Постановление Седьмого арбитражного апелляционного суда от 19.07.2009 по делу n 07АП-4910/09. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

выездной налоговой проверки инспекцией было установлено, что в 2006 году ООО «Разрез Задубровский» осуществляло реализацию угольной продукции (угля марки Др, ДКО, ДМСШ, ДПКО, Дрок) потребителям за наличный расчет на складе (без оформления договоров), а также покупателям по договорам поставки угля на условиях франко-склад предприятия-поставщика и на условиях поставки франко-вагон (судно) станция (порт, пристань) отправления (далее - FCA).

При этом на условиях FCA заявителем в спорном периоде осуществлялась поставка угля на основании 3 договоров, а именно: заключенных с ООО «ТД «Ресурс-Уголь» (договор от 30.06.2005 № ТД РУ-ЗД/2005), ООО «РусУгольПром» (договор от 20.10.2006 № РУП-РЗ/2006) и ОАО «Кузбассэнерго» (договор от 15.04.2005 № 70-271/269), а на условиях франко-склад предприятия-поставщика («самовывоз») - на основании 37 договоров, в том числе: заключенных с Колхозом Вишневским (договор от 16.01.2004 № 16/01), Беловской межрайонной ветеринарной лабораторией государственного учреждения государственной ветеринарной службы Кемеровской области Беловская станция по борьбе с болезнями животных (договор от 22.12.2004 № 22/22), Обществом с ограниченной ответственностью «Беловское УПП ВОС» (договор от 11.01.2006 № 11/01), Обществом с ограниченной ответственностью «Сибдизельснаб» (договор от 17.01.2006 № 17/01), Кургузкиным В.В. (договор от 17.02.2006 № 17/02), Обществом с ограниченной ответственностью «Гранд Мастер» (договор от 11.10.2004 № 11/10), Обществом с ограниченной ответственностью «Углеснаб» (договор от 06.12.2004 № 06/12), ГУ госветслужбы КО Беловская (договор от 12.08.2004 № 12/08), Обществом с ограниченной ответственностью «Интер плюс» (договор от 20.05.2005 № 20/05), Обществом с ограниченной ответственностью «Арктур» (договор от 01.09.2005 № 01/09), Обществом с ограниченной ответственностью «Дорожно-Строительная Компания» (договор от 15.06.2005 № 15/06), Обществом с ограниченной ответственностью «Промышленновская ПМК-5» (договор от 26.10.2005 № 26/10/1), Обществом с ограниченной ответственностью «КНПФ Новопром» (договор от 13.12.2005 № 13/12), Обществом с ограниченной ответственностью «Росалт» (договор от 15.12.2005 № 15/12), ИП Хамитов А.Г. (договор от 20.12.2005 № 20/12), Обществом с ограниченной ответственностью «Лансен»     (договор     от     22.12.2005     №     22/12),     Обществом     с     ограниченной момент реализации этого товара сделках с идентичными (однородными) товарами в сопоставимых условиях.

Из материалов дела также усматривается, что в 2006 году ООО «Разрез Задубровский» осуществляло реализацию угольной продукции (угля марки Др, ДКО, ДМСШ, ДПКО, Дрок) потребителям за наличный расчет на складе (без оформления договоров), а также покупателям по договорам поставки угля на условиях франко-склад предприятия-поставщика и на условиях поставки франко-вагон (судно) станция (порт, пристань) отправления (далее - FCA).

