Постановление Седьмого арбитражного апелляционного суда от 29.04.2010 по делу n  07АП-2981/10. Постановление суда апелляционной инстанции: Отменить решение суда полностью и принять по делу новый судебный акт

Названной нормой права, п. 5 и 6 установлен обязательный перечень сведений, содержащихся в счетах-фактурах, и являющихся исключительным основанием, представляющим право предъявить также счета-фактуры в качестве оснований для возмещения (вычета) указанных в них сумм налога. При этом, согласно п. 5 указанной статьи в счете-фактуре должен быть указан адрес налогоплательщика (продавца товара) и грузополучателя.

При этом документы, в том числе счет-фактура, представляемые налогоплательщиком в обоснование права на вычет должна содержать достоверную и полную информацию, позволяющую установить все фактические условия и обстоятельства приобретения товара, хозяйственные взаимоотношения с поставщиком, а также фактическую уплату налогоплательщиком поставщику товара стоимости полученного товара и НДС.

Из анализа указанных норм права следует, что для применения налоговых вычетов, при условии, что товары (работы, услуги) приобретаются для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ, необходимо одновременно соблюдение следующих условий: наличие счета-фактуры с выделенной суммой налога, предъявленной налогоплательщику и принятие на учет товара (работ, услуг).

Сам факт наличия у налогоплательщика документов, указанных в статье 172 налогового кодекса РФ, без надлежащей проверки достоверности содержащихся в них сведений не является достаточным основанием для возмещения налога на добавленную стоимость.

Перечисленные в статье 172 Налогового кодекса РФ документы в совокупности должны достоверно подтверждать реальность операций и иные обстоятельства, с которыми Налоговый кодекс связывает право налогоплательщика на получение права на налоговый вычет на НДС.

Согласно Определения Конституционного Суда РФ от 12.07.2006 года № 267-О, счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного статьей 169 Налогового Кодекса Российской Федерации, не могут служить основанием для применения налогового вычета.  

Следуя материалам дела, 01.02.2006 года между ООО «Новотех» (Исполнитель) и Обществом (Заказчик) заключен договор на оказание услуг мерчендайзинга № 91, в соответствии с которым Заказчик поручает, а Исполнитель принимает на себя обязательства оказать услуги мерчендайзинга в точках продаж Заказчика, осуществлять ведение учета рекламных материалов Заказчика, информировать сотрудников точек продаж о новостях Заказчика.

Разделом 2 договора № 91 от 01.02.2006 года Исполнитель обязуется, в том числе, оказывать Заказчику услуги мерчендайзинга в салонах, являющихся официальными точками продаж Заказчика; размещать рекламные материалы Заказчика, в соответствии с требованиями Заказчика; обеспечивать наличие материалов в торговых точках, в соответствии с текущими требованиями Заказчика; изымать из торговой сети материалы с информацией о недействующих предложениях Заказчика, поврежденные материалы; поддерживать положительный имидж Заказчика, обеспечивать благоприятные условия для продвижения товара в точках продаж; осуществлять сбор и предоставление информации о действиях конкурентов Заказчика, а именно: об официально проводимых акциях и ценах на продукцию конкурентов в точках продаж; предоставлять Заказчику отчеты о проделанной работе в соответствии с запрашиваемой формой отчета; согласовывать еженедельно с Заказчиком график помещения торговой сети; еженедельно представлять отчет об остатках по всем позициям материалов.

В обоснование правомерности заявленных налоговых вычетов и отнесения в состав расходов при исчислении налога на прибыль затрат по оплате услуг ООО «Новотех» в 1 квартале и полугодии 2007 года Обществом в ходе выездной налоговой проверки был представлен договор на оказание услуг мерчендайзиига от 01.02.2006 года № 91, счета-фактуры от 19.01.2007 года № 15, от 20.02.2007 года № 25, от 20.03.2007 года № 45, от 18.04.2007 года № 57, от 04.06.2007 года № 93, от 19.06.2007 года № 104; акты от 18.04.2007 года № 57, от 04.06.2007 года № 93, от 19.06.2007 года № 104, от 19.01.2007 года № 15, от 20.03.2007 года № 45; счета от 19.01.2007 года № 15, от 19.01.2007 года № 14, от 20.02.2007 года № 24, от 20.02.2007 года № 25, от 20.03.2007 года № 45, от 20.03.2007 года № 44; служебные записки контрагента о перечислении денежных средств на расчетные счета ООО «Топаз» и ООО «ИивестРесурс» в   счет   погашения   задолженности   перед названными организациями, платежные документы, а также журналы посещения торговых точек за спорный период.

Однако, Инспекцией в ходе налоговой проверки установлено, что указанные документы не могут подтверждать несение Обществом расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль, и наличие у заявителя права на получение налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость, поскольку они содержат недостоверные сведения.

