Постановление Седьмого арбитражного апелляционного суда от 09.11.2008 по делу n 07АП-6304/08. Постановление суда апелляционной инстанции: Изменить решение суда в части и принять новый с/а

послуживших основанием для принятия оспариваемого решения, возлагается на орган, который принял это решение.

При этом, как разъяснено Конституционным Судом Российской Федерации в определении от 25.07.2001 года № 138-О, обязанность доказывания недобросовестности налогоплательщика возложена на налоговые органы.

Материалами дела установлено, что согласно договорам комиссии от 14.01.2004 года № 1/04 и от 25.01.2005 года № 1/05 «на реализацию товаров и продукции», заключенным фермерским хозяйством Егоренко В. А. с ООО «Промтех» и ООО «Сибирская промышленная компания», налогоплательщик (комиссионер) от своего имени, но за счет комитента принял на себя обязательства совершать на наиболее выгодных условиях, в соответствии с указаниями «комитента» (ООО «Промтех», ООО «Сибирская промышленная компания») сделки по реализации принадлежащей комитентам лесопродукции - древесины, лесаматериалов. За услуги по договорам, комитенты приняли на себя обязательства уплачивать комиссионеру вознаграждение. В целях исполнения принятых на себя обязательств по договору комиссии, заявитель осуществлял реализацию древесины ОАО «КОРМЗ», ООО фирме «Химстрой-2», ОАО «ПО Химпром», ООО «Интерстройсвязь» и другим.

Факты осуществления хозяйственных операций по реализации древесины, а также исполнения обязательств по договорам комиссии подтверждаются имеющимися в материалах дела документами: счетами-фактурами, платежными поручениями, кассовыми чеками,  материалами выездной налоговой проверки, отражены в регистрах бухгалтерского учета налогоплательщика и не оспариваются налоговым органом.

Исходя из анализа указанных выше норм права в совокупности с материалами дела (договоры комиссии от 14.01.2004 года№1/04; от 25.01.2005 года № 1/05 «на реализацию товаров и продукции», заключенные фермерским хозяйством Егоренко В.А, соответственно, с ООО «Промтех» и ООО «Сибирская промышленная компания»; договоры на оказание транспортных услуг от 14.01.2004 года и от 25.01.2005 года № 2/05, заключенные между вышеуказанными лицами; счета-фактуры, выставленные налогоплательщиком в адрес покупателей - ОАО «КОРМЗ», ООО фирме «Химстрой-2», ОАО «ПО Химпром», ООО «Интерстройсвязь» и других; платежные поручения, счета-фактуры, выставленные «комиссионером» в адрес комитентов; акты об оказании транспортных услуг; счета-фактуры выставленные контрагентами в адрес предпринимателя на оплату транспортных услуг, товарные накладные (формы – ТОРГ № 12); контрольно-кассовые чеки, выданные ООО «Промтех» и ООО «Сибирская промышленная компания»; акты о передаче комиссионного вознаграждения, свидетельствующие о том, что налогоплательщиком исполнялись обязательства по договору комиссии, регистры бухгалтерского и налогового учета, в том числе, журналы учета счетов-фактур, книги покупок; книги продаж комиссионера Егоренко В. А., отражающие данные операции в учете, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что данные доказательства подтверждают факт осуществления налогоплательщиком операций по осуществлению комиссионных услуг, которые подлежат налогообложению в соответствии с гл. 21, 24 и 25 Налогового кодекса РФ, а следовательно налогоплательщиком правомерно исчислены и уплачены налоги исходя из полученных им сумм комиссионного вознаграждения.

При этом, в нарушении ст. 65, 200 Арбитражного процессуального кодекса РФ Инспекция не представила достаточных доказательств того, что под видом комиссионных услуг налогоплательщиком фактически осуществлялась реализация собственной лесопродукции, следовательно, доводы налогового органа о получение налогоплательщиком дохода в виде выручки от реализации указанной выше продукции, подлежащего налогообложению налогом на добавленную стоимость, налогом на доходы физических лиц, единым социальным налогом являются необоснованными.

Кроме того, суд первой инстанции обоснованно отклонил довод налогового органа о создании налогоплательщиком «схемы», направленной на неправомерное получение из федерального бюджета налоговой выгоды, в виде вычетов по налогу на добавленную стоимость и в виде уменьшения налоговой базы в целях налога на доходы физических лиц и единого социального налога.

