Постановление Пятого арбитражного апелляционного суда от 09.12.2010 по делу n А24-2277/2010. Изменить решение

самим плательщиком по результатам инвентаризации, проведенной обществом  на основании Приказа № 215 «А» от 29.09.2008г. Доказательств того, что срок истечения задолженности имел место в более ранние периоды, как и доказательств того, что в отношении спорных сумм установлены обстоятельства, свидетельствующие о перерыве течения срока исковой давности (статья 203 Гражданского кодекса Российской Федерации), что явилось причиной не издания руководителем соответствующего приказа о списании задолженности, обществом не представлено.

Коллегия приходит к выводу, что апелляционные жалобы налоговых органов по данному эпизоду подлежат удовлетворению.

 В вопросе отражения обществом в составе внереализационных расходов 2008 года суммы водного налога в размере 3386560 руб., исчисленного по результатам выездной налоговой проверки за 2006, коллегия поддерживает выводы суда первой инстанции.

Статьей 272 НК РФ определено: расходы при методе начисления признаются таковыми в том отчётном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты. Этой же статьей установлены особенности признания расходов, в зависимости от их характера. Подпунктом 3 пункта 7 статьи 272 НК РФ датой осуществления внереализационных и прочих расходов признается, если иное не установлено статьями 261, 262, 266 и 267 НК РФ дата расчетов в соответствии с условиями заключённых договоров или дата предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для произведения расчетов.

Из мате6риалов дела следует, что данная сумма налога была доначислена обществу по результатам предыдущей выездной налоговой проверки за 2006 год решением  ИФНС России по городу Петропавловску-Камчатскому от 30.06.2008 № 11-11/54/17239. Поскольку водный налог в размере 3386560 руб. доначислен в результате контрольных мероприятий налогового органа в 2008 году, срок взыскания данной суммы для и налогового органа и соответствующей обязанности  налогоплательщика в добровольном порядке заплатить доначисленную сумму налога тоже будет исчисляться с момента вступления в силу решения налогового органа (точнее с момента выставления соответствующего требования) по выездной  налоговой проверки, т. е. тоже в 2008 году, коллегия приходит к выводу, что данная сумма относится к внереализационным расходам 2008 года и правомерно учтена обществом в данном налоговом периоде.

 Довод налогового органа об имеющейся возможности налогоплательщика на основании статей 54, 81 НК РФ самостоятельно внести изменения за соответствующий налоговый период и представить уточнённую налоговую декларацию за 2006 год, обоснованно отклонен арбитражным судом, поскольку подлежащий уплате водный налог за 2006 год в указанном размере, не исчислен налогоплательщиком самостоятельно, а  доначислен обществу налоговым органом в результате проведения выездной налоговой проверки, а также поскольку  у инспекции на  период проведения настоящей выездной налоговой проверки за 2008 год, имелась  информация об отсутствии у налогоплательщика прибыли в 2006 году.

В связи с изложенным апелляционные жалобы налоговых органов по этому эпизоду не подлежат удовлетворению.

Также коллегии представляются правильными выводы суда первой инстанции в отношении эпизода по доначислению налоговым органом налога на добавленную стоимость за первый квартал 2008 года в сумме 1 047 233 руб. в следствии неправомерного, по мнению налогового органа, уменьшения налогоплательщиком налогооблагаемой базы за указанный налоговый период на сумму 5 236 165 руб.

Судом установлена, что дебиторская задолженность, составляющая налогооблагаемую базу по данному спорному эпизоду, оплачена до 01.01.2008 года и в соответствии с пунктом 7 статьи 2 Федерального закона № 119-ФЗ от 22.07.2005 «О внесении изменений в главу 21 части второй Налогового кодекса Российской Федерации и о признании утратившими силу отдельных положений актов законодательства Российской Федерации о налогах и сборах» (далее – Федеральный закон № 119-ФЗ) не подлежала включению налогоплательщиком в налоговую базу в первом налоговом периоде 2008 года. Данный факт не оспаривается ни налогоплательщиком, ни налоговым органом.

Кроме того, из материалов дела следует, что реализация по  данным контрагентам (ГУП «Камчатсккоммунэнерго» и УМП «Горизонт»), которая была скорректирована налогоплательщиком в первом квартале 2008 года, изначально обоснованно отражена в более ранних налоговых периодах и с нее исчислен и уплачен НДС, что подтверждается следующим документам: карточка абонента ГУП «Камчатсккоммунэнерго» сч. № 62.2 «Расчеты с покупателями по отгруженной продукции»; книги продаж и декларации  за январь – июль 2006 года; договор цессии от 18.06.2007 между заявителем и МУ «Дирекция службы заказчика по ЖКХ г. Петропавловска-Камчатского»; выписка из книги продаж за июнь 2007 года; карточка абонента  УМП «Горизонт» сч. 62.2 «Расчеты с покупателями по отгруженной продукции»; книги продаж и декларации за февраль, март, апрель, июнь, июль 2006 года; книги продаж и налоговые декларации за июнь, июль, август, сентябрь, ноябрь, декабрь 2007 года.