Так, согласно базе данных ЕГРН учредителем, руководителем и главным бухгалтером ООО «Новотех» является Павлов Николай Леонидович.

Вместе с тем, заключением эксперта № 455 от 03.09.2009 года ООО «Экспертно-юридический центр» Зыкова И. А. установлено, что подписи от имени Павлова Н. Л., расположенные в оригиналах документов ООО «Новотех» по взаимоотношениям с Обществом выполнены (счетах - фактурах, актах выполненных работ, служебных записках) не самим Павловым Николаем Леонидовичем, а другими (разными) лицами (л.д.132-136 т.4).

Суд апелляционной инстанции, проанализировав в порядке ст. 71 Арбитражного процессуального кодекса РФ спорное заключение эксперта, приходит к выводу о том, что почерковедческая экспертиза проведена в соответствии с правилами, установленными ст. 95 Налогового кодекса РФ, и каких-либо доказательств, свидетельствующих о несогласии Общества с порядком назначения и производства почерковедческой экспертизы, в материалы дела не представлено.

Выводы эксперта сформированы на основе полного исследования документов, представленных для ее проведения, что следует из самого заключения, при этом, имеются сведения об использовании конкретного метода исследования признаков почерка. Заключение эксперта содержит четкий ответ на поставленные налоговым органом вопросы.

Довод Общества, изложенный в отзыве на апелляционную жалобу, о том, что указанное заключение не удовлетворяют критериям достоверности доказательства и принципу относимости, основан как на предположениях (относительно того, что принадлежность совокупности образцов подписи Павлова Н.Л. в протоколе от 22.05.2008 года не подтверждена), так и на не верном толковании заключения эксперта.

Апелляционный суд также отмечает, что эксперт дал подписку об ответственности за дачу заведомо ложных заключений в порядке статьи 95, 102, 129 Налогового кодекса Российской Федерации, ст. 307 Уголовного кодекса РФ и ст. 19.26 КоАП РФ.

При отсутствии доказательств проведения экспертизы с нарушением требований действующего законодательства, суд апелляционной инстанции признает заключение эксперта надлежащими доказательствами по делу. Обществом не приведено оснований, по которым данное заключение не отвечает как доказательство признакам, указанным в статьях 67, 68 АПК РФ, ходатайства о проведении судебной экспертизы налогоплательщиком не заявлялось.

Между тем, материалы дела не содержат доказательств наличия полномочий на подписание первичных документов от имени руководителя контрагента Общества у других лиц, в связи с чем, является доказанным факт о подписании спорных первичных документов не уполномоченным лицом (лицами).

    Кроме того, при оценке представленного Инспекцией экспертного заключения, которое в соответствии с положениями статьи 86 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации подлежит оценке наряду с другими доказательствами по делу, апелляционный суд исходит из того, что содержание заключения эксперта согласуется с иными представленными налоговым органом в материалы дела документами.

Так, будучи допрошенный в порядке ст. 90 Налогового кодекса РФ Павлов Н. В. пояснил, что никакого отношении к ООО «Новотех» не имеет, руководителем данной организации не являлся, никакие документы от имени указной организации не подписывал, счета в банке не открывал (л.д.113-117 т.5).  При этом, в указанном протоколе отражено  в качестве приложения – «образцы свободной подписи на 2 листах», которые и были использованы экспертом в качестве сравнительных образцов.

Указанные показания свидетеля являются допустимыми доказательствами, при этом, основания для их непринятия в качестве доказательств не имеется.

В нарушение ст. 65 Арбитражного процессуального кодекса Общества указанные выше обстоятельства не опровергнуты.

Таким образом, отсутствие лица, идентифицируемого в качестве единоличного исполнительного органа ООО «Новотех» в порядке, предусмотренном ст. 53 Гражданского кодекса РФ, ст. 40 Федерального закона от 08.02.1998 года № 14-ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью», как одного из признаков юридического лица, свидетельствует о том, что Общество не вступало в какие-либо гражданско-правовые отношения, влекущие налоговые последствия, с указанным контрагентом.

 Так, налоговым органом в ходе выездной налоговой проверки установлено, что ООО «Новотех» по указанному в учредительных документах адресу не находиться  и никогда не находилось; представляло «нулевую» отчетность, последняя налоговая отчетность представлена организацией за 1 квартал 2006 года; в учредительных документах отсутствует вид деятельности, позволяющий производить услуги мерчендайзинга; организация не имеет необходимый управленческий и технический персонал, основные средства, транспортные средства, складские помещения; ООО «Новотех» не производило оплату за хозяйственные расходы в виде аренды движимого и недвижимого имущества, за телефонные переговоры, на выплату заработной платы, за коммунальные платежи; кроме того, Общество на основании служебных записок ООО «Новотех», подпись на которых выполнена не Павловым Н.Л. (в соответствии с заключением эксперта), производило расчеты со спорным контрагентом безналичным путем, а, именно, перечислением денежных средств на расчетные счета третьих лиц, так как расчетный счет контрагента (в Кемеровском филиале ООО КБ «Агропромкредит») закрыт 03.08.2006 года.

