Постановление Седьмого арбитражного апелляционного суда от 19.07.2009 по делу n 07АП-4910/09. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

между указанными лицами, т.е. в связи с наличием оснований, предусмотренных пп. 1 п. 2 ст. 40 НК РФ.

Руководствуясь статьей 20 НК РФ, Законом РСФСР от 22.03.1991 № 948-1 «О конкуренции и ограничении монополистической деятельности на товарных рынках», в корреспонденции с нормами Федерального закона от 08.08.1998 № 14-ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью», Федерального закона от 26.07.2006 № 135-ФЗ «О защите конкуренции», суд первой инстанции правильно установил взаимозависимость ООО «РусУгольПром», ООО «ТД «Ресурс-Уголь» и ООО «Разрез Задубровский».

При таких обстоятельствах, осуществление налоговым органом контрольных мероприятий по проверке правильности применения ООО «Разрез Задубровский» цен по сделкам с ООО «ТД «Ресурс-Уголь» и ООО «РусУгольПром» соответствует требованиям статьи 40 НК РФ в силу наличия взаимозависимости между указанными лицами (подпункт 1 пункта 2 статьи 40 НК РФ). Соответственно, налоговый орган правомочен проверить правильность применения рыночной цены по указанным сделкам.

Однако в соответствии с пунктом 3 ст. 40 НК РФ налоговый орган вправе вынести мотивированное решение о доначислении налога и пеней по сделкам между взаимозависимыми лицами только в случаях, если цены на товары (работы, услуги) по таким сделкам отклоняются более чем на 20% от рыночной цены на идентичные (однородные) товары (работы, услуги).

Пунктом 4 статьи 40 НК РФ установлено, что рыночной ценой товара (работы, услуги) признается цена, сложившаяся при взаимодействии спроса и предложения на рынке идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров (работ, услуг) в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях.

В силу положений пункта 11 статьи 40 НК РФ при определении и признании рыночной цены товара, работы или услуги используются официальные источники информации о рыночных ценах на товары, работы или услуги и биржевых котировках.

В соответствии с пунктом 3 статьи 40 НК РФ рыночная цена определяется с учетом положений, предусмотренных пунктами 4-11 данной статьи. При этом учитываются обычные при заключении сделок между не взаимозависимыми лицами надбавки к цене или скидки.

В частности, как правильно указал суд первой инстанции, при определении рыночной цены товара учитываются информация о заключенных на момент реализации этого товара сделках с идентичными (однородными) товарами в сопоставимых условиях, количество (объем) поставляемых товаров, сроки исполнения обязательств и др. При этом принимаются во внимание сделки между лицами, не являющимися взаимозависимыми.

Из материалов дела усматривается, что при определении рыночной цены по спорным сделкам налоговый орган в качестве официального источника информации о рыночных ценах использовал информацию из сборника оптовых рыночных цен на товары (работы, услуги) по Кемеровской области, издаваемого Филиалом некоммерческого партнерства «Общенациональная ассоциация ценовиков» по Западно-Сибирскому району, а также результаты независимой экспертизы рыночных цен, проведенной Центром Международной Коммерческой Информации при Министерстве торговли и промышленности РФ (экспертное заключение от 14.11.2008 № 1/940); сравнительный анализ цены реализации с себестоимостью добычи угля и уровнем рентабельности; анализ реализации угля аналогичных марок шахтами и разрезами, расположенными на территории Кемеровской области; анализ цен последующей реализации спорного товара.

В части правомерности использования информации из сборника оптовых рыночных цен на товары (работы, услуги) по Кемеровской области, издаваемого Филиалом некоммерческого партнерства «Общенациональная ассоциация ценовиков» по Западно-Сибирскому району, судом правильно указано, что распоряжением Администрации Кемеровской области от 25.11.2001    №    900-р    Управлению    цен    Администрации    области    совместно    с  Кемеровским территориальным управлением Министерства РФ по антимонопольной политике и поддержке предпринимательства было предложено согласовать методику определения рыночных цен, разработанную некоммерческим партнерством «Общенациональная ассоциация ценовиков», открыть последним филиал по Западно-Сибирскому району Российской Федерации и создать информационную базу о рыночных ценах на товары (работы, услуги) на территории области, а предприятиям и организациям всех форм собственности, осуществляющим свою деятельность в Кемеровской области, в свою очередь, использовать для рационализации своей ценовой политики и целей налогообложения в качестве официального источника информации информационную базу данных о рыночных ценах на товары, работы, услуги филиала некоммерческого партнерства «Общенациональная ассоциация ценовиков» по Западно-Сибирскому району Российской Федерации.

