Постановление Седьмого арбитражного апелляционного суда от 29.03.2010 по делу n  07АП-1503/10. Постановление суда апелляционной инстанции: Отменить решение суда полностью и принять по делу новый с/а

доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Кодекса.

В соответствии с пунктом 1 статьи 252 Налогового кодекса РФ в целях налогообложения налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 Кодекса).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которым выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Следовательно, расходами для целей обложения налогом на прибыль признаются любые затраты, экономически оправданные и документально подтвержденные.

Требования о достоверности первичных учетных документов содержатся в пунктах 1-3 статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 года № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете», в соответствии с которым бухгалтерский учет ведется на основании первичных учетных документов, которые подтверждают все проводимые организацией хозяйственные операции и принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должна содержать ряд обязательных реквизитов, в том числе наименование организации, от имени которой составлен документ, и должностных лиц, ответственных за совершение хозяйственных операций; личные подписи указанных лиц; подписываются первичные документы руководителем организации и главным бухгалтером или уполномоченным на то лицами, перечень которых утверждает руководитель организации по согласованию с главным бухгалтером.

При  решении вопроса о возможности учета тех или иных расходов в целях налогообложения прибыли необходимо исходить из того, подтверждают документы, имеющиеся у налогоплательщика, произведенные им расходы или нет, то есть условием включения затрат в налоговые расходы является возможность на основании имеющихся документов сделать однозначный вывод о том, что расходы фактически произведены.

При этом во внимание должна приниматься достоверность представленных налогоплательщиком доказательств в подтверждение факта и размера этих затрат, которые подлежат правовой оценке в совокупности.

Как установлено пунктом 1 статьи 171 Налогового кодекса РФ, налогоплательщик имеет право уменьшить сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные статьей 171 НК РФ налоговые вычеты.

Согласно пункту 1 статьи 173 Налогового кодекса РФ сумма налога на добавленную стоимость,  уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных в статьей 171 Кодекса, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода как общая сумма налога, исчисляемая в соответствии со статьями 166 Кодекса.

Вычетам по налогу на добавленную стоимость подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения по этому налогу (п.п. 1 пункта 2 статьи 171 Налогового кодекса).

Согласно пункту 1 статьи 172 Налогового кодекса РФ, налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком (работ, услуг), и документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога.

В соответствии с пунктом 1 статьи 169 Налогового кодекса РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению в порядке, предусмотренном главой 21 Налогового кодекса. Названной нормой права, пунктами 5 и 6 установлен обязательный перечень сведений, содержащихся в счетах-фактурах, и являющихся исключительным основанием, представляющим право предъявить также счета-фактуры в качестве оснований для возмещения (вычета) указанных в них сумм налога. При этом, согласно пункту 5 указанной статьи в счете-фактуре должен быть указан адрес налогоплательщика (продавца товара) и грузополучателя.

Между тем, документы, в том числе счет-фактура, представляемые налогоплательщиком в обоснование права на вычет должна содержать достоверную и полную информацию, позволяющую установить все фактические условия и обстоятельства приобретения товара, хозяйственные взаимоотношения с поставщиком, а также фактическую уплату налогоплательщиком поставщику товара стоимости полученного товара и НДС.

Из анализа указанных норм права следует, что для применения налоговых вычетов, при условии, что товары (работы, услуги) приобретаются для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ, необходимо одновременно соблюдение следующих условий: наличие счета-фактуры с выделенной суммой налога, предъявленной налогоплательщику и принятие на учет товара (работ, услуг).

Сам факт наличия у налогоплательщика документов, указанных в статье 172 налогового кодекса РФ, без надлежащей проверки достоверности содержащихся в них сведений не является достаточным основанием для возмещения налога на добавленную стоимость.

Перечисленные в статье 172 Налогового кодекса РФ документы в совокупности должны достоверно подтверждать реальность операций и иные обстоятельства, с которыми Налоговый кодекс связывает право налогоплательщика на получение права на налоговый вычет на НДС.

Согласно Определения Конституционного Суда РФ от 12.07.2006 года № 267-О, счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного статьей 169 Налогового Кодекса Российской Федерации, не могут служить основанием для применения налогового вычета.  

