Постановление Седьмого арбитражного апелляционного суда от 29.09.2013 по делу n А45-3789/2013. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

оплаты начисленных сумм налога и принятия этих сумм к вычету налогоплательщиком не оплачено или оплачено не полностью, то принимаемая к вычету сумма налога - в силу требования о необходимости реальных затрат на оплату начисленных сумм налога - должна исчисляться соответственно той доле, в какой налогоплательщиком оплачено переданное имущество.

Из приведенных разъяснений Конституционного Суда Российской Федерации, а также разъяснений, данных в Определении от 04.11.2004 № 324-О не следует, что налогоплательщик во всяком случае не вправе произвести налоговый вычет, если сумма налога на добавленную стоимость уплачена им поставщикам товаров (работ, услуг) в составе цены, в частности, денежными средствами (в том числе до момента исполнения налогоплательщиком обязанности по возврату займа). Право на вычет сумм налога, предъявленных налогоплательщику и уплаченных им при приобретении товаров (работ, услуг), не может быть предоставлено в том случае, если имущество, приобретенное по возмездной сделке, к моменту передачи поставщику в счет уплаты начисленных сумм налога не только не оплачено либо оплачено не полностью, но и явно не подлежит оплате в будущем.

С учетом изложенного, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что вычеты по НДС, предъявленные налогоплательщику подрядными организациями (заказчиками-застройщиками) при проведении ими капитального строительства, сборке (монтаже) основных средств; по товарам (работам, услугам), приобретенным им для выполнения строительно-монтажных работ, производятся в общеустановленном порядке, при этом правомерно руководствовался не возвратностью денежных средств, которыми уплачена оспариваемая сумма налога, перечислением денежных средств на безвозмездной основе и отсутствием сведений о превышении суммы, выделенной на эти цели из федерального бюджета, суммы НДС, оплаченной налогоплательщиком подрядным организациям.

При этом перечисление бюджетных ассигнований носит целевой характер - на осуществление бюджетных инвестиций в объект «Реконструкция производства под утилизацию гексогенсодержащих боеприпасов на ФГУП «НЗИВ» г. Искитим Новосибирской области»; - согласно условиям договора с Министерством промышленности и торговли Российской Федерации заявитель обязан вернуть остаток неиспользованных средств в федеральный бюджет, то есть денежные средства не переходят в собственность предприятия; созданные объекты и сооружения являются федеральной собственностью, и после оформления разрешения на ввод в эксплуатацию в установленном порядке передаются уполномоченному на размещение заказов в полное хозяйственное ведение; в случае установления фактов нецелевого использования бюджетных инвестиций из федерального бюджета заказчик (застройщик) обязан в течение 30 дней со дня получения соответствующего требования Министерства возвратить полученные по настоящему договору средства федерального бюджета на счет Министерства.

Таким образом, исходя из названных условий соглашений и договора, денежные средства выделялись ФГУП «НЗИВ» из федерального бюджета для исполнения налогоплательщиком функций заказчика-застройщика перечислялись безвозмездно и имели целевой характер - для осуществления бюджетных инвестиций в объект «Реконструкция производства под утилизацию гексогенсодержащих боеприпасов на ФГУП «НЗИВ» г. Искитим НСО, выделенные денежные средства  и созданные объекты являются федеральной собственностью. Доказательств того, что суммы НДС, оплаченные налогоплательщиком подрядным организациям, превышают суммы, выделенные на эти цели из федерального бюджета, из материалов дела не усматривается. Кроме того суд апелляционной инстанции учитывает, что бюджетные ассигнования перечислены в адрес общества с учетом средств на покрытие не только сумм фактически понесенных расходов, но и с учетом сумм НДС, предъявленных по ним поставщиками и подрядчиками.

Довод заявителя о том, что бюджетные инвестиции являлись взносом в уставной капитал организации на основании Приказа Ростехнологии № 325 от 26.10.2010 рассмотрен судом первой инстанции, правомерно отклонен с учетом положений статьи 1, пункта 2 статьи 4 Федерального закона № 39 от 25.02.199 «Об инвестиционной деятельности в Российской Федерации, осуществляемой в форме капитальных вложений», при этом суд обоснованно учел  позицию налогового органа, не опровергнутую налогоплательщиком, о том, что денежные средства выделялись обществу из федерального бюджета для исполнения налогоплательщиком функций заказчика-застройщика имели целевой характер - для осуществления бюджетных инвестиций в конкретный объект, следовательно, как взнос в уставный капитал они использоваться не могут.