Однако, судом установлено и не опровергнуто налоговым органом, что в ходе проведения обществом инвентаризации на 01.01.2008 (акты инвентаризации расчетов на 01.01.2008; выписки из книг продаж по филиалу Энергосбыт, справка о дебиторской задолженности филиала Энергосбыт) по данным контрагентам выявлен факт излишне начисленного и уплаченного НДС в размере 5236165 руб. (досрочная уплата НДС по дебиторской задолженности произведена до 01.01.2008, в связи с наличием свободных денежных средств), что явилось основанием для корректировки налоговой базы по данным контрагентам в первом квартале 2008 года путем уменьшения итоговой суммы справки о дебиторской задолженности филиала Энергосбыт, учитывая устойчивые хозяйственные взаимоотношения с данными контрагентами и наличие реализации (дебиторской задолженности) по ним и в текущем налоговом периоде (первом квартале 2008 года).

 Коллегия соглашается с доводом налогового органа, что в соответствии с требованиями ст. 54, 167, 166 НК РФ налогоплательщиком должна была быть уменьшена сумма налога за тот налоговый период, в котором имела место излишняя уплата, а не в текущем налоговом периоде.

Апелляционная инстанция считает, что данная ошибка не привела к неуплате (неполной уплате налога), поскольку налог был уплачен и поступил с указанной налогооблагаемой базы в бюджет. Суд первой инстанции сделал правильный вывод об отсутствии оснований для доначисления налога и привлечения общества к ответственности, предусмотренной ст. 122 НК РФ.

Кроме того, как верно указал суд,  в силу абзаца 2 пункта 1 статьи 81 НК РФ при обнаружении  налогоплательщиком в поданной им в налоговый орган деклараций недостоверных сведений, а также ошибок, не приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик вправе внести необходимые изменения в налоговую декларацию и представить в налоговый орган уточнённую налоговую декларацию в порядке, установленном настоящей статьей. То есть в данном случае, предоставление такой декларации в отличие от декларации, в которой обнаружены неполные сведения, а также ошибки, приводящие к занижению суммы налога, подлежащей уплате, которую  налогоплательщик обязан представить (абз. 1 п. 1 статьи 81 НК РФ), является правом налогоплательщика.

Жалобы налоговых органов по эпизоду по доначислению налоговым органом налога на добавленную стоимость за первый квартал 2008 года в сумме 1 047 233 руб. удовлетворению не подлежит.

По эпизоду в части доначисления налоговым органом НДС в сумму 3 855 790 руб., вследствие неполного отражения налоговой базы по непогашенной  дебиторской задолженности по контрагентам: ГОНО ОПХ «Октябрьское» 21495 руб.; НДС – 4299 руб.; ГОНО ОПХ «Сосновское» - 44631 руб.; НДС – 8926 руб.; МУП «Жилремсервис» (РЭУ-6) (5029 Е – электроэнергия) – 5106719 руб.; НДС- 919209 руб.;  МУП «Жилремсервис» (РЭУ-: (1003 Т – теплоэнергия) – 2858709; НДС – 436074 руб.; ММОП ЖКХ «Южное» - 16259191,40 руб.; НДС – 2480216 руб.; УМП «Горизонт» Жилой фонд – 35331 руб.; НДС – 7066 руб., подлежащей отражению в 1 квартале 2008 года, суд первой инстанции отказывая налогоплательщику в удовлетворении требований, исходил из недоказанности факта уплаты налога  с данной реализации до 01 января 2008 года.

Задолженность по данным контрагентам не была оплачена до 1 января 2008 года и подлежала включению налогоплательщиком в налоговую базу в первом полугодии 2008 года в соответствии  подпунктом 7 пункта 1 статьи 2 Федерального закона № 119-ФЗ. Данное обстоятельство не оспаривается ни налоговым органом, ни обществом.

Однако налогоплательщик, обосновывая свои требования по данному эпизоду, ссылался на то, что указанная сумма задолженности ошибочно была включена им в налогооблагаемую базу более ранних налоговых периодов (2006-2008 годов) и с нее был исчислен и уплачен НДС.

Рассматривая данный вопрос, суд первой инстанции не исследовал вопрос уплаты налога с указанной задолженности, а лишь пришел к выводу об отсутствии документов, подтверждающих уплату самой дебиторской задолженности.

