Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 23.03.2009 по делу n А19-14583/08-15. Постановление суда апелляционной инстанции: Отменить решение суда полностью и принять по делу новый судебный акт

от реализации добытых полезных ископаемых – угля.

В связи с тем, что покупателем угля являлся единственный участник ООО «Компания Востсибуголь»   ОАО   «СУЭК»,   т.е.   взаимозависимое   лицо,      рыночная   цена   на реализованный уголь определялась налоговым органом исходя из положений ст. 40 НК РФ.

В соответствии со ст. 340 НК РФ оценка стоимости единицы добытого полезного ископаемого производится исходя из выручки от реализации добытого полезного ископаемого, определяемой на основании цен реализации с учетом положений статьи 40 НК РФ, без налога на добавленную стоимость и акциза, уменьшенных на сумму расходов налогоплательщика по доставке в зависимости от условий поставки.

Как следует из акта выездной налоговой проверки от 28.03.08г. № 14-32.10/1 в ходе проверки налоговый орган использовал метод определении рыночной цены угля, основанный на информации о заключенных на момент реализации этого товара сделках с идентичными (однородными) товарами в сопоставимых условиях.

На основании экспертного заключения Центра Международной Коммерческой Информации об уровне рыночных цен, сложившихся на территории Иркутской области за 2005-2006гг., налоговым органом выявлено отклонение цен, по которым уголь реализован ОАО «СУЭК», в сторону понижения от уровня рыночных цен более чем на 20%.

Занижение налогооблагаемой базы, по мнению инспекции, составило за 2005г. – 3801653236 руб. 98 коп. и за 2006г. – 4198028261 руб. 61 коп.

В связи с чем, ООО «Компания Востсибугголь» доначислен налог на добычу полезных ископаемых за 2005г. в сумме 165175887 руб. и за 2006г. в сумме 175354339 руб. (С учетом решения Управления Федеральной налоговой службы по Иркутской от 15.09.08г. № 26-16/20257-679 доначислен налог в сумме 5405359 руб. 69 коп.).

В соответствии с п.6 ст. 100 НК РФ ООО «Компания Востсибуголь» были представлены в налоговый орган возражения на акт выездной налоговой проверки от 28.03.08г. № 14-32.10/1.

В возражениях ООО «Компания Востсибуголь» указало, что в рассматриваемой ситуации метод «сопоставимой рыночной цены» не может быть применен, так как на рынке реализации угля марок ДР и 3БР в Иркутской области отсутствовали сделки, осуществленные на сопоставимых экономических условиях. В данном случае, по мнению ООО «Компания Востсибуголь», возможно было применить метод цены последующей реализации, предусмотренный п.10 ст. 40 НК РФ.

Заместитель начальника инспекции, рассмотрев материалы выездной налоговой проверки и письменные возражения ООО «Компания Востсибуголь», приняла решение от 27.05.08г. № 14-32.1/27, в соответствии с которым было решено запросить документы у ОАО «СУЭК», а также у покупателей, которые приобрели уголь у ОАО «СУЭК».

В соответствии с п.6 ст. 101 НК РФ в качестве дополнительных мероприятий налогового контроля может проводиться истребование документов в соответствии со статьями 93 и 93.1 НК РФ, допрос свидетеля, проведение экспертизы.

Следовательно, в рамках проведения дополнительных мероприятий налоговый орган может получить какие-либо документы, подтверждающие те обстоятельства, которые установлены в ходе проверки, но не вправе вновь проводить проверку правильности исчисления налога, применяя при этом метод определения рыночной цены, который в ходе проверки не применялся, о чем свидетельствует акт от 28.03.08г. № 14-32.10/1.

По мнению суда апелляционной инстанции, запрашиваемые документы у ОАО «СУЭК», анализ которых,  по сути, позволяет сделать вывод о новых обстоятельствах, то есть проверка документов, не вошедших в предмет проведенной выездной налоговой проверки.

Как следует из решения налоговой инспекции, при определении рыночной цены угля  налоговый орган  применил метод цены  последующей реализации  (стр.7 оспариваемого  решения),  который  в ходе выездной  налоговой  проверки  не применялся.

В соответствии с п.5 ст.101 НК РФ в ходе рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа:

1) устанавливает, совершало ли лицо, в отношении которого был составлен акт налоговой проверки, нарушение законодательства о налогах и сборах;

2)   устанавливает, образуют ли выявленные нарушения состав налогового правонарушения;

3)     устанавливает, имеются ли основания для привлечения лица к ответственности за совершение налогового правонарушения;

4) выявляет обстоятельства, исключающие вину лица в совершении налогового правонарушения, либо обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения.

Согласно п.8 ст. 101 НК РФ в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов, решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за конкретные налоговые правонарушения с указанием статей настоящего Кодекса, предусматривающих данные правонарушения, и применяемые меры ответственности.

