Постановление Седьмого арбитражного апелляционного суда от 30.09.2013 по делу n А45-27773/2012. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

комплекса в сфере теплоснабжения в жилищном секторе в многоквартирных домах (товарищества собственников жилья, жилищные кооперативы, жилищно-строительные кооперативы и иные специализированные потребительские кооперативы, управляющие организации, которые приобретают указанные выше товары и услуги для предоставления коммунальных услуг лицам, пользующимся помещениями в данном многоквартирном доме, или непосредственно собственники помещений в многоквартирном доме в случае непосредственного управления многоквартирным домом собственниками помещений), положения действующих в 2006 году Правил предоставления коммунальных услуг, утв. постановлением Правительства РФ от 26.09.1994 № 1099 и Правил, утв. постановлением Правительства РФ от 23.05.2006 № 307,  в которых дано понятие исполнителя коммунальных услуг, суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что  МУ «ДЗ ЖКХ» районов г. Новосибирска не обладали указанными в приведенных нормативных актах признаками исполнителя коммунальных услуг или потребителя коммунальных ресурсов.

Договоры энергоснабжения или поставки тепловой энергии между обществом и МУ «ДЗ ЖКХ» не заключались, что не оспаривается апеллянтом. Также не установлено наличие договорных отношений  МУ «ДЗ ЖКХ» с лицами, которые в соответствии с законодательством могут являться потребителями товаров и услуг в жилищном секторе в многоквартирных домах, с лицами, пользующимися помещениями в многоквартирных домах, или с собственниками помещений в многоквартирных домах, по обслуживанию внутридомовых инженерных сетей и по предоставлению коммунальных услуг по теплоснабжению.

Позиция суда, поддержавшего налоговый орган, о том, что МУ «ДЗ ЖКХ» в 2006 году не являлись потребителями тепловой энергии и исполнителями коммунальных услуг по теплоснабжению подтверждена ссылкой в решении суда и на судебные акты по делам № А45-18054/06-42/489, № А45-765/07-5/34, в связи установленным обстоятельством в названных судебных актах суды указали на отсутствие у Дирекции заказчика задолженности перед ОАО «Новосибирскэнерго» за тепловую энергию, потребленную жилым фондом (имеются ссылки на нормы действующих в спорный период законов, нормативных правовых актов - ГК РФ, ЖК РФ, Правила от 26.09.1994 № 1099, от 23.05.2006 № 307, Закон № 210-ФЗ). При этом в названных судебных актах вывод судебных инстанций основан и на исследовании и оценке доводов общества, аналогичных установленным в настоящем деле (о наличии действующего до 01.01.2006 договора с МУП «Энергия», о наличии в 2006 году фактических договорных отношений со ссылкой на Информационное письмо ВАС РФ от 17.02.1998 № 30, о передаче в 2007 году управления многоквартирными домами от МУ «ДЗ ЖКХ», об осуществлении в 2006 году МУ «ДЗ ЖКХ» обслуживания - содержания и ремонта - систем отопления населения), которые, не могут повлечь обязанности по оплате тепловой энергии, потребленной населением.

При таких обстоятельствах довод общества о том, что суд неправомерно сослался на указанные судебные акты, является необоснованным.

В то же время судебные акты о взыскании с МУ «ДЗ ЖКХ» задолженности за электроэнергию, на которые ссылается апеллянт,  не может быть принята во внимание, поскольку в них установлены иные обстоятельства (исследованы  хозяйственные отношения по приобретению электроэнергии), что не может подтверждать факт приобретения МУ «ДЗ ЖКХ» тепловой энергии и возникновения у них обязанности по оплате положительной разницы между стоимостью тепловой энергии, потребленной и оплаченной населением, и стоимостью тепловой энергии, рассчитанной обществом расчетным (балансовым) методом.

Общество в обоснование подтверждения МУ «ДЗ ЖКХ» наличия  обязанности по оплате за тепловую энергию в адрес ОАО «Новосибирскэнергосбыт», ссылается на перечисление указанным лицом денежных средств обществу платежными поручениями.

Между тем, из назначения платежа, указанного в платежных поручениях, следует, что перечислялись денежные средства, собранные с населения (как установлено налоговым органом, это связано с особенностями оплаты отопления населением, проживающим в общежитиях).

Таким образом, платежные поручения, представленные обществом, не подтверждают наличие у МУ «ДЗ ЖКХ»  спорной задолженности.

Установив, что МУ «ДЗ ЖКХ» не являлось потребителем тепловой энергии, суд первой инстанции правомерно отклонил ссылку общества на Информационное письмо ВАС РФ от 17.02.1998 № 30.

Учитывая, изложенное, ссылка общества на письмо Департамента энергетики, жилищного и коммунального хозяйства мэрии г. Новосибирска от 28.06.2013, в котором указано на  наличие у МУ «ДЗ ЖКХ» статуса исполнителя коммунальных услуг, также не может быть принята во внимание.

