Постановление Седьмого арбитражного апелляционного суда от 21.06.2009 по делу n 07АП-358/08(3). Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

позиции Конституционного Суда Российской Федерации, выраженной в Постановлении от 24 февраля 2004 года № 3-П, судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъ­ектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают са­мостоятельностью и широкой дискрецией, поскольку в силу рискового характера такой деятельности существуют объективные пределы в возможностях судов выяв­лять наличие в ней деловых просчетов.

Следовательно, нормы п. 1 ст. 252 Налогового кодекса РФ не допускают их произвольного применения, поскольку требуют уста­новления объективной связи понесенных налогоплательщиком расходов с направ­ленностью его деятельности на получение прибыли, причем бремя доказывания не­обоснованности расходов налогоплательщика возлагается на налоговые органы.

При этом положения налогового законодательства должны применяться с уче­том требований п. 7 ст. 3 Налогового кодекса РФ о тол­ковании всех неустранимых сомнений, противоречий и неясностей актов законода­тельства о налогах и сборах в пользу налогоплательщиков, а также правовых позиций Конституционного Суда Российской Федерации о необходимости установления, исследования и оценки судами всех имеющих значение для правильного разрешения дела обстоятельств (Определение от 12 июля 2006 года N 267-0).

Формируемая Высшим Арбитражным Судом Российской Федерации судебная практика также основывается на презумпции экономической оправданности совер­шенных налогоплательщиком операций и понесенных по этим операциям затрат.

Презумпция невиновности это один из демократических правовых принципов судопроизводства, согласно которому обвиняемый считается не виновным, до тех пор пока его вина не будет установлена судом в соответствии с зако­ном.

Как указано в п. 1 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12 октября 2006 года № 53, действия налогоплательщиков, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, предполагаются эконо­мически оправданными.

Таким образом, довод Инспекции об экономической не оправданности произведённых расходов в размере 34 810 400 руб. является необоснованным и не соответствует положениям действующего законодательства.

Довод апеллянта о том, что данное основание не положено в основу оспариваемого решения является несостоятельным, в связи с тем, что на странице 3 решения Инспекции прямо указано об экономической неоправданности произведенных расходов (л.д. 18 т.1).

Как следует из текста оспариваемого решения налогового органа, к выводу об отсутствии документального подтверждения расходов, налоговый орган пришел на основании того, что акты на списание и технические акты подписаны не должностными ли­цами организации, а лицами не состоявшие в штате организации; не представлены документы об уничтожении или реализации списанных по причине невозможности дальнейшей эксплуатации основных. средств, тем самым не подтверждено, что ос­новные средства в дальнейшем не будут использоваться; акты о списании не со­держат всех реквизитов. Ещё одним основанием для вывода налогового органа о не правомерности списания основных средств, как указано в решении, послужило заключение автото­вароведческой экспертизы (акт экспертизы от 30.07.2007 года № 20-07-1-1).

В соответствии Федеральным Законом № 129-ФЗ от 21.11.1996 года «О бухгалтерском учёте», бухгалтерский учёт пред­ставляет собой упорядоченную систему сбора, регистрации и обобщения инфор­мации в денежном выражении об имуществе, обязательств организации и их движении путём сплошного, непрерывного и документального учёта всех хозяй­ственных операций (пункт 1 статьи 1).

Как следует из ст. 3 вышеуказанного Закона № 129-ФЗ, законодатель­ством Российской Федерации о бухгалтерском учете состоит из данного Федерального Закона № 129-ФЗ, устанавливающего единые правовые и методологические основы организации и ведения бухгалтерского учёта в Российской Федерации; других федеральных законов; указов президента Российской Федерации; постановлений Правительства российской Федерации.

Таким образом, перечень документов, являющихся законодательством Рос­сийской Федерации о бухгалтерском учёте исчерпывающий, и расширительному толкованию не подлежит.

Кроме этого, в ст. 5 Федерального Закона № 129-ФЗ определено, что общее методологическое руководство бухгалтерским учётом в Российской Фе­дерации осуществляется Правительством Российской Федерации.

Органы, которым федеральными законами предоставлено право регулиро­вания бухгалтерского учёта, руководствуясь законодательством Российской Фе­дерации, разрабатывают и утверждают в пределах своей компетенции обяза­тельные для исполнения всеми организациями на территории Российской Феде­рации: а) планы счетов бухгалтерского учёта и инструкции по их применению; б) положения (стандарты) по бухгалтерскому учёту; в) другие нормативные акты и методические указания по вопросам бухгалтерского учёта; г) положения и стандарты, устанавливающие принципы, правила и способы ведения учёта и от­чётности для таможенных целей (пункт 2 статьи 5 Закона № 129-ФЗ).