Из анализа указанных норм следует, что в ходе рассмотрения материалов выездной налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа устанавливает основания для привлечения лица к налоговой ответственности, на основании обстоятельств, как они были установлены в ходе проверки.

Установление обстоятельств налогового правонарушения каким-либо иным методом, не примененным в ходе проверки, на стадии рассмотрения материалов проверки и принятия решения в порядке ст. 101 НК РФ положениями указанной статьи не предусмотрено.

Таким образом, налоговый орган, произведя доначисление налога на добычу полезных ископаемых с использованием метода цены последующей реализации, который в ходе проверки не применялся, нарушил положения ст. 101 НК РФ.

Помимо того, что определение рыночной цены посредством применения метода цены последующей реализации суд считает неправомерным, налоговый орган при применении указанного метода нарушил положения ст. 40 НК РФ.

В соответствии с п.10 ст. 40 НК РФ при отсутствии на соответствующем рынке товаров, работ или услуг сделок по идентичным (однородным) товарам, работам, услугам или из-за отсутствия предложения на этом рынке таких товаров, работ или услуг, а также при невозможности определения соответствующих цен ввиду отсутствия либо недоступности информационных источников для определения рыночной цены используется метод цены последующей реализации, при котором рыночная цена товаров, работ или услуг, реализуемых продавцом, определяется как разность цены, по которой такие товары, работы или услуги реализованы покупателем этих товаров, работ или услуг при последующей их реализации (перепродаже), и обычных в подобных случаях затрат, понесенных этим покупателем при перепродаже (без учета цены, по которой были приобретены указанным покупателем у продавца товары, работы или услуги) и продвижении на рынок приобретенных у покупателя товаров, работ или услуг, а также обычной для данной сферы деятельности прибыли покупателя.

Как следует, из решения налоговой инспекции, при применении данного метода не учитывались затраты ОАО «СУЭК», связанные с дальнейшей перепродажей продукции, приобретенной у ООО «Компания Востсибуголь», в связи с непредставлением ОАО «СУЭК» по требованию налогового органа документов, подтверждающих произведенные в связи с реализацией угля расходы.

При рассмотрении апелляционной жалобы ООО «Компания Востсибуголь» Управлением ФНС Росси по Иркутской области был учтен в качестве затрат ОАО «СУЭК» железнодорожный тариф по операциям по реализации товаров на условиях поставки СРТ, в связи с чем произведен перерасчет доначисленного налога на добычу полезных ископаемых и оспариваемое решение в указанной части было изменено.

Суд апелляционной инстанции соглашается с выводом суда первой инстанции о том, что обычные в подобных случаях затраты, которые несет покупатель при перепродаже не ограничиваются только расходами по перевозке товара. Могут возникать и другие затраты, которые налоговой инспекцией при выездной проверки не установлены.

Ссылка налогового органа на невозможность определить расходы, понесенные ОАО «СУЭК» в связи с тем, что ОАО «СУЭК» отказалось представить документы, подтверждающие расходов, не может быть принята судом во внимание по следующим основаниям.

Налоговым органом в адрес ОАО «СУЭК» было направлено требование от 11.06.08г. № 23-17/64997 о представлении документов, в том числе предлагалось представить расшифровку затрат, понесенных при перепродаже угля, приобретенного у ООО «Компания Востсибуголь».

Согласно сопроводительному письму ОАО «СУЭК» от 07.07.08г. № 09-2-3/6721 в ответ на требование от 11.06.08г. № 23-17/64997 ОАО «СУЭК» представило краткую информацию о счетах-фактурах и ж/д квитанциях по отгрузке угля за 2005г. и сводную информацию о счетах-фактурах и ж/д квитанциях по отгрузке угля за 2006г.

Фактически с указанным сопроводительным письмом представлены реестры счетов-фактур и ж/д квитанций по отгрузке угля, приобретенного у ООО «Компания Востсибуголь».

Никаких других первичных документов в подтверждение произведенных в ходе реализации угля расходов ОАО «СУЭК» не представило.

Однако ненадлежащее исполнение ОАО «СУЭК» требования о представлении документов не должно влиять на соблюдение налоговым органом требований п.10 ст. 40 НК РФ при определении рыночной цены и, соответственно, не должно влечь для ООО «Компания Востсибуголь» неблагоприятные последствия в виде доначисления налога.

Суд первой инстанции обоснованно пришел к выводу о том, что непредставление документов, подтверждающие расходы, однозначно не свидетельствует о том, что такие расходы не были понесены ОАО «СУЭК».

Таким образом, налоговый орган при отсутствии информации о затратах покупателя при перепродаже товара не имел возможности правильно применить метод цены последующей реализации.

На основании вышеизложенного суд первой инстанции пришел к выводу о том, что налоговый орган необоснованно доначислил ООО «Компания Востсиубголь» налог на добычу полезных ископаемых за 2005г. в сумме 2855019 руб. 70 коп. и за 2006г. в сумме 2550339 руб. 99 коп.