При этом на условиях FCA заявителем в спорном периоде осуществлялась поставка угля на основании 3 договоров, а именно: заключенных с ООО «ТД «Ресурс-Уголь» (договор от 30.06.2005 № ТД РУ-ЗД/2005), ООО «РусУгольПром» (договор от 20.10.2006 № РУП-РЗ/2006) и ОАО «Кузбассэнерго» (договор от 15.04.2005 № 70-271/269), а на условиях франко-склад предприятия-поставщика («самовывоз») - на основании 37 договоров, в том числе: заключенных с Колхозом Вишневским (договор от 16.01.2004 № 16/01), Беловской межрайонной ветеринарной лабораторией государственного учреждения государственной ветеринарной службы Кемеровской области Беловская станция по борьбе с болезнями животных (договор от 22.12.2004 № 22/22), Обществом с ограниченной ответственностью «Беловское УПП ВОС» (договор от 11.01.2006 № 11/01), Обществом с ограниченной ответственностью «Сибдизельснаб» (договор от 17.01.2006 № 17/01), Кургузкиным В.В. (договор от 17.02.2006 № 17/02), Обществом с ограниченной ответственностью «Гранд Мастер» (договор от 11.10.2004 № 11/10), Обществом с ограниченной ответственностью «Углеснаб» (договор от 06.12.2004 № 06/12), ГУ госветслужбы КО Беловская (договор от 12.08.2004 № 12/08), Обществом с ограниченной ответственностью «Интер плюс» (договор от 20.05.2005 № 20/05), Обществом с ограниченной ответственностью «Арктур» (договор от 01.09.2005 № 01/09), Обществом с ограниченной ответственностью «Дорожно-Строительная Компания» (договор от 15.06.2005 № 15/06), Обществом с ограниченной ответственностью «Промышленновская ПМК-5» (договор от 26.10.2005 № 26/10/1), Обществом с ограниченной ответственностью «КНПФ Новопром» (договор от 13.12.2005 № 13/12), Обществом с ограниченной ответственностью «Росалт» (договор от 15.12.2005 № 15/12), ИП Хамитов А.Г. (договор от 20.12.2005 № 20/12), Обществом с ограниченной ответственностью «Лансен»     (договор     от     22.12.2005     №     22/12),     Обществом     с     ограниченной ответственностью «Проминвест» (договор от 03.05.2005 № 03/05), Обществом с ограниченной ответственностью «Топливно-транспортная компания «ФинТЭК» (договор от 19.06.2006 № 19/06), Обществом с ограниченной ответственностью «Олимп» (договор от 05.07.2006 № 05/07), Обществом с ограниченной ответственностью «Легенда» (договор от 07.07.2006 № 07/07), Обществом с ограниченной ответственностью «Сервис-Уголь» (договор от 11.08.2006 № 11/08), Закрытым акционерным обществом «Алтайпрофсервис» (договор от 31.08.2006 № 3108), Обществом с ограниченной ответственностью «Ресурс Трейд» (договор от 29.08.2006 № 2908), Открытым акционерным обществом «Белон» (договор от 09.08.2006 № 09/08/), Обществом с ограниченной ответственностью «Кузбасстройсервис» (доверенность от 15.09.2006 № 15/09), Обществом с ограниченной ответственностью «Терминал-Сервис» (договор от 19.09.2006 № 1909), Обществом с ограниченной ответственностью «Техно Трейд» (договор от 10.10.2006 № 1010), Обществом с ограниченной ответственностью «Цигель» (договор от 13.10.2006 № 1310), УКС Администрации г. Белово (договор от 29.09.2005 № 29/09), Обществом с ограниченной ответственностью Техкомплект» (договор от 20.10.2006 № 2010), Обществом с ограниченной ответственностью ПомСбыт» (договор от 11.07.2005 № 11/07), Обществом с ограниченной ответственностью Оптима Ресурс» (договор от 20.10.2005 №2010/01).

Идентичность (однородность) реализуемых в рамках данных договоров в пределах непродолжительного периода времени товаров материалами дела также подтверждается.

В соответствии с договорами поставки на условиях FCA, заключенными заявителем с ООО «ТД «Ресурс-Уголь» (договор от 30.06.2005 № ТД РУ-ЗД/2005), ООО «РусУгольПром» (договор   от   20.10.2006   №   РУП-РЗ/2006)   и   ОАО   «Кузбассэнерго»  (договор      от 15.04.2005    № 70-271/269), цена договоров была определена сторонами как отпускная цена угля за 1 тонну на условиях FCA - станция отправления грузоотправителя, состоящая из цены: за уголь с учетом НДС, за услуги угольной компании «Кузбассразрезуголь», за услуги ООО ТЭК «Мереть», платы за пользование вагонами.

Апелляционный суд соглашается с выводом суда первой инстанции о том, что применяемые налогоплательщиком по договорам от 30.06.2005 № ТД РУ-ЗД/2005, от 20.10.2006           № РУП-РЗ/2006, от 15.04.2005 № 70-271/269 цены не отклоняются между собой более чем на 20 процентов в сторону повышения или в сторону понижения.