Исследовав и оценив представленные по делу доказательства в соответствии с требованиями статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса РФ, суд первой инстанции пришел к выводу о том, что представленные Обществом  в подтверждение обоснованности   расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль, налоговых вычетов по НДС, документы в части, касающейся осуществления финансово-хозяйственной деятельности заявителя с ООО «Валдис», ООО «Интера», ООО «Руспромснаб», ООО «Ситигрупп», ООО «Бриз», ООО «Универсал», соответствуют требованиям законодательства, предъявляемым к их заполнению и учету, так как представляется возможным идентифицировать лиц подписавших первичные бухгалтерские документы от имени руководителей контрагентов. В связи с чем признал не правомерным доначисления налоговым органом налога на прибыль, НДС, привлечения к налоговой ответственности и начисления пени в указанной части.

Однако, суд апелляционной инстанции находит данные выводы суда первой инстанции ошибочными в силу следующего.

Материалами дела установлено, что между заявителем и указанными выше контрагентами в период 2005-2007 год возникли финансово-хозяйственные отношения по поставке в адрес Общества ламинированной древесно-стружечной плиты. При этом, товарные накладные, счета-фактуры и иные бухгалтерские документы, выставляемые в адрес налогоплательщика спорными контрагентами, подписаны, в том числе, Доботкиным А. А. действующем на основании доверенностей, подписанных руководителями ООО «Валдис», ООО «Интера», ООО «Руспромснаб», ООО «Ситигрупп», ООО «Бриз», ООО «Универсал».

В обоснование расходов в целях налогообложения прибыли и налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость Обществом в материалы дела были представлены соответствующие договора, счета-фактуры, товарные накладные и иные бухгалтерские документы.

Вместе с тем,  Инспекцией в ходе налоговой проверки установлено, указанные документы не могут подтверждать несение Обществом расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль, и наличие у заявителя права на получение налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость, поскольку они содержат недостоверные сведения.

Данный вывод основан на имеющихся в материалах дела доказательствах, в том числе на заключение эксперта ООО «Специализированная фирма «РосЭксперТ» Попова Д. Ю. № 52-09-05-005 от 20.05.2009 года, из содержания которой следует, что:

- подписи от имени Гамазова P.M. в копиях документов ООО «Бриз»: договоре № 4/01 на поставку продукции от 01 декабря 2006 года; в договоре займа № 46 от 15 января 2007 года; в доверенности ООО «Бриз» № 01 от 01.12.2007 года, выполнены не Гамазовым Русланом Магометовичем образцы подписей которого представлены, а другим лицом.

- подписи от имени Коломинова А. А. в копиях документов ООО «Вальдис»: договоре № 185 об уступке прав требования (цессии) от 23 марта 2006 года; уведомлении № 185 от 23 марта 2006 года; доверенности без № от 01.07.2005 года; договоре на поставку продукции без № от 01 июня 2005 года; договоре займа № 16/4 от 01 декабря 2005 года; договоре займа № 16/3 от 17 октября 2005 года; дополнительном соглашение к договору от 30 декабря 2005 года, выполнены не Коломиновым Андреем Александровичем образцы подписей которого представлены, а другим лицом;

- подписи от имени Никитина Ю. В. в копиях документов ООО «Интера»: договоре займа № 4/14 от 20 апреля 2007 года; договоре на  поставку продукции № 411 от 26 марта 2007 года; доверенности № 01 от 01.03.2007 года, выполнены не Никитиным Юрием Валентиновичем образцы подписей которого представлены, а другим лицом;

- подписи от имени Найдюк Ю. И. в копия документов ООО «Ситигрупп»: договоре без № на поставку продукции от 0112.2004 года, договоре займа от 04.05.2005 года, договоре займа от 26.05.2005 года, счетах-фактурах с товарными накладными, выполнены не Найдюк Юрием Ивановичем образцы подписей которого представлены, а другим лицом.

Суд апелляционной инстанции, проанализировав в порядке статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса РФ спорное заключение эксперта, приходит к выводу о том, что почерковедческая экспертиза проведена в соответствии с правилами, установленными статьей 95 Налогового кодекса РФ, и каких-либо доказательств, свидетельствующих о несогласии Общества с порядком назначения и производства почерковедческой экспертизы, в материалы дела не представлено.