Кроме того, согласно заключенным соглашениям № ПБ/06/398/ПУВ от 10.08.2006 и № ПБ/07/064/ПУВ от 13.04.2007 и договору № 9209.1005403.16.1101 от 19.08.09 инвестором при реконструкции производства под утилизацию гексогеносодержащих боеприпасов на ФГУП «НЗИВ» является Российская Федерация, которая в силу положений главы 21 НК РФ не является плательщиком НДС, следовательно, оплата предъявленных поставщиками сумм налога на добавленную стоимость  за счет выделенных в его адрес средств федерального бюджета не является для налогоплательщика реальными затратами, что в свою очередь влечет невозможность возмещения за счет средств федерального бюджета сумм НДС, оплаченный подрядным организациям в стоимости выполненных работ во исполнение указанных соглашений и договора.

С учетом этого, проанализировав положения статей 169, 171, 172, применив позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенные в определениях от 08.04.2004 № 169-О и от 04.11.2004 № 324-О, исследовав указанные выше соглашения и договоры, а также иные представленные в материалы дела документы, подтверждающие что ФГУП «НЗИВ» на сумму выделенных бюджетных ассигнований приобрело и ввело в эксплуатацию оборудование, поставщики которого выставили обществу к оплате счета-фактуры с НДС,  общество счета-фактуры оплатило, вследствие чего указанный в их НДС приняло к вычету в 4 квартале 2010 г., суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что налогоплательщик не доказал наличие и соблюдение всех условий, предусмотренных главой 21 НК РФ для получения налоговых вычетов.

При таких обстоятельствах, руководствуясь положениями пунктом 1 статьи 65, часть 5 статьи 200 АПК РФ суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что из представленных инспекцией доказательств и иных материалов дела не усматривается несоответствия оспариваемого решения в данной части положениям НК РФ, указанные в решениях обстоятельства инспекцией в рассматриваемой ситуации доказаны, правомерность его  вынесения по тем основаниям, которые в нем изложена, подтверждена, нарушений прав и законных интересов заявителя не установлено. Заявителем иных доказательств, подтверждающих изложенные в заявлении и апелляционной жалобе доводы, в арбитражный суд не представлено. Оснований для признания недействительным решения инспекции по этому эпизоду и удовлетворения апелляционной жалобы общества у суда апелляционной инстанции не имеется.

Применительно к доначислению налога на имущество организаций апелляционный суд считает, что в данном случае суд первой инстанции пришел к верному выводу о необоснованности решения налогового органа.

В соответствии с пунктом 1 статьи 375 НК РФ налоговая база определяется как среднегодовая стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения.

При определении налоговой базы имущество, признаваемое объектом налогообложения, учитывается по его остаточной стоимости, сформированной в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета, утвержденным в учетной политике организации.

В соответствии с пунктами 7, 8 Положения по бухгалтерскому учёту основных средств «Учет основных средств», утвержденного Приказом Министерства финансов Российской Федерации № 26н от 30.03.2001 (далее - ПБУ 6/01) основные средства принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости, которой признается сумма фактических затрат организации на приобретение, сооружение и изготовление, за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов.

Как следует из представленных для проверки документов, стоимость работ и оборудование, которые были приобретены заявителем на бюджетные средства, сформирована и принята к бухгалтерскому учету обществом с учетом НДС.

Принимая во внимание, что случаи, когда НДС подлежит включению в стоимость товаров (работ, услуг), установлены в пункте 2 статьи 170 НК РФ, и данный перечень носит исчерпывающий характер, а случаи приобретения работ и оборудования за счет бюджетных средств не подпадают под него, оснований для формирования суммы основных средств включая сумм НДС у налогоплательщика не имелось, следовательно, оснований для начисления в данной части налога на имущество организаций у налогового органа также не возникло.

Отказывая налогоплательщику в признании недействительным решения налогового органа в части доначисления налога на добавленную стоимость и привлечения его к ответственности на основании пункта 1 статьи 122 НК РФ по данному налогу, судом первой инстанции рассмотрено ходатайство заявителя о снижении размера штрафных санкций на основании статьей 112 и 114 НК РФ.

В соответствии с пунктом 1 статьи 114 НК РФ налоговая санкция является мерой ответственности за совершение налогового правонарушения. Налоговые санкции устанавливаются и применяются в виде денежных взысканий (штрафов) в размерах, предусмотренных главами 16 и 18 НК РФ (пункт 2 указанной статьи).

Пункт 3 статьи 114 НК РФ предусматривает возможность снижения размера штрафов, налагаемых на основании НК РФ за совершение налоговых правонарушений, в случае установления смягчающих ответственность обстоятельств. Здесь же указано, что при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не меньше, чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей НК РФ.