По смыслу правовой позиции, выраженной в Постановлении Конституционного Суда Российской Федерации от 12.10.1998 N 24-П, а также в Определении Конституционного Суда Российской Федерации от 25.07.2001 N 138-0, установленный законодательством о налогах и сборах порядок возмещения налога на добавленную стоимость из бюджета распространяется только на добросовестных налогоплательщиков.

Однако, согласно указанной правовой позиции Конституционного Суда Российское Федерации налогоплательщик не обязан доказывать свою добросовестность при осуществлении предпринимательской деятельности. Обнаружившуюся недобросовестность налогоплательщика, также как и законность решения, в котором содержится вывод об этом, должен доказать налоговый орган, проводивший налоговую проверку.

Возложение на налогоплательщика не предусмотренной действующим законодательством обязанности по осуществлению проверки контрагента на предмет исполнения им своих конституционных обязанностей по уплате налогов, противоречит позиции Конституционного Суда Российской Федерации, который в Определении от 16.10.2003 N 329-0 разъяснил, что истолкование статьи 57 Конституции Российской Федерации в системной связи с другими положениями Конституции Российской Федерации не позволяет сделать вывод, что налогоплательщик несет ответственность за действия всех организаций, участвующих в многостадийном процессе уплаты и перечисления налогов в бюджет.

Согласно пункту 1 статьи 2 ГК РФ, предпринимательской является самостоятельная деятельность, осуществляемая на свой риск.

Следовательно, заключая договор с поставщиками, и не проверяя при этом их правоспособность, принимая от них счета-фактуры, содержащие недостоверную информацию,  индивидуальный предприниматель берет на себя риск негативных последствий в виде непринятия к вычету сумм налоговым вычетов, уплаченных не добросовестными контрагентами лицами.

В соответствии с правовой позицией  Высшего арбитражного суда РФ, изложенной  п. 10 Постановления Пленума ВАС РФ № 53 от 12.10.2006 года «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды», факт нарушение контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получение налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности.

Материалами дела установлено, что контрагенты налогоплательщика при заключении договорных обязательств обладали статусом юридического лица, при этом, налоговым органом не предоставлено доказательств того, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности.

Так, факт того, что в качестве директора ООО «Промтех» в договорах, счетах-фактурах заполненных в 2004 году значится Юдин В. А., а в выписке из ЕГРЮЛ в качестве директора на дату внесения записи, то есть на 09.10.2002 года, значился Суховеркин В. И. не может быть признан доказательством создания налогоплательщиком «схемы» уклонения от уплаты налогов, так как в ходе выездной налоговой проверки налоговым органом не были приняты меры для проверки правомочности подписания Юдиным В. А. спорных документов (то есть наличие выданной доверенности), местонахождение последнего не установлено.

Судом первой инстанции правомерно принят во внимание довод Инспекции о том, что Суховеркин В.И. умер в ноябре 2004 г.  и не мог подписать в качестве главного бухгалтера ООО «Промтех» счет-фактуру №  145 от 30.12.2004г., выставленную на оплату транспортных услуг, однако исходя из совокупности всех установленных обстоятельств и доказательств по делу, в том числе договора, акта приемки транспортных услуг за 4 квартал 2004 г., товарных накладных, документов об оплате товара, установлено, что ООО «Промтех» были оказаны транспортные услуги по поставке в целях исполнения договора комиссии для предпринимателя Егоренко В.А. лесоторговой продукции, на оплату которых и выставлены соответствующие счета-фактуры, при этом доказательств обратного налоговым органом не представлено, что свидетельствует о наличии реальных хозяйственных операций с реальными товарами;  при отсутствии надлежащим образом заверенной копии свидетельства о смерти Суховеркина В.И. либо иных  документов из органов записи актов гражданского состояния Инспекцией в подтверждении данного факта представлен рапорт стажера оперуполномоченного ОБЭП УВД по Железнолорожному району г. Новосибирска Молокова А.Г.

Также несостоятельны доводы налогового органа об отсутствии у контрагентов зарегистрированных контрольно-кассовых машин, чеки от которых были представлены налогоплательщиком в ходе налоговой проверки, так как из имеющихся в материалах дела ответов на запросы Инспекции  не возможно установить, в течение какого периода за указанными выше организациями ККТ зарегистрирована не была, при отсутствии самих запросов, в связи с чем Инспекцией не опровергнут факт оплаты заявителем транспортных услуг, несение расходов по договорам комиссии и передачи денег за поставленную продукцию спорным контрагентам.