Между тем, как следует из материалов дела, отражено и в решении налогового органа, данные суммы непогашенной  дебиторской задолженности по контрагентам: ГОНО ОПХ «Октябрьское» 21495 руб.; НДС – 4299 руб.; ГОНО ОПХ «Сосновское» - 44631 руб.; НДС – 8926 руб.; МУП «Жилремсервис» (РЭУ-6) (5029 Е – электроэнергия) – 5106719 руб.; НДС- 919209 руб.;  МУП «Жилремсервис» (РЭУ-: (1003 Т – теплоэнергия) – 2858709; НДС – 436074 руб.; ММОП ЖКХ «Южное» - 16259191,40 руб.; НДС – 2480216 руб.; УМП «Горизонт» Жилой фонд – 35331 руб.; НДС – 7066 руб. определены налоговым органом, в том числе и по  выписка из книги продаж: выписка из книги продаж за январь, февраль, июнь 2006 года в отношении ГОНО ОПХ «Октябрьское»; в отношении ГОНО ОПХ «Сосновское» выписки из книги продаж за март, май 2006 года; в отношении МУП «Жилремсервис» выписки из книг продаж за январь,  март, апрель, июль, август, октябрь, ноябрь, 2006 года, январь 2007 года; в отношении УМП «Горизонт» выписки из книг продаж за январь, март, апрель, июнь, декабрь 2006 года, январь 2007 года; в отношении ММОП ЖКХ «Южное» выписки из книг продаж за январь, февраль, март, апрель, июнь, июль, октябрь, ноябрь, декабрь 2006 года, январь 2007 года.

Порядок ведения журнала полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость установлен постановлением Правительства Российской Федерации от 02.12.2000 N 914.

Продавцы ведут книгу продаж, предназначенную для регистрации счетов-фактур (контрольных лент контрольно-кассовой техники, бланков строгой отчетности при реализации товаров (выполнении работ, оказании услуг) населению), составляемых продавцом при совершении операций, признаваемых объектами налогообложения налогом на добавленную стоимость (пункт 16 указанного Порядка). Регистрация счетов-фактур в книге продаж производится в хронологическом порядке в том налоговом периоде, в котором возникает налоговое обязательство.

Таким образом, книга продаж отражает и регистрирует факты хозяйственной деятельности организации-продавца, является ее внутренним первичным документом, служащим основанием для исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость самой организацией.

Исходя из буквального толкования данных норм права следует, что сумма продаж и размер налога, указанного в книге продаж, должны соответствовать размеру налоговой базы и сумме исчисленного налога, отраженным в налоговых декларациях по налогу на добавленную стоимость.

Расхождения между данными учетных документов и налоговыми декларациями судом не установлено. У коллегии отсутствуют основания полагать, что обороты, отраженные в соответствующих книгах продаж не отражены в качестве налогооблагаемой базы в декларациях этих периодов и с них не был исчислен НДС.

Кроме того, периоды 2006-2007 года были исследованы налоговой инспекцией при налоговых проверках за 2006-2007 г.г., акты налогового органа по этим проверкам не содержат указаний о неправомерном  отражении по книгам продаж и включении в налогооблагаемую дебиторской задолженности, на тот момент еще не оплаченной.

При таких обстоятельствах доводы налогоплательщика об уплате НДС с указанных сумм коллегия считает обоснованными в связи с чем, отсутствуют основания для доначисления налога и привлечения общества к ответственности, предусмотренной ст. 122 НК РФ. Ошибка, выразившаяся в отражении налогооблагаемой базы и исчислении налога в более ранние налоговые периоды, не привела к занижению суммы налога, подлежащей уплате, так бюджет не понес никаких потерь, а напротив получил НДС раньше положенного срока.

В связи с изложенным, жалоба ОАО ЭиЭ «Камчатскэнерго» по данному эпизоду подлежит удовлетворению, а решение суда следует изменить в соответствующей части.

Апелляционный суд также считает обоснованными доводы налогоплательщика относительно выводов первой инстанции о не принятии налоговым органом сумм НДС к вычету в размере 1 517 131 руб.

Данный вопрос касается отражения вычетов НДС по кредиторской задолженности по товарам, принятым на учёт до 01.01.2006 и отраженных в составе налоговых вычетов в 1 квартале 2008 в соответствии с п. 9 статьи 2 Федерального закона № 119-ФЗ.

Пункты 1 статьи 2 Федерального закона № 119-ФЗ предусматривает, что по состоянию на 01.01.2006 налогоплательщики налога на добавленную стоимость обязаны провести инвентаризацию дебиторской и кредиторской задолженности по состоянию на 31.12.2005 включительно. По результатам инвентаризации определяется дебиторская задолженность за реализованные, но не оплаченные товары (работы, услуги), имущественные права, операции по реализации (передаче) которых признаются объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации, и кредиторская задолженность за неоплаченные товары (работы, услуги), имущественные права, принятые к учёту до 1 января 2006 года, в составе которой имеются суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные к оплате продавцами товаров (работ, услуг) и имущественных прав и подлежащие налоговому вычету в соответствии с главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации. Согласно пункту 2 этой же статьи налогоплательщики  налога на добавленную стоимость, определяющие до вступления в силу настоящего Федерального закона момент определения налоговой базы как день оплаты, включают в налоговую базу денежные средства, поступившие до 1 января 2008 года в счет погашения задолженности, указанной в части 1 настоящей статьи. Из пункта 9 статьи 2 Федерального закона № 119-ФЗ следует, что если  до 01.01.2008 налогоплательщик не оплатил суммы налога, предъявленные ему продавцами товаров (работ, услуг), имущественных прав, которые были приняты им на учёт до 01.01.2006, налоговые вычеты таких сумм налога производятся в первом налоговом