Вместе с тем, как правильно указал суд первой инстанции, данное распоряжение носит рекомендательный характер, в силу статьи 1 НК РФ не относится к актам законодательства о налогах и сборах и само по себе не свидетельствует о том, что содержащаяся в сборнике информация представляет собой именно официальную информацию о рыночных ценах, определенных с учетом положений, предусмотренных пунктами 4-11 статьи 40 НК РФ.

Апелляционный суд соглашается с выводом суда первой инстанции относительно того, что представленная некоммерческим партнерством информация не является определенным законодателем в качестве источника информации о рыночных ценах, поскольку названное некоммерческое партнерство не является органом, уполномоченным в области статистики, ценообразования.

Кроме того некоммерческому партнерству действующим законодательством не предоставлены и полномочия по сбору соответствующих сведений и их экспертизе, соответствующие сборники партнерство не публикует, а предоставляет заинтересованным лицам посредством подписки, либо заказным письмом, либо в электронном виде, что подтверждается письмом некоммерческого партнерства «Ценовики» от 27.08.2008 № 18.

Объем и источники анализируемой партнерством информации действующим законодательством также не определены, ответственность за недостоверность представленной информации не установлена.

При этом суд первой инстанции правильно указал, что из представленных некоммерческим партнерством сведений, положенных в основу вывода инспекции об отклонении применяемых налогоплательщиком цен от рыночных более чем на 20 процентов в сторону понижения,   невозможно   установить,   какие   угольные   предприятия   участвовали   в представлении информации, в связи с чем не представляется возможным определить наличие или отсутствие сопоставимых условий, обычно применяемых в сделках данного вида (за исключением зольности и влажности реализуемого угля), а также иных разумных условий, которые могут оказывать влияние на цены по данным сделкам, в том числе - период действия договоров, характер связей с контрагентами, порядок осуществления платежей.

Довод налогового органа о том, что количество (объем) поставляемых налогоплательщиком товаров, сроки исполнения обязательств, условия платежей и иные разумные условия не оказывали влияние на цену товара при различных условиях поставок обоснованно не принят судом первой инстанции, поскольку предоставленная некоммерческим партнерством информация вообще не содержит каких-либо сведений о том, учитывались или не учитывались указанные обстоятельства при формировании цен, указанных в сборниках данного партнерства в качестве рыночных, их влияние на ценообразование.

При таких обстоятельствах апелляционный суд признает правильным вывод суда первой инстанции о том, что содержащаяся в сборнике оптовых рыночных цен на товары (работы, услуги) по Кемеровской области, издаваемого Филиалом некоммерческого партнерства «Общенациональная ассоциация ценовиков» по Западно-Сибирскому району, информация не может быть принята в качестве официального источника, отвечающего требованиям пунктов 4-11 статьи 40 НКРФ.

Также правомерно судом первой инстанции не принят довод налогового органа о том, что указанные сведения соответствуют проведенному инспекцией сравнительному анализу цен реализации угля аналогичных марок на сопоставимых условиях шахтами и разрезами, расположенными на территории Кемеровской области, поскольку также не свидетельствует об официальном характере спорного источника.

Кроме того, материалы дела не содержат доказательств, подтверждающих фактическое предоставление ценовой информации угольными предприятиями в адрес филиала некоммерческого партнерства «Общенациональная ассоциация ценовиков» по Западно-Сибирскому району РФ либо в Управление цен Администрации Кемеровской области, т.е. доказательства, подтверждающие порядок и источник формирования информации о рыночной цене товара, указанной в использованных сборниках, а сам по себе сравнительный анализ цен реализации иными аналогичными  налогоплательщиками действующим  законодательством  о  налогах  и сборах в качестве метода определения рыночной цены товара не предусмотрен и не является официальным источником информации о рыночной цене товаров.

Также не может быть принят в качестве официального источника информации о рыночных ценах и экспертное заключение от 14.11.2008 № 1/940 Центра Международной Коммерческой Информации при Министерстве торговли и промышленности РФ, поскольку, как правильно указал суд первой инстанции, Министерство промышленности и торговли Российской Федерации создано в результате преобразования Министерства промышленности и энергетики Российской Федерации (Указ Президента РФ от 12.05.2008 № 724), и является федеральным органом исполнительной власти.

При этом Положением о Министерстве промышленности и торговли Российской Федерации, утвержденным Постановлением Правительства РФ от 05.06.2008 № 438, определены функции данного органа, в числе которых не содержится полномочий по ценообразованию.