При этом, довод Общества о том, что проведение почерковедческой экспертизы на основании ксерокопии документов, содержащих подписи, является недопустимым, признается судом апелляционной инстанции несостоятельным.

Принимая заключения эксперта в качестве доказательства, апелляционный суд исходит из того, что методика проведения экспертизы предусматривает возможность проведения экспертизы по копиям и количество образцов для исследования должен определять сам эксперт, при их недостаточности он может затребовать дополнительные образцы; в соответствии с частью 4 статьи 55 Арбитражного процессуального кодекса РФ эксперт вправе отказаться от дачи заключения в случае, если представленные ему материалы недостаточны для дачи заключения.

Учитывая, что в налоговом законодательстве отсутствуют требования о назначении экспертизы исключительно по оригиналам документов, а также принимая во внимание, что отказа эксперта от проведения исследования не последовало, арбитражный суд апелляционной инстанции в данном случае считает доказанным факт достаточности представленных эксперту материалов для вывода о том, что документы подписаны не указанными в них руководителями, а иными лицами.

При этом, выводы арбитражного суда о том, что заключение эксперта № 52-09-05-005 от 20.05.2009 гола не является надлежащим доказательством по делу в связи с тем, в постановлении налогового органа № 122-11 от 15.09.2009 года эксперт не предупрежден об уголовной ответственности за дачу ложного заключения по статье 307 УК РФ, не предупрежден о налоговой ответственности по статье 129 НК РФ; в постановлении о назначении экспертизы не указано, что предоставляются эксперту копии первичных бухгалтерских документов,  являются ошибочными.

Действительно, как следует из постановления № 122-11 о назначении почерковедческой экспертизы от 19.05.2009 года, не следует, что эксперту на исследования предоставляются копии документов, не указан перечень представленных на экспертизы документов. Однако, перечень представленных на экспертизу документов подтверждается описью, приложенной к названному выше постановлению, при этом, давая оценку  заключению эксперта, суд первой инстанции не указал, каким образом данный факт, в том числе, назначение экспертизы лицом (заместителем руководителя налогового органа), не указанном в распоряжении о проведении выездной налоговой проверки, могли повлиять на достоверность сделанных выводов.

Выводы эксперта сформированы на основе полного исследования документов, представленных для ее проведения, что следует из самого заключения, при этом, имеются сведения об использовании конкретного метода исследования признаков почерка. Заключение эксперта содержит четкий ответ на поставленные налоговым органом вопросы. Более того, эксперт Попов Д. Ю., будучи допрошенным в судебном заседании в качестве свидетеля и предупрежденным арбитражным судом об уголовной ответственности, подтвердил выводы, сделанные им в спорном заключении.

Апелляционный суд также отмечает, что материалами дела подтверждается факт предупреждения  эксперта   в порядке статьи 95 Налогового кодекса Российской Федерации (отобрана подписка об ответственности за дачу заведомо ложных заключений).

При отсутствии доказательств проведения экспертизы в нарушение требований действующего законодательства, суд апелляционной инстанции признает заключение эксперта надлежащими доказательствами по делу. Обществом не приведено оснований, по которым данное заключение не отвечает как доказательство признакам, указанным в статьях 67, 68 АПК РФ, ходатайства о проведении судебной экспертизы налогоплательщиком не заявлялось.

Кроме того, при оценке представленного Инспекцией экспертного заключения, которое в соответствии с положениями статьи 86 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации подлежат оценке наряду с другими доказательствами по делу, апелляционный суд исходит из того, что содержание заключения эксперта согласуется с иными представленными налоговым органом в материалы дела документами.

Так, из показаний Гамазова Р. М. (ООО «Бриз»), Коломинова А. А. (Валдис), Волкова С. Л. (ООО «Руспромснаб»), Трофимова А. С. (ООО «Руспромснаб»), Найдюк Ю. И. (Ситигрупп), и Доботкина А. А. следует, что они не имеют отношение к финансовой деятельности спорных контрагентов, о существовании Общества не знают, с Доботкиным А. А., а также друг с другом  не знакомы.

Доказательств обратного налогоплательщиком в материалы