Следовательно, как обоснованно отмечено судом первой инстанции, Методические указания по бухгалтерскому учёту основных средств, утверждённые приказом. Минфина РФ от 13.10.2003 года № 91н, на кото­рые ссылается Инспекция, не являются законодательством Российской Федерации о бухгалтерском учёте, и нарушение организациями этих Методических указаний не может являться основанием для отказа в принятии расходов, с учётом ст. 252 На­логового кодекса РФ.

Однако, пунктом 3 статьи 5 Закона № 129-ФЗ установлено, организа­ции самостоятельно формируют свою учётную политику, исходя из своей струк­туры, отрасли и других особенностей деятельности, при этом, руководствуясь за­конодательством Российской Федерации о бухгалтерском учёте (ст. 3 данного Закона) и нормативными актами органов, регулирующих бухгалтерский учёт (п. 2 ст. 5 данного Закона).

С учётом изложенного, Общество для правильного веде­ния и оформления всех бухгалтерских операций обязано соблюдать бухгалтер­ское законодательство и руководствоваться всеми нормативными документами по бухгалтерскому законодательству, а для правильного определения налогооб­лагаемой базы и исчисления налогов, подлежащих уплате в бюджет, обязано соблюдать налоговое законодательство (в том числе статью 252 Налогового ко­декса РФ).

В соответствии со ст. 6 Федерального Закона № 129-ФЗ ответствен­ность за организацию бухгалтерского учёта в организациях, соблюдения зако­нодательства при выполнении хозяйственных операций несут руководители ор­ганизаций. В зависимости от объёма учётной работы руководитель назначает ответст­венного за ведение бухгалтерского учёта, в том числе может вести учёт лично (пункт 2 статьи 6 Закона № 129-ФЗ).

Поскольку, на дату списания основных средств, в штате Общества числилась только одна единица (руководитель), то ведение бух­галтерского учёта было возложено на руководителя - генерального директора Носова Г.В., что не оспаривается Инспекцией.

В соответствии со ст. 9 Федерального Закона № 129-ФЗ все хозяйст­венные операции должны оформляться оправдательными документами.

Как установлено в п. 2 данной статьи, первичные учётные документы принимаются к учёту, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учётной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должна содержать следующие ре­квизиты: наименование документа; дату составления; наименование организации; содержание хозяйственной операции; измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выраже­нии; наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйствен­ной операции и правильности её оформления; личные подписи указанных лиц.

Как следует из материалов дела, все основные средства, списываемые с баланса Общества, ранее, 05.05.2004 года были переданы заявителю в уставный капитал (свидетельство о ре­гистрации от 17.05.2004 года), на основании актов приёма-передачи. Однако, поскольку, часть основных средств, стали непригодным к дальнейшей эксплуатации, в связи с полным физическим износом, эти основные средства в конце 2006 года были списаны налогоплательщиком с бухгалтерского учёта.

Как определено в п. 76 Методических указаний по бухгалтерскому учёту основных средств, утверждённых приказом Минфина РФ от 13.10.2003 года № 91н, выбытие объекта основных средств признаётся в бухгалтерском учёте орга­низации на дату единовременного прекращения действия условий принятия их к бухгалтерскому учёту (пункт 2 данных указаний).

Выбытие объекта основных средств может иметь место в случаях: продажи; списания в случае морального и физического износа; ликвидации при авариях, стихийных бедствиях и иных чрезвычайных ситуаци­ях; передачи в виде вклада в уставный (складочный) капитал других организаций, паевой фонд; передачи по договорам мены, дарения; передачи дочернему (зависимому) обществу от головной организации; недостачи и порчи, выявленных при инвентаризации активов и обязательств; частичной ликвидации при выполнении работ по реконструкции; в иных случаях. 

Таким образом, Обществом не нарушен п. 76 Методических указаний, при этом, доказательств обратного налоговым органом в нарушении ст. 65, 200 Арбитражного процессуального кодекса РФ не представлено.

В подтверждении списания основных средств Общество представило акты о списании объектов основных средств (кроме автотранспорт­ных средств) формы № С-4, акты о списании автотранспортных средств формы № ОС-4а, акты обследования и акты технического обследования, а так же при­казы руководителя о списании основных средств.

Анализ данных документов показал, что причиной списания всех основных средств на сумму 34 810 400 руб. явилась непригодность дальнейшей эксплуата­ции из-за физического износа основных средств. Таким образом, в расходы, уменьшающие налогооблагаемую базу по нало­гу на прибыль, Общество включило суммы недоначисленной амортизации спи­санного имущества в соответствии с п.п. 8 п. 1 ст. 265 Налого­вого кодекса РФ.