Государственный орган власти как источник не является официальным в значении статьи 40 НК РФ, что также подтверждается внесенными в указанную статью изменениями Федеральным законом от 09.07.1999 № 154-ФЗ, в соответствии с которым из пункта 12 статьи 40 НК РФ были исключены использовании при определении и признании рыночной цены товара (работы, услуги) информационной базы органов государственной власти и местного самоуправления.

Также апелляционный суд считает обоснованным вывод суда первой инстанции о том, что экспертное заключение от 14.11.2008 № 1/940 не соответствует требованиям пункта 4 статьи 75 АПК РФ, которым установлено, что документы, представляемые в арбитражный суд и подтверждающие совершение юридически значимых действий, должны соответствовать требованиям, установленным для данного вида документов.

В частности, в силу пункта 8 статьи 95 НК РФ в заключении эксперта излагаются проведенные им исследования, сделанные в результате их выводы и обоснованные ответы на поставленные вопросы.

В нарушение указанной нормы заключение от 14.11.2008 № 1/904 содержит лишь ответ на поставленные налоговым органом при назначении экспертного исследования вопрос без указания на порядок, методы (способы) исследования, обоснование сделанных выводов.

Более того, в силу пункта 3 статьи 95 НК РФ в постановлении о назначении экспертизы    должностным    лицом    налогового    органа    указываются    не    только наименование организации, в которой должна быть произведена экспертиза, но и фамилия эксперта.

Вместе с тем, в постановлении о назначении экспертизы рыночных цен от 13.11.2008 № 8 должностным лицом налогового органа, проводящим проверку, указано лишь наименование экспертного учреждения, что лишает проверяемое лицо реальной возможности воспользоваться предусмотренным пунктом 7 статьи 95 НК РФ правом заявить отвод эксперту.

Ссылка налогового органа возможность применения в рассматриваемом случае сравнительного анализа последующих цен реализации спорного товара не может быть принята во внимание.

В статье 40 НК РФ приведены и иные методы определения рыночной цены для целей налогообложения, такие, как метод цены последующей реализации и затратный метод.

Вместе с тем, в силу пункта 10 статьи 40 НК РФ налоговый орган вправе применить метод цены последующей реализации в случае отсутствия следующих условий: во-первых, информации о заключенных идентичных сделках, во-вторых, предложения на данный товар, в-третьих, недоступности официальных источников информации о рыночных ценах. В случае невозможности применения данного метода применяют затратный метод, суть которого определяется как сумма произведенных затрат и полученной прибыли в данной области деятельности, а также косвенные затраты, которые включают в себя затраты по хранению, транспортировке и другим видам затрат.

Учитывая изложенное, при определении рыночной цены сделки налоговый орган не может использовать метод последующей реализации, не доказав, в частности, невозможность использования метода определения рыночной цены на основании официальных источников соответствующей информации, факт отсутствия на рынке однородных товаров, отсутствие идентичных сделок. Соответствующих доказательств материалы дела не содержат.

При этом пункт 10 статьи 40 НК РФ четко определяет, в каких целях применяются названные методы.

Оценка же эффективности реализации ценовой политики налогоплательщиком не является предметом налоговой проверки и не относятся к вопросам компетенции налоговых органов. Сами по себе факты убыточности деятельности предприятия не могут являться основанием для признания контрактных цен нерыночными.

Согласно пункту 3 статьи 40 НК РФ условием переоценки результатов сделок для целей налогообложения исходя из применения рыночных цен является отклонение применяемых налогоплательщиком цен в сторону повышения или в сторону понижения более чем на 20 процентов от рыночной цены идентичных (однородных) товаров.

При этом рыночная цена определяется с учетом положений, предусмотренных пунктами 4-11 статьи 40 Налогового кодекса РФ. Действующее законодательство не предусматривает право налоговых органов устанавливать отклонение в сторону повышения или в сторону понижения от рыночных цен на основе косвенных обстоятельств, в совокупности свидетельствующих о том, что цены сделок ниже рыночных.

Не предусматривает указанная норма соответствующего права и в том случае, если организация в деловой переписке со своим учредителем не отрицает существенного отклонения применяемых ею цен от цен иных аналогичных производителей, в связи с чем ссылка инспекции на письмо заявителя генеральному директору ЗАО «УК «Русский уголь» (приложение № 550 к акту проверки) судом первой инстанции не принята обоснованно.

При таких обстоятельствах, суд первой инстанции обоснованно пришел к выводу о недоказанности налоговым органом совершения обществом в проверяемом периоде сделок по реализации идентичных товаров, по отношению к которым рыночные цены по реализации угля отклонялись бы в сторону понижения более чем на 20 процентов.

Таким образом, доначисление ООО «Разрез Задубровский» оспариваемым решением от