Постановление Седьмого арбитражного апелляционного суда от 16.11.2008 по делу n  07АП-5832/08. Постановление суда апелляционной инстанции: Отменить решение суда в части и принять новый с/а

РФ при исчислении налоговой базы по НДФЛ в соответствии с п. 3 ст. 210 Налогового кодекса РФ налогоплательщики - физические лица, зарегистрированные в установленном действующим законодательством порядке и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, имеют право на получение профессиональных налоговых вычетов в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов.

При этом, состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой 25 Налогового кодекса РФ «Налог на прибыль организаций».

В силу положений ч. 1 ст. 252 Налогового кодекса РФ главы 25 «Налог на прибыль организаций» расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Налогового кодекса РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Аналогичный порядок в силу п. 3 ст. 237 Налогового кодекса РФ предусмотрен для определения состава расходов, принимаемых к вычету в целях налогообложения ЕСН налогоплательщиками - индивидуальными предпринимателями.

Порядок применения налоговых вычетов по НДС регламентирован ст.ст. 171 и 172 Налогового кодекса РФ.

Как установлено пунктом 1 ст. 171 Налогового кодекса РФ, налогоплательщик имеет право уменьшить сумму налога, исчисленную в соответствии со ст. 166 НК РФ, на установленные ст. 171 НК РФ налоговые вычеты.

Согласно пункту 1 статьи 173 Налогового кодекса РФ сумма налога на добавленную стоимость,  уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных в ст. 171 Кодекса, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода как общая сумма налога, исчисляемая в соответствии со ст. 166 Кодекса.

Вычетам по налогу на добавленную стоимость подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения по этому налогу (п.п. 1 п. 2 ст. 171 Налогового кодекса).

Согласно п. 1 ст. 172 Налогового кодекса РФ, налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком (работ, услуг), и документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога.

В соответствии с п. 1 ст. 169 Налогового кодекса РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению в порядке, предусмотренном главой 21 Налогового кодекса. Названной нормой права, п. 5 и 6 установлен обязательный перечень сведений, содержащихся в счетах-фактурах, и являющихся исключительным основанием, представляющим право предъявить также счета-фактуры в качестве оснований для возмещения (вычета) указанных в них сумм налога. При этом, согласно п. 5 указанной статьи в счете-фактуре должен быть указан адрес налогоплательщика (продавца товара) и грузополучателя.

При этом документы, в том числе счет-фактура, представляемые налогоплательщиком в обоснование права на вычет должна содержать достоверную и полную информацию, позволяющую установить все фактические условия и обстоятельства приобретения товара, хозяйственные взаимоотношения с поставщиком, а также фактическую уплату налогоплательщиком поставщику товара стоимости полученного товара и НДС.

Требования о достоверности первичных учетных документов содержится в статье 9 Федерального закона «О бухгалтерском учете», что означает необходимость проверки достоверности сведений, содержащихся в счете-фактуре.

Из анализа указанных норм права следует, что для применения налоговых вычетов, при условии, что товары (работы, услуги) приобретаются для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ, необходимо одновременно соблюдение следующих условий: наличие счета-фактуры с выделенной суммой налога, предъявленной налогоплательщику,  и принятие на учет товара (работ, услуг).

Сам факт наличия у налогоплательщика документов, указанных в статье 172 налогового кодекса РФ, без надлежащей проверки достоверности содержащихся в них сведений не является достаточным основанием для возмещения налога на добавленную стоимость.

Перечисленные в статье 172 НК РФ документы в совокупности должны достоверно подтверждать реальность операций и иные обстоятельства, с которыми Налоговый кодекс связывает право налогоплательщика на получение права на налоговый вычет на НДС.

Согласно Определения Конституционного Суда РФ от 12.07.2006 года № 267-О, счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного статьей 169 Налогового Кодекса Российской Федерации, не могут служить основанием для применения налогового вычета.

Однако, вышеперечисленные положения законодательства о налогах и сборах применительно к порядку исчисления и уплаты НДФЛ, ЕСН и НДС, праву налогоплательщика на получение налоговый выгоды, в том числе вследствие уменьшения налоговой обязанности или получения налогового вычета, корреспондируют его обязанность по подтверждению такого права оправдательными документами, оформленными в установленном законом прядке.