Учитывая отсутствие недоимки по налогу на добычу полезных ископаемых прибыль в сумме 5405359 руб. 69 коп., следует признать необоснованным начисление и предложение уплатить пени за несвоевременную уплату налога на добычу полезных ископаемых в сумме 124033 руб.

Доводы налоговой инспекции, изложенные в апелляционной жалобе об отсутствии нарушений процедуры вынесения оспариваемого решения в части доначисления налога на добычу полезных ископаемых, судом апелляционной инстанции отклоняются, как несостоятельные.

Представленные в судебном заседании суда апелляционной инстанции налоговой инспекцией документы относительно ООО «Горняк Плюс» оцениваются судом апелляционной инстанции с точки зрения, как письменное доказательство, но из них невозможно сделать однозначный вывод о расходах, произведенных ОАО «СУЭК» при перепродаже угля  покупателю ООО «Горняк Плюс». Кроме того, налоговой инспекцией не представлено само требование от 22.05.2008 № 505, в связи с чем сделать вывод к какому спорному вопросу эти документы запрашивались, невозможно.

Выводы суда первой инстанции в мотивировочной  части решения, судом апелляционной инстанции признаются обоснованными и законными. Оснований для переоценки выводов суда первой инстанции в этой части у суда апелляционной инстанции нет.

Кроме того, по решению налоговой инспекции ООО «Компания Востсибуголь» привлечено к налоговой ответственности по п.1 ст. 126 НК РФ за непредставление по требованию инспекции в установленный срок 19356 документов в виде штрафа в сумме 967800 руб.

Статьей 93 НК РФ установлено, что должностное лицо налогового органа, проводящее налоговую проверку, вправе истребовать у проверяемого налогоплательщика, плательщика сбора, налогового агента необходимые для проверки документы.

Данному праву налогового органа корреспондирует обязанность налогоплательщика, установленная п/п. 5 п. 1 ст. 23 НК РФ, представлять налоговым органам и их должностным лицам документы, необходимые для исчисления и уплаты налогов.

Налоговым органом 28.01.08г. было вручено руководителю ООО «Компания Востсибуголь» требование от 28.01.08г. № 14-32.2/5 о представлении документов, в том числе счетов-фактур, выставленных в адрес ОАО «СУЭК» за реализованный уголь за 2005-2006гг., товарные накладные формы № ТОРГ-12 к указанным счетам-фактурам.

Исходя из положений ст. 93 НК РФ затребованные документы должны были быть представлены ООО «Компания Востсиубголь» в инспекцию не позднее 7 февраля 2008г.

Однако согласно сопроводительному письму ООО «Компания Востсибуголь» от 11.02.08г. № 04-1-2/254 представлены не сами счета-фактуры и товарные накладные, а только реестр указанных документов.

В рамках дополнительных мероприятий налогового контроля требованием от 27.05.08г. № 14-32.1/27 ООО «Компания Востсибуголь» повторно было предложено представить счета-фактуры, выставленные в адрес ОАО «СУЭК» за реализованный уголь за 2005-2006гг., товарные накладные формы № ТОРГ-12 к указанным счетам-фактурам, а также документы, подтверждающие приобретение экскаваторов марок ЭКГ 5А № 8185, ЭШ 10/70 № 283, ЭШ 40/85 №1, ЭШ 25/100 № 2.

Указанное   требование   вручено   руководителю ООО  «Компания Востсибуголь» под роспись 07.06.08г.

Согласно сопроводительному письму от 23.06.08г. № 01-1/1490, исполняя требование инспекции от 27.05.08г. № 14-32.1/27, ООО «Компания Востсибуголь» представлены формы ОС-06 на экскаваторы марок ЭКГ 5А № 8185, ЭШ 10/70 № 283, ЭШ 40/85 №1, ЭШ 25/100 № 2, а также акты формы № ОС-2, копии технических паспортов, свидетельство о государственной регистрации, копии инвентаризационных описей. В отношении затребованных счетов-фактур и товарных накладных ООО «Компания Востсибуголь» указало, что в ответ на требование от 28.01.08г. № 14-32.2/5 им были представлены в инспекцию реестры счетов-фактур и реестр товарных накладных.

ООО «Компания Востсибуголь» считает, что привлечение к налоговой ответственности по п.1 ст. 126 НК РФ является незаконным и нарушает его права и законные интересы, вместе с тем, не отрицает того факта, что счета-фактуры и товарные накладные налоговому органу не представлены.

Согласно реестрам ООО «Компания Востсибуголь» у него имелись, но не представлены в инспекцию 9676 счетов-фактур, выставленным им покупателю ОАО «СУЭК» на реализованный уголь и 9676 товарных накладных формы № ТОРГ-12.

Суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что налоговый орган обоснованно привлек ООО «Компания Востсибуголь» к налоговой ответственности по п.1 ст. 126 НК РФ за непредставление