Постановление Пятого арбитражного апелляционного суда от 16.09.2013 по делу n А51-7523/2013. Оставить без изменения решение, а апелляционную жалобу - без удовлетворения (п.1 ст.269 АПК)

прав, используемых при осуществлении операций в соответствии с договором простого товарищества (договором о совместной деятельности), договором инвестиционного товарищества, концессионным соглашением или договором доверительного управления имуществом и используемых им при осуществлении иной деятельности.

Правила и порядок раскрытия информации об участии в совместной деятельности в бухгалтерской отчетности коммерческих организаций (кроме кредитных организаций), являющихся юридическими лицами по законодательству Российской Федерации, установлены ПБУ 20/03, разделом IV Положения «Совместная деятельность».

Согласно пункту 12 ПБУ 20/03 при отражении в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности операций, связанных с участием в совместной деятельности (договоре простого товарищества), организация-товарищ руководствуется пунктами 13 - 16 настоящего Положения, а товарищ, ведущий общие дела в соответствии с договором простого товарищества, руководствуется пунктами 17 - 21 настоящего Положения.

В соответствии с пунктом 17 указанного Положения при организации бухгалтерского учета товарищ, ведущий общие дела в соответствии с договором о совместной деятельности, обеспечивает обособленный учет операций (на отдельном балансе) по совместно осуществляемой деятельности и операций, связанных с выполнением своей обычной деятельности.

Показатели отдельного баланса в бухгалтерский баланс товарища, ведущего общие дела, не включаются.

Отражение хозяйственных операций по договору о совместной деятельности, включая учет расходов и доходов, а также расчет и учет финансовых результатов по отдельному балансу, осуществляются в общеустановленном порядке.

Из материалов дела следует, что в ходе проведения камеральной налоговой проверки в адрес налогоплательщика инспекцией был направлен ряд  требований о представлении документов (информации).

Согласно требованию № 10/12050/1 от 17.12.2012 налогоплательщику предложено представить в налоговый орган документы, подтверждающие отражение в бухгалтерском учете операций по совместной деятельности, осуществляемой в рамках договора простого товарищества, заключенного с ООО «ДАН», акт о внесении вклада ООО «Магнат» к договору простого товарищества, копию лицензии на осуществление закупа, хранения и поставки алкогольной продукции, а также предоставить письменные  пояснения, касающиеся ведения раздельного учета деятельности.

На указанное требование общество письмом от 11.01.2013 исх. № б/н представило лицензию, акт к договору простого товарищества, приказ об утверждении учетной политики ООО «Магнат» на 2012 год с приложением и оборотно-сальдовую ведомость за 1 квартал 2012 года, пояснив при этом, что учет по совместной деятельности ведется согласно разделам 2 и 3 Учетной политики на отдельном балансе.

Посчитав, что указанных документов недостаточно для подтверждения ведения обществом раздельного учета по осуществлению деятельности в рамках договора простого товарищества, инспекция отказала налогоплательщику в применении налоговых вычетов по НДС.

Суд первой инстанции поддержал позицию инспекции, указав в обжалуемом решении на то, что налогоплательщик документально не подтвердил ведение раздельного учета по осуществлению деятельности в рамках заключенного договора простого товарищества, определенный инспекцией перечень документов, указанный в требовании, не ограничивал налогоплательщика в представлении надлежащего пакета документов в подтверждение ведения раздельного учета. К представленным в судебное заседание документам, подтверждающим ведение раздельного учета операций по совместной деятельности, суд первой инстанции отнесся критически, посчитав, что заявитель не исполнил своей обязанности по предоставлению истребованных документов, что лишило налоговую инспекцию возможности проверить законность и обоснованность налоговых вычетов, не представив налоговому органу такие документы в рамках камеральной налоговой проверки, общество не подтвердило право на применение налоговых вычетов.

Судебная коллегия не может согласиться с указанным выводом суда первой инстанции по следующим основаниям.

Согласно пункту 8 статьи 88  НК РФ при подаче налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость, в которой заявлено право на возмещение налога, камеральная налоговая проверка проводится с учетом особенностей, предусмотренных настоящим пунктом, на основе налоговых деклараций и документов, представленных налогоплательщиком в соответствии с настоящим Кодексом.

Налоговый орган вправе истребовать у налогоплательщика документы, подтверждающие в соответствии со статьей 172 настоящего Кодекса правомерность применения налоговых вычетов.

Пунктом 1 статьи 93 НК РФ предусмотрено, что должностное лицо налогового органа, проводящее налоговую проверку, вправе истребовать у проверяемого налогоплательщика необходимые для проверки документы.

Приказом ФНС России от 31.05.2007 № ММ-3-06/338@ «Об утверждении форм документов, используемых налоговыми органами при реализации своих полномочий в отношениях, регулируемых законодательством о налогах и сборах» утверждены форма и содержание требования о представлении документов налоговому органу.

При этом положения, предоставляющие налоговому органу право требовать от налогоплательщиков документы и (или) сведения в нарушение порядка, установленного НК РФ, в Кодексе отсутствуют, равно как и положения, обязывающие налогоплательщиков самих определять необходимый инспекции объем документов, в частности для проведения камеральной проверки налоговой декларации по НДС и оценки правомерности применения налоговых вычетов.