Постановлением Государственного Комитета РФ по статистике от 28.11.1997 года № 78 «Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету работы строительных машин и механизмов, работ в автомобильном транспорте» установлено, что товарно-транспортная накладная (форма № 1-Т) предназначена для учета движения товарно-материальных ценностей и расчетов за их перевозку автомобильным транспортом.

Товарно-транспортная накладная состоит из двух разделов: товарного – определяющего взаимоотношения грузоотправителей и грузополучателей и служащего для списания товарно-материальных ценностей у грузоотправителя и оприходования их у грузополучателей; и транспортного, определяющего взаимоотношения грузоотправителей заказчиков автотранспорта с организациями – владельцами автотранспорта, выполнившими перевозку грузов, и служащего для учета транспортной работы и расчетов грузоотправителей или грузополучателей с организациями – владельцами автотранспорта за оказанные им услуги по перевозке грузов.

Материалами дела установлено, что налогоплательщик осуществлял операции, в том числе, по реализации лесопродукции в интересах и за счет комитентов, при этом услуги по перевозке товаров им не осуществлялись, следовательно, у него отсутствовала обязанность оформлять товарно-транспортные накладные и представлять их в налоговый орган для проверки.

Налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата.

В силу принципа свободы экономической деятельности налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность.

Как указал Конституционный Суд Российской Федерации в Определении от 04.06.2007 N 320-О-П, судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией, поскольку в силу рискового характера такой деятельности существуют объективные пределы в возможностях судов выявлять наличие в ней деловых просчетов.

С учетом этого суды должны установить только факт реального осуществления хозяйственных операций, понесения налогоплательщиком расходов и непосредственную их связь с осуществлением предпринимательской деятельности.

Довод налоговой инспекции, изложенный в дополнениях к отзыву, со ссылкой на ст. 9 Закона Российской Федерации от 21.11.1996 N 129-ФЗ (в редакции от 30.06.2003) «О бухгалтерском учете» (с последующими изменениями и дополнениями), о том, что предприниматель не выполнил одно из условий, необходимых для применения налогового вычета, так как не представил товарные накладные, то, есть не подтвердил принятие товара к учету, судом не принимается, как основанный на неверном толковании закона, более того не основанный на фактических материалах и обстоятельствах дела.

Как следует из пункта 2 части 1 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации, вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг), либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей, и при наличии соответствующих первичных документов.

Пунктом 2 статьи 4 Закона Российской Федерации от 21.11.1996 N 129-ФЗ (в редакции от 30.06.2003)  «О  бухгалтерском учете» (с последующими изменениями  дополнениями) предусмотрено, что граждане, осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, ведут учет доходов и расходов в порядке, установленном налоговым законодательством Российской Федерации.

В соответствии с частью 2 статьи 54 Налогового кодекса РФ индивидуальные предприниматели исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных учета доходов и расходов и хозяйственных операций в порядке, определяемом Минфином РФ и МНС РФ.

Приказом Министерства финансов Российской Федерации N 86н и Министерства Российской Федерации по налогам и сборам N БГ-3-04/430 от 13.08.2002 в соответствии с частью 2 статьи 54 Налогового кодекса Российской Федерации утвержден Порядок учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей, зарегистрированный в Министерстве юстиции Российской Федерации 29.08.2002 N 3756 (далее по тексту - Порядок).

В соответствии с пунктом 4 Порядка учет доходов и расходов и хозяйственных операций ведется индивидуальными предпринимателями путем фиксирования в Книге учета операций о полученных доходах и произведенных расходах в момент их совершения на основе первичных документов.

Таким образом, данные обо всех расходах, связанных с осуществлением предпринимательской деятельности, в том числе по приобретению товаров (работ, услуг), должны быть отражены в Книге учета доходов и расходов.

К данным о расходах, подлежащих отражению в Книге учета и подтверждающих постановку на учет приобретенного товара в целях предпринимательской деятельности, относятся, в том числе, дата операции, номер документа, подтверждающего факт приобретения, наименование приобретенного товара, единица измерения, стоимостные показатели приобретенного товара (сырья, работ, услуг).

Утвержденный Порядком учет представляет собой упорядоченную систему сбора, регистрации