Исследуя понятие «мерчендайзинг», данное в различных справочных изданиях, суд апелляционной инстанции приходит к выводу, что данный термин определяет фактический комплекс мер, направленных на выкладку товаров на лучших местах в торговом зале, обеспечивающих визуальное выделение продукции и привлечение внимания покупателей, определение наилучших мест торговой точки для расположения рекламных плакатов.

Выкладка товара представляет собой особое расположение товара на торговых полках, стендах, навесных, прикассовых полках, на иной торговой площади в местах продаж.

Целью выкладки являлось привлечение внимания покупателей к товару, стимулирование к покупке определенной продукции. Указанная цель достигается грамотным расположением товара в месте продажи (учитывается определенная область торгового зала, уровень полок, а также иные факторы). Товар размещается на территории места продажи таким образом, что покупатель, входя в торговый зал, обращает внимание именно на товар конкретного производителя, данный товар постоянно присутствует на прилавке, товар определенной категории располагается среди товаров такой же категории, что позволяет покупателю быстро сориентироваться в многообразии представленных в месте продажи товаров. В результате данных мер осуществляется воздействие на покупателя, стимулирующее его к приобретению конкретных единиц товара определенного производителя.

Вышеуказанное позволяет сделать вывод, что услуга мерчандайзинга является одним из видов рекламы: согласно пункту 1 статьи 3 Федерального закона № 38-ФЗ от 13.03.2006 года «О рекламе» реклама - информация, распространенная любым способом, в любой форме и с использованием любых средств, адресованная неопределенному кругу лиц и направленная на привлечение внимания к объекту рекламирования, формирование или поддержание интереса к нему и его продвижение на рынке.

В представленных счетах-фактурах в качестве оказанных услуг указано «Аудит торговых точек», что указывает на противоречие с актами выполненных работ, в которых оказанные услуги поименованы как «количество посещений ТТ».

Понятие «аудит» содержится в п. 1 ст. 1 Федерального закона № 119-ФЗ от 07.08.2001 года «Об аудиторской деятельности» (в редакции на момент заключения договора), в соответствии с которой аудиторская деятельность, аудит - предпринимательская деятельность по независимой проверке бухгалтерского учета и финансовой (бухгалтерской) отчетности организаций и индивидуальных предпринимателей.

В договоре на оказание услуг мерчандайзинга стороны упоминают слово «аудит» применительно к праву заказчика контролировать качество оказываемых услуг: в соответствии с пунктом 4.2 договора факт не качественной работы устанавливается в результате аудита торговой сети заказчиком.

Следовательно, аудит в том смысле, как он определен законодателем в Федеральном законе «Об аудиторской деятельности», так и в смысле, указанном сторонами в пункте 4.2. договора, не имеет ничего общего с услугой, определенной пунктом 1.1 Договора - мерчандайзингом, и содержанием данной услуги, исходя из текста договора. В связи с чем, доводы налогоплательщика, поддержанные судом первой инстанции, об идентичности понятий «мерчандайзинг» и «аудит торговых точек» для целей исполнения договора, являются необоснованными.

Проанализировав содержание представленные заявителем актов выполненных работ, журналов посещений торговых точек ТЕЛЕ2, апелляционный суд не принимает данные документы в качестве доказательств произведенных расходов,  поскольку в них отсутствуют конкретные сведения для признания исполненной услуги  ООО «Новотех»,  и, как следствие, данные доказательства не подтверждают факт реальности проведения хозяйственных отношений между организациями, а именно: в актах не указаны наименования и адреса торговых точек заказчика (кроме наименования города), объем, наименование, характеристики, стоимость каждой из оказанной услуг и сроков их оказания, то есть акты не содержат никаких сведений о характере оказываемых услуг, их конкретном содержании, действиях исполнителя по их оказанию применительно к конкретным обязанностям, предусмотренным пунктами 1.1,2.2.1—2.2.12 договора № 91 от 01.02.2006 года;  аналогичные данные отсутствуют и в журналах посещений, которые, кроме того, не содержат наименование организации, от имени которой составлен документ, инициалы должностных лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления, при отсутствии доказательства того, что лица, подписавшие журналы посещений торговых точек, имеют отношение к ООО «Новотех».

Учитывая изложенное, апелляционный суд находит необоснованными выводы арбитражного суда  о необходимости  указания соответствующей хозяйственной операции по оказанию