанные помещения переданы в соответствии с актами приема-передачи помещений от 01.01.2010 и от 02.01.2011, а дополнительными соглашениями к ним предусмотрены размеры арендной платы и порядок её оплаты (т. 2, л.д. 9-18, 22-36).

На основании дополнительных соглашений от 02.01.2010 и от 03.01.2011 к приведенным договорам аренды помещений стороны пришли к изложению пунктов 3.1. каждого из договоров в новой редакции, согласно которой арендатор принимает на себя обязательства по осуществлению за свой счет текущего, капитального ремонта помещений на период срока аренды, с возможностью заключения договоров и оплатой текущих и иных расходов по содержанию и эксплуатации объектов аренды, в том числе по содержанию и обустройству прилегающих территорий, относящихся к объектам аренды (т. 2, л.д. 38-51).

Представитель заявителя пояснил суду первой инстанции, что с учётом таких дополнительных соглашений, ООО «Регион» в целях благоустройства территорий, прилегающих к вышеприведенным объектам аренды, у ООО «Гермес» были приобретены щебень (скальник) и плита дорожная, в том числе: за 2010 год на сумму 85000 руб. (с/ф №№ 623 от 31.08.2010, 752 от 21.09.2010, 789 от 29.10.2010, 801 от 30.11.2010, 833 от 30.12.2010 с сопутствующими товарными накладными – т. 2, л.д. 75-78, 87-92), за 2011 год на сумму 115872 руб. (с/ф №№ 98 от 31.03.2011, 99 от 31.03.2011, 203 от 30.06.2011, 521 от 21.10.2011, 611 от 22.11.2011, с сопутствующими товарными накладными - т. 2, л.д. 79-86, 93-94); у ИП Батуровой С.Ц. приобретена плитка тротуарная на сумму 258240 руб. (товарный чек № 57 от 23.08.2011 – т. 2, л.д. 97). Всего, связанного с приобретением товаров за 2010 год на сумму 85000 руб., за 2011 год на сумму 374112 руб.

Кроме того, заявителем в 2011 году заключены: договор подряда с ООО «Гермес» от 01.06.2011 на выполнение комплекса работ по транспортировке грунта и его планировке на земельном участке по адресу: Забайкальский край, г. Борзя, ул. Карла Маркса, АЗК «Комфорт» (выезд на строящуюся дорожную развязку федеральной трассы А166 «Чита-Забайкальск»), площадью 0,22 га, с оформлением счета-фактуры № 3 от 29.08.2011 и акта выполненных работ № 3 от 29.08.2011 на сумму 1550000 руб. (т. 2, л.д. 60-63, 66, 67, 95, 96); договор с ООО «Дорожно-строительное управление» № 7-2011/5 от 06.07.2011 на производство работ по устройству объездной дороги АЗС на сумму 349504 руб., с оформлением необходимых документов (т. 2, л.д. 52-59, 64, 65), а также осуществлены мероприятия, направленные на транспортировку грунта ООО «Гермес» по договору от 01.11.2010 на сумму 250000 руб. в п. Могойтуй, 194 км трассы Чита-Забайкальск (т. 2, л.д. 68-74).

Судом установлено, что несмотря на изложенные в оспариваемом решении инспекции выводы, у налогового органа не имеется претензий к заявителю в части соблюдения им документального оформления операций, связанных с рассматриваемыми эпизодами, а также к реальности произведения спорных затрат по ним и их учету обществом.

Из пояснений налогового органа следует, что основанием для их исключения из состава расходов по налогу на прибыль за 2010-2011 годы послужило то обстоятельство, что такие затраты были понесены ООО «Регион» в отношении помещений, арендованных им, и находящихся в собственности ООО «Комфорт», то есть расходы были направлены на ремонт территорий, не относящихся к арендуемым заявителем помещениям, фактически являющихся издержками по содержанию объектов, в связи с чем, ООО «Регион» не должно нести расходы на благоустройство территорий, прилежащих к указанным объектам аренды.

