Постановление Пятого арбитражного апелляционного суда от 22.12.2015 по делу n А59-2872/2015. Оставить без изменения решение, а апелляционную жалобу - без удовлетворения (п.1 ст.269 АПК),Возвратить госпошлину (ст.104 АПК)

Суда Российской Федерации от 25.02.2010 № 295-О-О дано толкование подпункта 5 пункта 2 статьи 346.26 НК РФ, которое предполагает, что применение специального режима налогообложения (ЕНВД) связывается законодателем не с эксплуатацией транспортных средств, а с правом собственности или иным правом (пользования, владения и (или) распоряжения) на транспортные средства, предназначенных для оказания таких услуг.

Данное толкование определяет порядок определения количества транспортных средств в целях возможности применения ЕНВД для такого вида деятельности, как оказание автотранспортных услуг по перевозке пассажиров и грузов.

Под количеством имеющихся на праве собственности или ином праве (владения, пользования и (или) распоряжения) автотранспортных средств следует понимать количество автотранспортных средств, предназначенных для оказания платных услуг по перевозке пассажиров и грузов, находящихся у налогоплательщиков на балансе, либо арендованных (полученных), в том числе по договору лизинга и субаренды, в целях осуществления данной предпринимательской деятельности.

Согласно статье 346.29 НК РФ объектом налогообложения для применения единого налога признается вмененный доход налогоплательщика.

Налоговой базой для исчисления сумм единого налога признается величина вмененного дохода, рассчитываемая, как произведение базовой доходности по определенному виду предпринимательской деятельности, исчисленной за налоговый период и величины физического показателя, характеризующего данный вид деятельности.

В силу статьи 346.27 НК РФ вмененный доход - потенциально возможный доход налогоплательщика единого налога, рассчитываемый с учетом совокупности условий, непосредственно влияющих на получение указанного дохода, и используемый для расчета величины единого налога по установленной ставке; базовая доходность - условная месячная доходность в стоимостном выражении на ту или иную единицу физического показателя, характеризующего определенный вид предпринимательской деятельности в различных сопоставимых условиях, которая используется для расчета величины вмененного дохода.

Статьей 346.27 НК РФ предусмотрено, что базовая доходность – это условная месячная доходность в стоимостном выражении на ту или иную единицу физического показателя, характеризующего определенный вид предпринимательской деятельности в различных сопоставимых условиях, которая используется для расчета величины вмененного дохода.

В соответствии с пунктом 3 статьи 346.29 НК РФ для исчисления суммы единого налога для вида предпринимательской деятельности «оказание автотранспортных средств по перевозке грузов» используется физический показатель «количество автотранспортных средств, используемых для перевозке грузов» и базовая доходность 6.000 руб. в месяц. Для деятельности «оказание автотранспортных услуг по перевозке пассажиров» физический показатель установлен в виде «количества посадочным мест», базовая доходность – 1.500 руб. в месяц.

Из приведенных норм следует, что система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности предполагает учет при определении величины физического показателя только того предусмотренного имущества, которое способно приносить налогоплательщику доход и непосредственно участвовать в облагаемой единым налогом предпринимательской деятельности.

Таким образом, право на применение ЕНВД зависит от потенциальной возможности транспортных средств участвовать в оказании услуг по перевозке грузов и пассажиров.  При этом количество транспортных средств, принадлежащих налогоплательщику и способных участвовать при оказании услуг перевозки не должно превышать 20 единиц.

При этом при определении предельного количества транспортных средств учету подлежит транспорт, независимо от характера его использования (хозяйственные нужды, в качестве служебного транспорта), эксплуатационного состояния (находящиеся на ремонте, на консервации, разукомплектованные, не прошедшие технический осмотр и др.), поскольку главным при определении возможности применения специального налогового режима является наличие соответствующего права на использование транспортных средств. Иного статья 346.26 НК РФ, определяющая критерии возможности применения данной системы налогообложения, не устанавливает и ее императивные положения не подлежат расширительному толкованию. Исключением является передача налогоплательщиком транспортных средств третьим лицам в безвозмездное пользование, в аренду и т.д., поскольку в таком случае у налогоплательщика отсутствуют признаки владения и пользования.

Довод заявителя о том, что положениями главы 26.3 НК РФ не определено понятие «транспортное средство, предназначенное для оказания услуг перевозки грузов и пассажиров», правомерно отклонен судом первой инстанции, поскольку данное понятие раскрыто в статье 346.27 НК РФ, а именно: к транспортным средствам, предназначенным для перевозки грузов и пассажиров отнесены автобусы любых типов, легковые и грузовые автомобили. При этом транспортные средства по своему техническому оснащению должны быть способными оказывать автотранспортные услуги по перевозке пассажиров и грузов.

