Постановление Пятого арбитражного апелляционного суда от 08.12.2009 по делу n А24-6263/2007. Оставить решение суда без изменения, а жалобу - без удовлетворения

но не ниже определяемой в соответствии с настоящей главой остаточной стоимости - по амортизируемому имуществу и не ниже затрат на производство (приобретение) - по иному имуществу (выполненным работам, оказанным услугам). Информация о ценах должна быть подтверждена налогоплательщиком - получателем имущества (работ, услуг) документально или путем проведения независимой оценки;

9) в виде дохода, распределяемого в пользу налогоплательщика при его участии в простом товариществе, учитываемого в порядке, предусмотренном статьей 278 настоящего Кодекса;

10) в виде дохода прошлых лет, выявленного в отчетном (налоговом) периоде;

11) в виде положительной курсовой разницы, возникающей от переоценки имущества в виде валютных ценностей (за исключением ценных бумаг, номинированных в иностранной валюте) и требований (обязательств), стоимость которых выражена в иностранной валюте, в том числе по валютным счетам в банках, проводимой в связи с изменением официального курса иностранной валюты к рублю Российской Федерации, установленного Центральным банком Российской Федерации.

11.1) в виде суммовой разницы, возникающей у налогоплательщика, если сумма возникших обязательств и требований, исчисленная по установленному соглашением сторон курсу условных денежных единиц на дату реализации (оприходования) товаров (работ, услуг), имущественных прав, не соответствует фактически поступившей (уплаченной) сумме в рублях;

12) в виде основных средств и нематериальных активов, безвозмездно полученных в соответствии с международными договорами Российской Федерации или с законодательством Российской Федерации атомными станциями для повышения их безопасности, используемых не для производственных целей;

13) в виде стоимости полученных материалов или иного имущества при демонтаже или разборке при ликвидации выводимых из эксплуатации основных средств (за исключением случаев, предусмотренных подпунктом 18 пункта 1 статьи 251 настоящего Кодекса); и другие доходы, перечисленные в ст.250 НК РФ. Из п.3 ст.4 Закона РФ от 25.02.1999 № 39-ФЗ «Об инвестиционной деятельности в Российской Федерации, осуществляемой в форме капитальных вложений» следует, что заказчиками являются  уполномоченные на то инвесторами физические и юридические лица, которые осуществляют реализацию инвестиционных проектов. При этом они не вмешиваются  в предпринимательскую и (или) иную деятельность других субъектов инвестиционной деятельности, если иное не предусмотрено договором между ними. Заказчик, не являющийся инвестором, наделяется правами владения, пользования и распоряжения капитальными вложениями на период и в пределах полномочий, которые установлены договором и (или) государственным контрактом в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Как следует из материалов дела, 08.01.2002 года между ЗАО «Камчатское золото» (Инвестиционная компания) и ЗАО «Корякгеолдобыча» (Инвестор) был заключен инвестиционный договор б/н, предметом которого является реализация инвестиционного проекта по объекту «Геологическое изучение Бараньевского месторождения, его флангов, рудного поля Золотого и сопредельной площади в 2001-2004 годах».

Кроме того, 25.03.2002 года между этими же сторонами был заключен инвестиционный договор №4/2-3к-02, предметом которого является реализация инвестиционного проекта «Проведение оценочных  работ в пределах центральной части месторождения Золотое (жилая зона №1) в 2002-2003 годах».

В соответствии с условиями договоров от 08.01.2002 года и 25.03.2002 общество является Инвестиционной компанией  выполняет функции, имеет права и несет обязанности заказчика-застройщика. Общество наделяется правами размещения (по согласованию с инвесторами), распоряжения и пользования вносимых инвесторами средств на цели инвестирования объектов, которые учитывались на отдельных лицевых счетах как целевое финансирование. Расходы по содержанию заказчика-застройщика производятся за счет средств, предназначенных для финансирования объекта, в соответствии со сметой на производство работ и включаются в проектную стоимость объекта.

Принимая во внимание названные выше нормы налогового кодекса, суд апелляционной инстанции считает, что денежные средства, полученные  застройщиком от инвестора в порядке возмещения его затрат на реализацию инвестиционного проекта  в 2004-2006, а также  в виде аккумулированных на счетах организации-застройщика средств дольщиков и (или) инвесторов не подпадают ни под один из перечисленных видов дохода, в связи с чем суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу об отсутствии налогооблагаемой базы по налогу на прибыль и необоснованном доначислении налога на прибыль за 2004-06 годы. Деятельность общества, связанная с выполнением им функций заказчика, не является реализацией услуг, поэтому основания для доначисления налога по этому эпизоду отсутствуют.