Признавая такие выводы несостоятельными, суд первой инстанции правильно исходил из следующего.

В силу общих положений договора аренды (ст.ст. 606, 607, 608, 611, 615, 616 ГК РФ) по договору аренды (имущественного найма) арендодатель (наймодатель) обязуется предоставить арендатору (нанимателю) имущество за плату во временное владение и пользование или во временное пользование.

В аренду могут быть переданы земельные участки и другие обособленные природные объекты, предприятия и другие имущественные комплексы, здания, сооружения, оборудование, транспортные средства и другие вещи, которые не теряют своих натуральных свойств в процессе их использования (непотребляемые вещи).

Право сдачи имущества в аренду принадлежит его собственнику. Арендодателями могут быть также лица, управомоченные законом или собственником сдавать имущество в аренду.

Арендодатель обязан предоставить арендатору имущество в состоянии, соответствующем условиям договора аренды и назначению имущества, а арендатор обязан пользоваться арендованным имуществом в соответствии с условиями договора аренды, а если такие условия в договоре не определены, в соответствии с назначением имущества.

Арендодатель обязан производить за свой счет капитальный ремонт переданного в аренду имущества, если иное не предусмотрено законом, иными правовыми актами или договором аренды.

Арендатор обязан поддерживать имущество в исправном состоянии, производить за свой счет текущий ремонт и нести расходы на содержание имущества, если иное не установлено законом или договором аренды.

Специальными положениями части 1 статьи 650, а также частями 1, 2 статьи 652 Гражданского кодекса РФ определено, что по договору аренды здания или сооружения арендодатель обязуется передать во временное владение и пользование или во временное пользование арендатору здание или сооружение.

По договору аренды здания или сооружения арендатору одновременно с передачей прав владения и пользования такой недвижимостью передаются права на земельный участок, который занят такой недвижимостью и необходим для ее использования.

В случаях, когда арендодатель является собственником земельного участка, на котором находится сдаваемое в аренду здание или сооружение, арендатору предоставляется право аренды земельного участка или предусмотренное договором аренды здания или сооружения иное право на соответствующий земельный участок.

Если договором не определено передаваемое арендатору право на соответствующий земельный участок, к нему переходит на срок аренды здания или сооружения право пользования земельным участком, который занят зданием или сооружением и необходим для его использования в соответствии с его назначением.

Как установлено судом и следует из материалов дела, заявителем по актам приема-передачи на основании заключенных с ООО «Комфорт» договорами аренды  от 01.01.2010 и 02.01.2011, были приняты соответствующие объекты, поименованные в них.

С учетом приведенных норм права и установленных обстоятельств дела, суд первой инстанции правомерно признал, что наряду с непосредственно перечисленными в договорах аренды от 01.01.2010 и от 02.01.2011 переданных по актам ООО «Регион» помещений (в части спорных эпизодов), к последнему перешло и право пользования земельными участками, под ними расположенными, и в том числе, необходимыми для их использования, несмотря на не указание в таких договорах на аренду сопутствующих земельных участков, тем более что факт нахождения их на вещном праве у ООО «Комфорт» в соответствующих границах контролирующим органом под сомнение не поставлен, и усматривается из представленных правоустанавливающих документов (т. 2, л.д. 40-51, см. приложения к письменным пояснениям от 02.04.2014 вх.№ А78-Д-4/11006 – свидетельства о госрегистрации права).

Следовательно, судом сделан правильный вывод о том, что у налогового органа не имелось правовых оснований для вывода о том, что ООО «Регион» не может нести расходов в отношении объектов, непосредственно не указанных в договорах аренды.

С учетом правовой позиции, изложенной в Определении Конституционного Суда Российской Федерации от 12 июля 2006 года № 267-О, и разъяснений, содержащихся в пункте 78 постановления Пленума ВАС РФ № 57 от 30.07.2013 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации», судом правомерно отклонены доводы инспекции о невозможности учета дополнительных соглашений от 02.01.2010 и 03.01.2011 к договорам аренды, представленных налогоплательщиком только в ходе судебного разбирательства.