При этом, вывод Инспекции о том, что налогоплательщик понёс расходы на ликвидацию, вы­бывших из эксплуатации основных средств, не соответствует действительности.

Следовательно, ссылка налогового органа на то, что Обществом не были представлены документы об уничтожении или реализации списанных ос­новных средств, правомерно не принята судом первой инстанции во внимание, так как наличие данных доку­ментов не является основанием для принятия расходов по списанию этих ос­новных средств.

Первоначально, Инспекция оценила представ­ленные налогоплательщиком при проведении налоговой проверки, акты о спи­сании основных средств (унифицированных форм) и акты технического обсле­дования (не унифицированных форм), и указала на отсутствие всех необхо­димых реквизитов: характеристика объекта, причины его выбытия, заключение комиссии и другие реквизиты. Кроме этого, выводы Инспекции об отсутствии документального подтвер­ждения произведённых расходов, основывались на заключении эксперта.

При этом, в описательную часть решения № 143 от 09.08.2007 года налоговый орган включил информацию, изложенную в акте экспертного иссле­дования, которая различается с фактами, установленными проверяющими до на­значения экспертизы в рамках дополнительных контрольных мероприятий (в актах на списание не отражены марки (модели) устройств, год выпуска, условия эксплуатации, причины списания, нет заключения комиссии).

Далее, контролирующий орган   оценил дополни­тельно представленные Обществом в материалы дела документы: приказы о списании и акты технического обследования (не унифицированной формы), и указал на нарушение п. 5 ст. 9 Федерального Закона № 129-ФЗ.

Суд первой инстанции, проанализировав в порядке ст. 71 АПК РФ  имеющиеся в материалах дела доказательства  в совокупности с вышеприведенными нормами права, обоснованно отклонил доводы налогового органа в силу следующего.

Как было указано выше, Общество в подтверждении обоснованности произведённых расходов на сумму 34 810 400 руб. представило два вида первичных документов: унифицированной формы и неунифицирован­ной формы. To есть, налогоплательщик, в подтверждении правомерности бухгалтерской операции оформил два вида первичных учётных документа, что не запрещено Федеральным Законом «О бухгалтерском учёте», при этом указанные виды документов дополняют друг друга.

Ссылка Инспекции на Методические указания, утверждённые приказом Минфина РФ от 13.10.2003 года № 91н является не­обоснованной, поскольку, нарушение каких-либо пунктов этого указания не яв­ляется нарушением законодательства, так как Методические указания, утвер­ждённые приказом Минфина РФ не являются законодательством Российской Федерации (статья 252 Налогового кодекса РФ), а имеют только рекомендательный, разъяснительный и уточняющий характер.

В решении № 143 от 09.08.2007 года налоговый орган, с учё­том заключения эксперта, разделил 39 актов о списании основных средств на 11 пунктов, в которых указаны аналогичные нарушения. В свою очередь, Инспекция, при новом рассмотрении, разделила акты о списа­нии на три части, так как каждая часть имеет схожие основания и доводы. Кроме этого, налоговый орган представлял ранее, а также представил и при новом рассмотрении дела, расчёт налога в табличном варианте, с учётом допол­нительно представленных налогоплательщиком документов.

Так, в первую часть документов, Инспекция отнесла акты о списании электродвигателей, дизеля и распределительного устройства (всего 26), во вторую часть - акты о списании железнодорожных путей (всего 3), и в третью часть - акты о списании автомобиля БЕЛАЗ, кранов, автобусов, бульдозера, ёмко­сти дизельного топлива (всего 7).

В отношении расчётов налога на прибыль с учётом представленных налогоплательщиком документов, сумма не полностью уплаченно­го налога изменилась: по решению № 143 сумма неуплаченного налога состави­ла 3 899 891 руб., по  первому расчёту 1 873 414 руб. и по второму расчёту сумма неполностью уплаченного налога составила 1 875 600 руб.

Таким образом, частично налоговый орган согласился с требова­ниями заявителя, однако, что подтверждено представителями Инспекции в судебном заседании суда апелляционной инстанции.

Однако Инспекция, полностью возражая против заявленных налогоплательщиком требований, с учетом экспертного заключения, указала в оспариваемом ре­шении, что во всех актах о списании основных средств отсутствуют (не отражены) марка (модель) устройства, год выпуска, условия эксплуатации, причи­ны списания, отсутствует заключение комиссии. При этом, при оформлении отзыва от 13.02.2009 года № 16-04-12/014976 (при но­вом рассмотрении) налоговый орган расширил перечень отсутствующих рекви­зитов, указав на инвентарный номер, фактический срок эксплуатации, первона­чальная и остаточная стоимость, заводской и инвентаризационный номер.

Таким образом, Инспекция не устанавливала