В частности, пунктом 9 Порядка учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей, утвержденных Приказом Минфина РФ N 86н, МНС РФ N БГ-3-04/430 от 13.08.2002 г. предусмотрено, что выполнение хозяйственных операций, связанных с осуществлением предпринимательской деятельности, должно подтверждаться первичными учетными документами.

Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, утвержденных Государственным комитетом Российской Федерации по статистике по согласованию с Министерством финансов Российской Федерации и Министерством экономического развития и торговли Российской Федерации. Документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать следующие обязательные реквизиты, обеспечивающие возможность проверки достоверности сведений, указанных в первичных документах, в том числе: при оформлении документа от имени юридических лиц - наименование организации, от имени которой составлен документ, ее ИНН; содержание хозяйственной операции с измерителями в натуральном и денежном выражении; наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления (для юридических лиц); личные подписи указанных лиц и их расшифровки, включая случаи создания документов с применением средств вычислительной техники.

Таким образом, суд первой инстанции пришел к правильному выводу, что затраты налогоплательщика, уменьшающие налоговую базу по НДФЛ и составляющие расходы, принимаемые к вычету по ЕСН, должны быть реально понесенными и документально подтвержденными, а документы подтверждающие их должны содержать полную и достоверную информацию об участниках и условиях хозяйственных операций, то есть соответствовать фактическим обстоятельствам.

Требования к достоверности информации и, соответствию, фактическим обстоятельствам также применимы к документам, служащим основанием для применения налоговых вычетов по НДС в порядке, определенном ст.ст. 171, 172 Налогового кодекса РФ.

Как установлено материалами дела, поставщики ИП Маршаловой Т. В. ООО «Артэс» и ООО «Аэлита» являются организациями, не прошедшими государственную регистрацию в качестве юридических лиц.

Согласно ответам ИФНС России по Центральному району г. Новосибирска сведения в отношении ООО «Артэс» в Едином государственном реестре юридических лиц отсутствуют, на налоговом учете данная организация не состоит, и не состояла ранее, ИНН 5406257483 никакой организации не присваивался.

Также адрес ООО «Артэс», указанный в счетах-фактурах (ул. Каменская, д.8/3) не существует (согласно отметкам почтальонов на конвертах и данным Городской информационной системы «Дубль ГИС»). Корреспонденция возвращается с почтовым уведомлением с отметкой «нет такого номера дома» (т. 17 л.д. 106). Объекты недвижимости с данным адресом не значатся (т. 29 л.д. 85).

Согласно ответам ИФНС России по Октябрьскому району г. Новосибирска сведения в отношении ООО «Аэлита» в Едином государственном реестре юридических лиц отсутствуют, на налоговом учете данная организация не состоит и не состояла ранее, ИНН 5405693298 никакой организации не присваивался.

Также адрес ООО «Аэлита», указанный в счетах-фактурах (ул. Достоевского, д. 68) не существует (согласно отметкам почтальонам на конвертах и данным Городской информационной системы «Дубль ГИС»). Корреспонденция возвращается с почтовым уведомление с отметкой «нет такого номера дома» (т. 17 л.д. 99). Объекты недвижимости с данным адресом не значатся (т. 29 л.д. 85).

Суд первой инстанции сделал правильный вывод, что договоры поставки с ООО «Аэлита» от 26.10.2004 года и с ООО «Артэс» от 01.10.2004 года не могут быть приняты в качестве доказательств реальности сделок, так подписаны руководителями организаций, не прошедших государственную регистрацию, а, следовательно, подписавшие их лица не обладали правомочиями на подписание.

Пунктом 7 статьи 84 НК РФ предусмотрено, что каждому налогоплательщику присваивается единый по всем видам налогов и сборов и на всей территории Российской Федерации идентификационный номер налогоплательщика, который не подлежит изменению и не может быть присвоен другому лицу.

Таким образом, предпринимателем на проверку в налоговый орган представлены счета-фактуры, а также другие первичные  документы, содержащие недостоверные сведения об ИНН налогоплательщиков, которые не присваивались продавцам товаров регистрирующим органом, о наименовании и адресах продавцов, не прошедших государственную регистрацию в качестве юридических лиц.