При этом судом принято во внимание, что представленные заявителем в материалы дела дополнительные соглашения от 02.01.2010 и от 03.01.2011 к договорам аренды не были по существу опровергнуты налоговым органом, с заявлением об их фальсификации либо недостоверности налоговый орган не обращался, в связи с чем, они обоснованно включены судом в доказательственную базу и признаны документами, подлежащими совокупной оценке наряду с иными доказательствами, представленными в дело по правилам статьи 71 АПК РФ.

Вместе с тем, судом первой инстанции сделан вывод о том, что решение инспекции в оспариваемой части является законным и прав налогоплательщика не нарушает, налоговой проверкой спорные затраты по налогу на прибыль организаций за 2010-2011 годы обоснованно исключены из состава расходов заявителя, уменьшающих его налогооблагаемую базу, поскольку обществом неправомерно спорные затраты были отнесены в состав прочих расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль организаций, на основании подпункта 49 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса РФ, исходя из следующего.

На основании пункта 2 статьи 253 Налогового кодекса Российской Федерации расходы, связанные с производством и реализацией, подразделяются на материальные расходы, расходы на оплату труда, суммы начисленной амортизации, прочие расходы.

В целях главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации амортизируемым имуществом признаются имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, которые находятся у налогоплательщика на праве собственности (если иное не предусмотрено настоящей главой), используются им для извлечения дохода и стоимость которых погашается путем начисления амортизации. Амортизируемым имуществом признается имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 40 000 руб.

Под основными средствами понимается часть имущества, используемого в качестве средств труда для производства и реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг) или для управления организацией (пункт 1 статьи 257 Налогового кодекса Российской Федерации).

В соответствии со статьями 256 - 259 Налогового кодекса Российской Федерации капитальные вложения относятся на расходы, уменьшающие полученные доходы в целях налогообложения, в виде начисленных сумм амортизации по объекту амортизируемого имущества.

Согласно пункту 5 статьи 270 Налогового кодекса Российской Федерации, расходы по созданию амортизируемого имущества не учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль.

Правила формирования в бухгалтерском учете информации об основных средствах организации устанавливает Положение по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденное приказом Министерства финансов Российской Федерации от 30.03.2001 N 26н (далее - ПБУ 6/01).

Пунктом 4 ПБУ 6/01 предусмотрено, что актив принимается организацией к бухгалтерскому учету в качестве основных средств, если одновременно выполняются следующие условия: а) объект предназначен для использования в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд организации либо для предоставления организацией за плату во временное владение и пользование или во временное пользование; б) объект предназначен для использования в течение длительного времени, то есть срока продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев; в) организация не предполагает последующую перепродажу данного объекта; г) объект способен приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем.

В силу пункта 5 ПБУ 6/01 к основным средствам относятся здания, сооружения, рабочие и силовые машины и оборудование, измерительные и регулирующие приборы и устройства, вычислительная техника, транспортные средства, инструмент, производственный и хозяйственный инвентарь и принадлежности рабочий, продуктивный и племенной скот, многолетние насаждения, внутрихозяйственные дороги и прочие соответствующие объекты.

Вопрос о включении имущества в объект в качестве основного средства не может зависеть от волеизъявления налогоплательщика, а должен определяться экономической сущностью этого имущества и его предназначением.

Поскольку материалами дела подтверждается, что сданные ООО «Регион» в аренду объекты с прилегающими к ним территориями в соответствующих границах являются недвижимым имуществом, суд первой инстанции исходил из того, что они подпадают под понятие основных средств, и благоустройство таких территорий является неотделимым улучшением по отношению к арендованным заявителем объектам.

С учетом изложенного, суд первой инстанции признал, что произведенные заявителем спорные затраты, связанные с приобретением щебня (скальника), тротуарной плитки и плиты дорожной, а также с транспортировкой грунта и его планированием