29 декабря 2006 года между ЗАО «Камчатское золото» и ЗАО «Корякгеологдобыча» было заключено соглашение о новации, согласно которому обязательства по возврату сумм, предоставленных в соответствии с условиями инвестиционных договоров, прекращаются в силу замены на заемное обязательство. Согласно п.2.1 (а) Соглашения о новации общая сумма заемного обязательства, принимаемого ЗАО «Камчатское золото» перед ЗАО «Корякгеологдобыча», составляет 145 881 326 руб. 36 коп., которая подлежит возврату разовым платежом не позднее 31 декабря 2015 года.

12 февраля 2007 года между вышеуказанными сторонами было заключено Дополнительное соглашение к Соглашению о новации от 29.12.2006 года, в соответствии  с п.1 которого размер процентов за пользование займом определяется действующей в период пользования займом  ставкой рефинансирования банка России.

В соответствии с пунктом 1 статьи 414 Гражданского кодекса Российской Федерации обязательство прекращается соглашением сторон о замене первоначального обязательства, существовавшего между ними, другим обязательством между теми же лицами, предусматривающим иной предмет или способ исполнения (новация).

Существо новации заключается в замене первоначального обязательства, существовавшего между сторонами ранее, другим обязательством с одновременным прекращением первоначального обязательства. Если стороны намерены совершить новацию, то они должны это определенно выразить.

Как разъяснено в пункте 2 информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 21.12.2005 N 103 "Обзор практики применения арбитражными судами статьи 414 Гражданского кодекса Российской Федерации" из соглашения должно определенно следовать, что стороны имели в виду замену первоначального обязательства другим обязательством, что влечет для них некоторые правовые последствия, в частности невозможность требовать исполнения первоначального обязательства.

Коллегия  считает, что суд первой инстанции пришел к правильному выводу, о том, что обязательства ЗАО «Камчатское золото»  перед ЗАО «Корякгеологдобыча» по инвестиционным договорам от 08.01.2002 года б/н и от 25.03.2002 года № 4/2-3к-02 распространяли свое действие до 29.12.2006 года, а впоследствии были прекращены  в силу замены на заемное обязательство в соответствии с Соглашением о новации от 29.12.2006 года. При этом, договор займа начинает свое действие с момента заключения Соглашения о новации, т.е. с 29 декабря 2006 года, в силу того, что вышеуказанные инвестиционные договоры согласно п.1 (а) Соглашения прекращают свое действие с даты и на условиях настоящего Соглашения.

Согласно пп.10 п.1 ст. 251 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на прибыль  не учитываются доходы в виде средств или иного имущества, которые получены по договорам кредита или займа (иных аналогичных средств или иного имущества независимо от формы оформления заимствований, включая ценные бумаги по долговым обязательствам), а также средств или иного имущества, которые получены в счет погашения таких заимствований.

При таких обстоятельствах, коллегия соглашается с выводом суда, что денежные средства, полученные ЗАО «Камчатское золото» от ЗАО «Корякгеологдобыча», в рамках исполнения условий указанных инвестиционных договоров, являются заемными средствами,  подлежат возврату, и в соответствии с пп.10 п.1 ст.251 НК РФ не должны учитываться при определении налоговой базы по налогу на прибыль.  Следовательно, налог на прибыль в общей сумме 97 213 руб. за 2004-2006 годы, а также соответствующие пени и штрафы, были начислены обществу налоговым органом необоснованно.

2.     НДС.

Как следует из решения от 14.09.2007 года №06-12/22794 Общество оказывает услуги заказчика-застройщика, следовательно, неправомерно не включило в налоговую базу по налогу на добавленную стоимость выручку, полученную от оказания услуг заказчика-застройщика ЗАО «Корякгеолдобыча», что повлекло занижение суммы исчисленного налога за 2004-2006 годы на 335 793 руб.

Из материалов дела следует, что  денежные средства, полученные обществом, были представлены ему по инвестиционным договорам (с учетом соглашения о новации от 29 декабря 2006 года).