При таких обстоятельствах коллегия соглашается с выводом суда первой инстанции, что неясности в понятии «транспортное средство, предназначенное для оказания услуг по перевозке» не возникает, в связи с чем оснований для применения пункта 7 статьи 3 НК РФ не имеется.

Также правомерно отклонен судом первой инстанции и довод заявителя о том, что первостепенное значение для применения ЕНВД имеет количество транспортных средств, фактически используемых при перевозке пассажиров и багажа, поскольку количество фактически используемых транспортных средств имеет значение при расчете налоговой базы (физического показателя и базовой доходности), но не может быть учтено при определении права на применении ЕНВД.

При этом, как правильно указал суд первой инстанции толкование положений главы 26.3 НК РФ в смысле заявителя, то есть когда право на применение ЕНВД зависит только от количества автотранспортных средств  фактически используемых при перевозке, повлечет возможность применять указанный специальный налоговый режим в отношении деятельности по оказанию автотранспортных услуг при неограниченном количестве транспортных средств, находящихся у налогоплательщика в собственности и/или ином праве (аренды, безвозмездного пользования, лизинга и др.), что значительно усложнит налоговый контроль в данной сфере (в том числе подсчет транспортных средств за проверяемый период) и не будет соответствовать целям законодателя и выводам Конституционного Суда Российской Федерации в определении от 25.02.2010 № 295-О-О.

Кроме того, расширительное толкование подпункта 5 пункта 2 статьи 346.26 НК РФ в корреспонденции с иными нормами главы 26.3 НК РФ обусловит возможность злоупотребления налогоплательщиками своими правами в целях соблюдения ограничения по количеству транспортных средств, например, в виде отражения в соответствующих календарных месяцах в своем учете имеющегося транспорта как находящегося на ремонте или предназначенного для личных хозяйственных нужд, но фактически готового к использованию для оказания услуг автомобильных перевозок, что также усложнит проведение контрольных мероприятий при наличии у налогоплательщика автомобилей в количестве, более 20 единиц техники.

В рассматриваемом как верно указал суд первой инстанции  законодатель исходил из того, что в целях обеспечения баланса прав и обязанностей в налоговых правоотношениях установленное в подпункте 5 пункта 2 статьи 346.26 НК РФ ограничение по количеству транспортных средств для применения ЕНВД компенсируется иными преимуществами (налоговой выгодой), а именно: использование более низкой налоговой ставки (от 7,5 до 15 процентов), применение упрощенного порядка ведения налогового учета, налоговой отчетности и исчисления налога, освобождение от уплаты налога на прибыль организаций (НДФЛ для индивидуальных предпринимателей), налога на имущество и налога на добавленную стоимость. При этом указанный баланс в отношении налоговых органов обеспечивается, в частности, облегчением подсчета используемых в календарных месяцах транспортных средств (в пределах 20 единиц техники) и оптимизацией налогового контроля.

Толкование судом положений статей 346.26, 346.29 НК РФ соответствует правовой позиции, изложенной Президиумом Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в Информационном письме от 05.03.2013 № 157 «Обзор практики рассмотрения арбитражными судами дел, связанных с применением положений главы 26.3 Налогового кодекса Российской Федерации».

Таким образом, для определения права на применение ЕНВД при оказании услуг автоперевозки учету подлежат транспортные средства, способные реально приносить налогоплательщику потенциально возможный доход.

Из материалов дела усматривается, что в 1, 2, 3, 4 кварталах 2011 года налогоплательщик владел на праве собственности транспортными средствами в количестве 17 единиц и транспортными средствами на правах аренды, безвозмездного пользования в количестве от 5 до 15 единиц в календарном месяце (приложение № 3 к решению № 07-25/4).

В 1, 2, 3, 4 кварталах 2012 года налогоплательщик владел на праве собственности транспортными средствами в количестве 17 единиц и транспортными средствами на правах аренды, безвозмездного пользования в количестве от 6 до 13 единиц в календарном месяце (приложение № 4 к решению № 07-25/4).

В итоге максимальное количество имеющихся у налогоплательщика во владении и пользовании транспортных средств в указанные налоговые периоды составило 30 единиц техники в 1 квартале 2011 года, 28 – во 2  квартале 2011 года, 29 – в 3 квартале 2011 года, 28 – в 4 квартале 2011 года, 29 – в 1 квартале 2012 года, 22 – во 2 квартале 2012 года, 29 – в 3 квартале 2012 года и 27 – в 4 квартале 2012 года.

Факт владения и пользования автомобилями подтверждается сведениями о регистрационном учете транспортных средств, полученными из Отдела МВД РФ по Макаровскому городскому округу; приказом общества от 20.12.2010 № 109-П «О количественном составе и сферах использования транспортных средств ООО «Предприятие В.Сафронова», стоящих на учете и числящихся на балансе общества»; договором аренды самоходной техники от 01.01.2011; договором безвозмездного пользования автотранспортных средств в производственных целях от 01.01.2012; протоколом допроса свидетеля от 19.09.2014 № 373 – директора общества Сон Гван Ен.