В соответствии с п. 3 ст. 49 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее ГК РФ) правоспособность юридического лица возникает в момент его создания.

Пунктом 2 статьи 51 ГК РФ установлено, что юридическое лицо считается созданным со дня внесения соответствующей записи в Единый государственный реестр юридических лиц.

Поскольку вышеуказанные организации не зарегистрированы в установленном действующим законодательством порядке, а несуществующие юридические лица не обладают правоспособностью и не подпадают под понятие, определенное ст. 48 ГК РФ, то соответственно эти организации не могут иметь гражданские права и нести гражданские обязанности,  выступать  в качестве поставщика услуг и плательщика налогов, а действия налогоплательщика и указанных организаций не могут быть признаны сделками в соответствии со ст. 153 ГК РФ, что, в свою очередь, не позволяет рассматривать соответствующие платежи в качестве расходов, уменьшающих налоговую базу по налогам НДФЛ И ЕСН, и подтверждающие право на налоговый вычет по НДС.

Следовательно, заключая договоры с поставщиками, не проверив их правоспособность, приняв от них документы, содержащие явно недостоверную информацию, Маршалова Т. В. взяла на себя риск негативных последствий в виде невозможности получения налоговой выгоды.

Хотя законодательство о налогах и сборах не устанавливает прямую обязанность налогоплательщика проверять достоверность сведений, указанных поставщиком товара в выставленных счетах-фактурах, других первичный документах,  налогоплательщик, исходя из основных задач бухгалтерского учета, указанных в Федеральном законе «О бухгалтерском учете», обязан проверить достоверность сведений, содержащихся  в  первичных документах. Таким образом, по смыслу действующего законодательства, документы, представляемые в государственные органы физическими и юридическими лицами с целью подтверждения соответствующего права, должны содержать достоверную информацию. Само по себе формальное соответствие таких документов требованиям законодательства не может являться основанием правомерности принятия сумм НДС к вычету.

Следовательно, налоговая инспекция правомерно сочла необоснованным включение в материальные затраты и налоговые вычеты оплату товаров по указанным счетам-фактурам.

Кроме того, факт оплаты стоимости товаров и НДС по сделкам с данными поставщиками предпринимателем не подтвержден.

Как пояснила Маршалова Т.В. в суде первой инстанции (т. 29 л.д. 42-44), деньги за товары она передавала лицам, доставлявшим его, взамен получала от них привезенные готовые счета-фактуры и кассовые чеки.

Представленные налогоплательщиком в обоснование оплаты товара кассовые чеки от ООО «Артэс» и ООО «Аэлита» пробиты на одной и той же ККТ, не зарегистрированной в налоговых органах; на данных чеках отражен одинаковый заводской номер контрольно-кассовой машины (а именно № 1011248), кроме того,   отсутствуют признаки эксплуатации ККМ в фискальном режиме, а именно: буквы «Ф», «ФП» (копии чеков - т. 21 л.д. 103-107,112,119-127, т. 22  л.д. 132-143).

Налогоплательщик не назвал фамилий, которым конкретно передавал денежные средства, не затребовал у этих лиц доверенности на получение денег за товар и не проверил удостоверения личности, наличие государственной регистрации юридического лица по общедоступной федеральной базе в Интернете.

Исходя из вышеизложенного, суд первой инстанции сделал правильный вывод, что представленные налогоплательщиком кассовые чеки не являются надлежащим доказательством, подтверждающим понесенные расходы.

Как правильно указал суд первой инстанции, в любом случае не могут быть отнесены на финансовый результат хозяйственной деятельности налогоплательщика в виде налоговой выгоды результаты опе­раций с юридическими лицами, не обладающими правоспособностью.

Кроме того, в силу требований статьи 2 Гражданского кодекса РФ предпринимательская деятельность является самостоятельной, осуществляемой на свой риск и направленная на систематическое получение прибыли. При вступлении в гражданские правоотношения субъекты должны проявлять разумную осмотрительность, поскольку последствия выбора недобросовестного контрагента по сделке относятся на этих субъектов.

Апелляционной суд соглашается с выводом суда первой инстанции о том, что предприниматель, осуществляя предпринимательскую деятельность с указанными контрагентами, не проверил его правоспособность и принял документы, содержащие недостоверную информацию.

Кроме того, суд апелляционной инстанции поддерживает