Согласно пункту 1 статьи 112 НК РФ обстоятельствами, смягчающими ответственность за совершение налогового правонарушения, признаются перечисленные в статье обстоятельства, а также иные обстоятельства, которые судом или налоговым органом, рассматривающим дело, могут быть признаны смягчающими ответственность.

Пункт 4 статьи 112 НК РФ предусмотрено, что обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом или налоговым органом, рассматривающим дело, и учитываются при применении налоговых санкций

Таким образом, в силу прямого указания закона налоговый орган при рассмотрении дела о налоговом правонарушении должен устанавливать и учитывать смягчающие ответственность налогоплательщика обстоятельства, в связи с чем наличие смягчающих обстоятельств в обязательном порядке должно быть установлено и учтено налоговым органом при рассмотрении дела о налоговом правонарушении и применении налоговых санкций, то есть при вынесении решения о привлечении к налоговой ответственности.

Из Постановления Конституционного Суда Российской Федерации от 15.07.1999 № 11-П следует, что в целях обеспечения выполнения этой публичной обязанности и возмещения ущерба, понесенного казной в результате ее неисполнения, законодатель вправе устанавливать меры принуждения в связи с несоблюдением законных требований государства. Такие меры могут быть как правовосстановительными, обеспечивающими исполнение налогоплательщиком его конституционной обязанности по уплате налогов, то есть погашение недоимки и возмещение ущерба от несвоевременной и неполной уплаты налога, так и штрафными, возлагающими на нарушителей дополнительные выплаты в качестве меры ответственности (наказания). При этом в выборе принудительных мер законодатель ограничен требованиями справедливости, соразмерности и иными конституционными и общими принципами права.

В абзаце 2 пункта 19 Постановления Пленума Верховного Суда РФ № 41 и Постановления Пленума Высшего арбитражного суда Российской Федерации № 9 от 11.06.1999 «О некоторых вопросах, связанных с введением в действие части первой Налогового кодекса РФ», пунктом 3 статьи 114 кодекса установлен лишь минимальный предел снижения налоговой санкции, суд по результатам оценки соответствующих обстоятельств (например, материального положения налогоплательщика) вправе уменьшить размер взыскания и более чем в два раза.

Право оценки представленных сторонами доказательств и признания того или иного обстоятельства, смягчающим ответственность, принадлежит суду.

Эта же позиция изложена в Определении Конституционного Суда РФ от 16.12.2008 № 1069-О-О, которая гласит, что законодатель, предусматривая ответственность за совершение налоговых правонарушений, должен исходить из конституционных принципов справедливости, юридического равенства, пропорциональности, соразмерности устанавливаемой ответственности конституционно значимым целям (статья 19 часть 1, статья 55 части 2 и 3 Конституции РФ).

Таким образом, санкции штрафного характера, исходя из общих принципов права, должны отвечать вытекающим из Конституции Российской Федерации требованиям справедливости и соразмерности.

Принцип соразмерности, выражающий требования справедливости, предполагает установление публично-правовой ответственности лишь за виновное деяние и ее дифференциацию в зависимости от тяжести содеянного, размера и характера причиненного ущерба, степени вины правонарушителя и иных существенных обстоятельств, обусловливающих индивидуализацию при применении взыскания.

При таких обстоятельствах, с учетом полномочий, предоставленных налоговому органу, инспекция, помимо соблюдения формальных требований НК РФ при рассмотрении дела о налоговом правонарушении при привлечении к ответственности, должна устанавливать размер налоговых санкций в зависимости от тяжести содеянного, размера и характера причиненного ущерба, степени вины правонарушителя и иных существенных обстоятельств, обусловливающих индивидуализацию при применении взыскания.

Судом первой инстанции установлено, что налоговым органом при принятии оспариваемого решения о привлечении заявителя к налоговой ответственности не устанавливались обстоятельства смягчающие или отягчающие ответственность налогоплательщика, что следует из содержания оспариваемого решения налогового органа.

В соответствии с разъяснениями в пункте 16 Постановления Пленума Высшего Арбитражного суда Российской Федерации от 30.07.2013 № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации» если при рассмотрении дела, связанного с применением санкции за налоговое правонарушение, будет установлено наличие хотя бы одного из смягчающих ответственность обстоятельств (пункт 1 статьи 112 Кодекса), суд при определении размера подлежащего взысканию штрафа обязан в соответствии с пунктом 3 статьи 114 Кодекса уменьшить его размер не менее чем в два раза по сравнению