Довод налогового органа о том, что применяемые ООО «Разрез Задубровский» по договорам от 30.06.2005 № ТД РУ-ЗД/2005, от 20.10.2006 № РУП-РЗ/2006 цены отклоняются более чем на 20 процентов в сторону понижения от уровня цен, применяемых налогоплательщиком по идентичным (однородным) товарам в рамках заключенных обществом договоров от 16.01.2004 № 16/01, от 22.12.2004 № 22/22, от 11.01.2006 № 11/01, от 17.01.2006 № 17/01, от 17.02.2006 № 17/02, от 11.10.2004 № 11/10, от 06.12.2004 № 06/12, от 12.08.2004 № 12/08, от 20.05.2005 № 20/05, от 01.09.2005 № 01/09, от 15.06.2005 № 15/06, от 26.10.2005 № 26/10/1, от 13.12.2005 № 13/12, от  15.12.2005 №  15/12, от 20.12.2005 № 20/12, от 22.12.2005 № 22/12, от № 03/05, от 19.06.2006 № 19/06, от 05.07.2006 № 05/07, от 07.07.2006 № 07/07,    от  11.08.2006 №  11/08, от 31.08.2006 № 3108, от 29.08.2006 № 2908, от № 09/08/, от 15.09.2006 № 15/09, от 19.09.2006 № 1909, от 10.10.2006 № 1010, от 13.10.2006X9 1310, от 29.09.2005 №29/09, от 20.10.2006 №2010, от 11.07.2005 № 11/07, от 20.10.2005 № 2010/01 на условиях франко-склад предприятия-поставщика («самовывоз») правомерно не принят судом первой инстанции, поскольку из текста оспариваемого решения следует, что в нарушение требований пункта 9 статьи 40 НК РФ данный вывод сделан инспекцией на основании сопоставления цен реализации по сделкам, условия которых не являются идентичными с договорами поставки со спорными контрагентами, в частности - по условиям поставки.

Из материалов дела усматривается, что при сопоставлении цен по вышеуказанным договорам инспекцией была использована указанная в договорах от 30.06.2005 № ТД РУ-ЗД/2005, от 20.10.2006 № РУП-РЗ/2006 цена самого товара без учета транспортных расходов.

Вместе с тем, как правильно указал суд первой инстанции, данное обстоятельство само по себе не свидетельствует о том, что условия сделок по договорам от 30.06.2005 № ТД РУ-ЗД/2005, от 20.10.2006 № РУП-РЗ/2006 тем самым были приведены налоговым органом в сопоставимые условия со сделками в рамках договоров от 16.01.2004 № 16/01, от № 22/22, от 11.01.2006 № 11/01, от 17.01.2006 № 17/01, от 17.02.2006 № 17/02, от  11.10.2004 №  11/10, от 06.12.2004 № 06/12, от  12.08.2004 №  12/08, от № 20/05, от 01.09.2005 № 01/09, от 15.06.2005 № 15/06, от 26.10.2005 № 26/10/1, от 13.12.2005 № 13/12, от 15.12.2005 № 15/12, от 20.12.2005 № 20/12, от № 22/12, от 03.05.2005 № 03/05, от 19.06.2006 № 19/06, от 05.07.2006 № 05/07, от 07.07.2006 № 07/07,    от  11.08.2006 №  11/08, от 31.08.2006 № 3108, от № 2908, от 09.08.2006 № 09/08/, от 15.09.2006 № 15/09, от 19.09.2006 №  1909, от 10.10.2006 № 1010, от 13.10.2006 № 1310, от 29.09.2005 № 29/09, от 20.10.2006 № 2010, от 11.07.2005 № 11/07, от 20.10.2005 № 2010/01.

В соответствии со статьей 431 Гражданского кодекса Российской Федерации при толковании условий договора судом принимается во внимание буквальное значение содержащихся в нем слов и выражений. Буквальное значение условия договора в случае его неясности устанавливается путем сопоставления с другими условиями и смыслом договора в целом. Если правила, содержащиеся в части первой настоящей статьи, не позволяют определить содержание договора, должна быть выяснена действительная общая воля сторон с учетом цели договора.