Кроме того, заявитель не подтвердил надлежащими доказательствами свои доводы о наличии неисправностей в транспортных средствах, что явилось основанием для направления своих автомобилей на ремонт (капремонт). При этом суд обоснованно критически отнесся к представленным обществом копиям актов осмотра транспортных средств, ввиду отсутствия в них сведений о месте проведения обследования техники с участием представителя СЦ КАМАЗ, полномочия которого, к тому же, не подтверждены. В актах за 2012 год, изготовленных с применением технических средств, также отсутствует информация о запрете эксплуатации транспортного средства.

При расчете количества готовых к эксплуатации транспортных средств, суд заслуженно принял во внимание довод налогового органа о том, что  на транспортные средства (КРАЗ 256Б10 г/н К039РР, КАМАЗ 65111 г/н В218УА, КРАЗ 655100000010 г/ В296УА), которые согласно приказу общества от 20.12.2010 № 109-П были разукомплектованы для капитального ремонта, заявитель в январе 2011 года по сведениям, изложенным в письме Сахалинского филиала ООО «Страхования компания согласие» от 18.06.2015 №86-01, оформил полисы ОСАГО.  

При таких обстоятельствах, коллегия соглашается с выводом суда первой инстанции о том, что обществом не представлено надлежащих и достоверных доказательств, подтверждающих разукомплектованность части автомобилей, а также доказательств подтверждающих, что фактически к использованию в деятельности по перевозке пассажиров и грузов были готовы автомобили в количестве не превышающие 20 единиц.

С учетом изложенного, коллегия признает верным вывод налогового органа о том, что в проверяемом периоде 2011-2012 годов общество для оказания услуг перевозки использовало автомобили в количестве превышающем 20 единиц.

Таким образом, осуществляемая обществом в спорных налоговых периодах деятельность по оказанию автотранспортных услуг в виде перевозки грузов и пассажиров не подлежит налогообложению ЕНВД, а подлежит налогообложению по общему режиму, следовательно, заявитель является плательщиком налога на прибыль, налога на добавленную стоимость и налога на имущество.

Расчет налога на добавленную стоимость произведен инспекцией в порядке пункта 2 статьи 153, пункта 1 статьи 154, пункта 3 статьи 164,  статьи 166, статьи 167, пункта 1 статьи 168, статей 171, 172 НК РФ по ставке 18% на сумму выручки, полученной обществом от оказания услуг по перевозке автомобильным транспортом грузов и пассажиров, поскольку в проверяемый период, применяя специальный режим налогообложения, общество не включало в стоимость реализуемых товаров сумму налога на добавленную стоимость.

Так, налоговая база по НДС за 2011 год составила 33.859.414 руб., за 2012 год 35.696.597 руб. Сумма налога, исчисленная по ставке 18%, составила за 2011 год – 6.094.694 руб., за 2012 год – 6.425.388 руб.

Сумма налоговых вычетов составила в 2011 году – 2.625.834 руб., за 2012 год – 4.189.698 руб.

Таким образом, сумма доначисленного налога, подлежащего уплате в бюджет, за 2011 год составила 3.468.860 руб., за 2012 год – 2.506.221 руб.

Расчет налога на прибыль организаций за 2011-2012 годы произведен в соответствии с требованиями статей 247, 248, 274, 252 НК РФ: а именно сумма доходов от реализации автотранспортных услуг за 2011 года составила – 33.859.414 руб., за 2012 год – 35.696.598 руб. Сумма расходов, понесенных обществом в 2011 году, составила 19.959.621 руб., в 2012 году – 23.898.408 руб. С учетом изложенного, налоговая база по налогу на прибыль организаций за 2011 год определена инспекцией в размере 13.899.793 руб.. за 2012 год – 11.798.190 руб. Соответственно, сумма налога к уплате за 2011 год исчислена в размере 2.779.959 руб. (13.899.793*20%), за 2012 года – 2.359.638 руб. (11.798.190*20%).

Кроме того, учитывая перевод общества на общую систему налогообложения, налоговый орган на основании статей 373, 375 НК РФ, Закона Сахалинской области от 24.11.2003 №442 «О налоге на имущество организаций» начислил заявителю налог на имущество за 2011 год в сумме 134.248 руб., за 2012 год в сумме 111.824 руб. по ставке 2,2%, исходя из среднегодовой стоимости имущества, являющегося объектом налогообложения. Так, среднегодовая стоимость имущества на 2011 год  составила  6.102.186 руб., на 2012 год - 5.082.888 руб.

Правомерность расчета налога на прибыль организаций, налога на имущество, НДС обществом не оспаривается. Контррасчет по спорным суммам налогов налогоплательщиком не представлен.

За