Кроме того, на основании правовых позиций, содержащихся в Определении Конституционного Суда Российской Федерации от 12.07.2006 № 267-О и в пункте 29 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.02.2001 № 5 «О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации», действовавшего на момент принятия обжалуемого решения, в части обязанности суда принять и оценить документы и иные доказательства, представленные налогоплательщиком в обоснование своих возражений на акт проверки, независимо от их непредставления налоговому органу, суд апелляционной инстанции не может согласиться с выводом суда первой инстанции о том, что непредставление истребуемых инспекцией и иных документов на камеральную проверку лишило налоговый орган возможности проверить законность и обоснованность применения налоговых вычетов по НДС, а их последующее представление в материалы дела не может быть признано надлежащим подтверждением права на применение вычетов.

Вместе с тем, указанный вывод суда первой инстанции не повлек принятия неправильного решения.

Согласно пункту 3 статьи 174.1 НК РФ налоговый вычет по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, и по имущественным правам, приобретаемым для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), признаваемых объектом налогообложения в соответствии с главой 21 Кодекса, в соответствии с договором простого товарищества (договором о совместной деятельности), концессионным соглашением или договором доверительного управления имуществом предоставляется только участнику товарищества, концессионеру либо доверительному управляющему при наличии счетов-фактур, выставленных продавцами этим лицам, в порядке, установленном настоящей главой.

Согласно пункту 1 статьи 146 НК РФ объектом налогообложения НДС признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

В силу пунктов 1, 2 статьи 171 Кодекса налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через таможенную границу Российской Федерации без таможенного контроля и таможенного оформления, в отношении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Кодекса, и в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

В пункте 1 статьи 172 НК РФ установлено, что налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 Кодекса.

Вычетам подлежат, если иное не установлено статьи 172 Кодекса, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) с учетом особенностей, предусмотренных данной статьей, и при наличии соответствующих первичных документов.

Требования к счетам-фактурам, которые могут служить основанием для принятия покупателями к вычету сумм НДС, уплаченных за товары (работы, услуги), определены статьей 169 НК РФ. При этом счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, предусмотренного пунктами 5 и 6 названной статьи, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.

Таким образом, при соблюдении названных требований Кодекса налогоплательщик вправе претендовать на получение налогового вычета при исчислении НДС.

Согласно пункту 1 статьи 176 НК РФ в случае, если по итогам налогового периода сумма налоговых вычетов превышает общую сумму налога, исчисленную по операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 - 3 пункта 1 статьи 146 настоящего Кодекса, полученная разница подлежит возмещению (зачету, возврату) налогоплательщику в соответствии с положениями настоящей статьи.

Возможность возмещения налогов из бюджета обусловливается наличием реального осуществления хозяйственных операций. Налоговый орган вправе отказать в возмещении налога, уплаченного поставщику, в случае, если факт реального совершения хозяйственных операций не подтвержден надлежащими документами либо выявлена недобросовестность налогоплательщика, допущенная при совершении указанных операций.

Согласно постановлению Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» (далее – Постановление № 53) судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданы, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности (пункты 3, 4 Постановления № 53).

В соответствии с пунктом 5 Постановления № 53, о необоснованности налоговой выгоды могут свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии следующих обстоятельств: невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг; отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств; учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида деятельности также требуется совершение и учет иных хозяйственных операций; совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета.

Так, отношения ООО «Магнат» с ООО «ДАН», сложившиеся на основании договора простого товарищества от 14.12.2011 № 1, регулируются главой 55 ГК РФ о простом товариществе.

Согласно пункту 1 статьи 1041 ГК РФ по договору простого товарищества (договору о совместной деятельности) двое или несколько лиц (товарищей) обязуются соединить свои вклады и совместно действовать без образования юридического лица для извлечения прибыли или достижения иной не противоречащей закону цели.

Пунктом 1 статьи 1042 ГК РФ вкладом товарища признается все то, что он вносит в общее дело, в том числе деньги, иное имущество, профессиональные и иные знания, навыки и умения, а также деловая репутация и деловые связи.

В соответствии со статьей 1054 Кодекса договором простого товарищества может быть предусмотрено, что его существование не раскрывается для третьих лиц (негласное товарищество).

Из материалов дела следует, что налоговый орган в ходе камеральной налоговой проверки установил, что по состоянию на 01.07.2012 у ООО «Магнат» основные средства, финансовые вложения отсутствуют, по состоянию на 01.12.2011, 12.01.2012 штатная численность, офисное и складские помещения отсутствуют. Кроме того, общество поставлено на учет в налоговом органе 09.08.2011, спорный договор простого товарищества датирован 01.12.2011 (14.12.2011 с учетом дополнительного соглашения № 3 от 12.01.2012 к договору). Следовательно, учитывая, что деловая репутация организации представляет собой оценку, в том числе и качественными показателями ее деятельности со стороны контрагентов, потребителей, то внесение ее в качестве вклада в совместную деятельность, а также