Из содержания спорных договоров от 30.06.2005 № ТД РУ-ЗД/2005, от 20.10.2006 № РУП-РЗ/2006 усматривается, что отпускная цена угля за 1 тонну была определена сторонами именно с учетом условий поставки - FCA.

Доказательств, бесспорно свидетельствующих о том, что в случае заключения ООО «Разрез Задубровский» договоров поставки от 30.06.2005 № ТД РУ-ЗД/2005, от 20.10.2006 № РУП-РЗ/2006 на условиях франко-склад предприятия-поставщика («самовывоз») цена товара осталась бы той же, что и при заключении данных договоров на условиях FCA, материалы дела не содержат.

Между тем, в соответствии с требованиями части 1 статьи 65, части 5 статьи 200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого решения, возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение.

При таких обстоятельствах суд первой инстанции правильно указал в решении, что в данном случае инспекцией фактически были осуществлены полномочия по оценке формирования цены реализуемого угля обществом, что не соответствует положениям пункта 2 статьи 40 НК РФ.

Поскольку сумма транспортных расходов по доставке угля от склада до франко-станции отправления в соответствии с условиями договоров поставки от 30.06.2005 № ТД РУ-ЗД/2005, от 20.10.2006 № РУП-РЗ/2006 включена в цену реализации, следовательно, указанные расходы должны были учитываться инспекцией при анализе цены реализации угля.

Довод налогового органа о том, что в ходе мероприятий налогового контроля инспекцией было установлено отклонение применяемых ООО «Разрез Задубровский» по договорам от 30.06.2005 № ТД РУ-ЗД/2005, от 20.10.2006 № РУП- РЗ/2006 цен более чем на 20 процентов в сторону понижения от уровня цен, применяемых иными аналогичными налогоплательщиками (в том числе – Открытым акционерным обществом «Угольная компания «Кузбассразрезуголь», Закрытым акционерным     обществом  «Разрез Инской», Обществом с ограниченной ответственностью «Разрез Камышанский», Обществом с ограниченной ответственностью «Разрез Пермяковский», Обществом с ограниченной ответственностью «Шахта Колмогоровская-2», Открытым акционерным обществом «Кузбасская топливная компания») по идентичным (однородным) товарам, также правомерно не принят судом первой инстанции, поскольку в силу подпункта 4 пункта 2 статьи 40 НК РФ налоговые органы при осуществлении контроля за полнотой исчисления налогов вправе проверять правильность применения цен по сделкам лишь при отклонении более чем на 20 процентов в сторону повышения или в сторону понижения от уровня цен, применяемых самим налогоплательщиком по идентичным (однородным) товарам в пределах непродолжительного периода времени.

По смыслу пункта 2 статьи 40 НК РФ, а также пункта 13 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 11.06.1999 № 9 «О некоторых вопросах, связанных с введением в действие части первой Налогового кодекса Российской Федерации» указанная сторонами сделки цена может быть оспорена налоговым органом для целей налогообложения только в случаях, перечисленных в пункте 2 статьи 40 НК РФ. Следовательно, в иных случаях налоговый орган не вправе оспаривать для целей налогообложения цену товаров, работ, услуг, указанную сторонами в сделке.

С учетом вышеизложенного судом первой инстанции правомерно не принят как не основанный на законе довод налогового органа о том, что контроль за ценами по сделкам заявителя с ООО «ТД «Ресурс-Уголь» и ООО «РусУгольПром» был осуществлен налоговым органом в связи с тем, что в ходе мероприятий налогового контроля инспекцией были установлены обстоятельства, свидетельствующие об убыточности деятельности предприятия и получении налогоплательщиком, по мнению контролирующего органа, необоснованной налоговой выгоды в виде уменьшения налоговых обязательств перед бюджетом в результате реализации угля данным контрагентам по заниженным ценам, так как такого основания для возникновения у инспекции права проверять правильность применения налогоплательщиком цен по сделкам пункт 2 статьи 40 НК РФ не содержит.

Вместе с тем, апелляционный суд соглашается с выводом суда первой инстанции о правомерности осуществления контрольных мероприятий по проверке правильности применения ООО «Разрез Задубровский» цен по сделкам с ООО «ТД «Ресурс-Уголь» и ООО РусУгольПром» в силу наличия взаимозависимости