Согласно пп.1 п.1 ст.146 НК РФ объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

Ст. 39 НК РФ дает понятие реализации - это передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных настоящим Кодексом, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе.

При инвестиционной деятельности в целях освобождения от НДС денежных средств инвесторов на основании п.п. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ в налоговую базу не включаются денежные средства, получение которых не связано с оплатой реализованных налогоплательщиком товаров (работ, услуг). Следовательно, денежные средства, получаемые застройщиком от инвесторов в порядке возмещения его затрат на реализацию инвестиционного проекта, как уже  указывалось выше, не подлежат включению в его налоговую базу по НДС.

Согласно пункту 15 Положения по бухгалтерскому учету «Учет договоров (контрактов) на капитальное строительство» (ПБУ 2/94), утвержденному приказом Минфина РФ от 20.12.1994 г. № 167, финансовый результат у застройщика по деятельности, связанной со строительством, образуется как разница между размером (лимитом) средств на его содержание, заложенным в сметах, и фактическими затратами по его содержанию. Следовательно, подлежит обложению налогом лишь сумма превышения денежных средств, полученных от инвесторов над фактическими расходами по реализации инвестиционного проекта, остающиеся в распоряжении заказчика-застройщика, которая определяется после окончания инвестиционного проекта. С этой разницы исчисляются НДС и другие налоги.

Данный вывод подтверждается письмами Министерства РФ по налогам и сборам от 12.09.2000 № 03-1-09/34 и Госналогслужбы РФ от 17.06.1997 № 03-1-09/27.

В ходе проведения выездной налоговой проверки разницы между суммами, полученными от инвестора и фактически затраченными на проведение поисково-оценочных работ не установлено.

По изложенному суд апелляционной инстанции считает, что суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что денежные средства, поступающие на расчетный счет заказчика застройщика, являются источником целевого финансирования и не могут рассматриваться как средства, связанные с реализацией товаров (работ, услуг), поэтому они не являются объектом обложения НДС, не образуют налоговой базы по НДС, следовательно, основания для начисления налоговым органом налога на добавленную стоимость, а также пени и штрафа отсутствуют.

Кроме того, как следует из материалов дела, по результатам проведения выездной налоговой проверки Налоговым органом установлено, что в нарушение п. 2 ст. 171 НК РФ в марте 2004 года Общество неправомерно отнесло на налоговые вычеты сумму 264.759 руб. по работам, приобретение которых не связано с осуществлением операций, признаваемых объектом налогообложения, в том числе, по счету-фактуре от 31.03.2004 № П00047 ЗАО «Корякгеолдобыча» за геологоразведочные работы на сумму 1.479.963 руб., в т.ч. НДС – 225.757 руб., по счету-фактуре от 31.03.2004 № П00048 ЗАО «Корякгеолдобыча» за геологоразведочные работы на сумму 255.680 руб., в т.ч. НДС – 39002 руб.

Согласно пункту 1 статьи 171 Кодекса налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога на добавленную стоимость, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.

В силу пункта 2 статьи 171 Кодекса вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения.

В соответствии с пунктом 1 статьи 172 Кодекса установлено, что налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 Кодекса.

Вычетам подлежат, если иное не установлено статьей 172 НК РФ, суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг), после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) и при наличии соответствующих первичных документов.

При определении суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, согласно пункту 1 статьи 173 НК РФ, общая сумма налога, исчисленная в соответствии со статьей 166 НК РФ, уменьшается на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьей 171 НК РФ.

Согласно статье 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению в порядке, предусмотренном главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации.

Из вышеизложенного  следует, что право налогоплательщика на налоговые вычеты обусловлено фактами уплаты им суммы налога на добавленную стоимость при приобретении товаров (работ, услуг), принятия на учет данных товаров (работ, услуг) и фактом наличия соответствующих первичных документов.

Результатом деятельности ЗАО «Камчатское золото» является геологическая информация, которая не может, согласно Закону РФ «О недрах», находиться ни в чьей собственности,  кроме как в собственности ЗАО «Камчатское золото». Следовательно, результат деятельности общества предназначается исключительно для использования его в деятельности самого ЗАО «Камчатское золото». Это следует также и из Соглашения о новации, заключенного с ЗАО «Корякгеолдобыча».