При таких обстоятельствах, суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что  отсутствие заключенных обществом с МУ «ДЗ ЖКХ» договоров и соответствующих им первичных учетных документов, составленных в подтверждение фактического осуществления хозяйственных операций по поставке тепловой энергии населению в заявленных налогоплательщиком объемах и на заявленную стоимость, подписанных сторонами этих правоотношений, не позволяет установить фактический размер и достоверность задолженности, которую общество числило за МУ «ДЗ ЖКХ» и использовало при расчете величины резерва по сомнительным долгам, списанной в дальнейшем как безнадежной ко взысканию за счет созданного резерва по сомнительным долгам и путем включения в состав внереализационных расходов.

В отношении поставки тепловой энергии отдельным абонентам, закрепленным за МУП «ТЭРС», суд первой инстанции указал на то, что заявителем не представлено договоров и первичных учетных документов, подтверждающих размер, основания, момент возникновения и начало течения срока существования задолженности МУП «ТЭРС» за поставленную тепловую энергию в адрес данных абонентов.

Апеллянт полагает, что отношения между налогоплательщиком и МУП «ТЭРС» необходимо оценивать с учетом всех фактических обстоятельств дела и имеющихся доказательств, указание суда на то, что отношения общества с ним тождественно отношениям общества  с МУ «ДЗ ЖКХ» недостаточно.

Из материалов дела следует, что задолженность МУП «ТЭРС» также определена обществом, как положительная разница между стоимостью тепловой энергии, потребленной населением (определенной в 2006 г. по тарифам, с 2007 г. - с учетом нормативов потребления), зафиксированной в актах сверки налогоплательщика с МУП «РКЦ» и МУП «ТЭРС» и стоимостью тепловой энергии, рассчитанной обществом расчетным (балансовым) методом с применением Методики № 105.

Как указано ранее, нормативные правовые акты, действовавшие в период начисления спорной задолженности (2006 год), предписывали определять стоимость поставленной тепловой энергии с учетом нормативов потребления, а не с применением расчетного (балансового) метода (пункт 1 статьи 157 ЖК РФ, пункт 13 Постановления Правительства РФ от 30.07.2004 № 392, пункт 19 Правил № 307).

Из правой позиции Президиума ВАС РФ, изложенной в Постановлении от 21.04.2009 № 15791/08, следует, что неправомерно начисление МУП «ТЭРС» как исполнителю коммунальных услуг по теплоснабжению населения сумм в виде разницы между стоимостью тепловой энергии, начисленной населению и стоимостью, рассчитанной энергоснабжающей организацией расчетным методом, поскольку установлена посредническая роль исполнителя услуг и отсутствие у МУП «ТЭРС» самостоятельных имущественных интересов в отношениях с ресурсоснабжающей организацией по приобретению тепловой энергии для нужд отопления населения.

При таких обстоятельствах, задолженность в виде разницы в начислениях не может признаваться для целей налогообложения в качестве сомнительной (безнадежной к взысканию) задолженностью МУП «ТЭРС».

Апеллянт ссылается также на то, что  представленные им документы полностью подтверждают наличие и размер задолженности как МУ «ДЗ ЖКХ», так и МУП «ТЭРС».

Обществом в материалы дела представлены сведения об отпуске тепловой энергии, счета-фактуры, оборотно-сальдовые ведомости, расчет суммы долга, ведомость потребления, акты о начислении, содержащие сведения о стоимости тепловой энергии, рассчитанной с применением Методики № 105.

Общество считает, что названные документы содержат все необходимые сведения, указанные в статье 9 Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете», действующее налоговое законодательство не содержит положений, предусматривающих обязательное двухстороннее подписание первичных учетных документов, подтверждающих реализацию товара, в совокупности названные документы являются достаточными для подтверждения и взыскания задолженности за потребленную тепловую энергию, что подтверждено судебной практикой.

Давая оценку представленным обществом документам, суд первой инстанции правомерно указал на то, что ими не могут быть подтверждены суммы дебиторской задолженности, участвовавшие в создании резерва по сомнительным долгам, и представляющие собой не долг как таковой, а разницу между предполагаемой и действительной стоимостью оказанных услуг.

Также судом установлено, что документы, представленные обществом, составлены им в одностороннем порядке - не содержат подписи другой стороны хозяйственной операции, между тем сторонами по договору энергоснабжения является энергоснабжающая организация и абонент (потребитель).

Так, судом исследованы акты о начислении по бездоговорному потреблению и установлено, что они не содержат подписи потребителя, в то время как в тексте актов указано на необходимость их согласования сторонами правоотношений по поставке (потреблению) тепловой энергии и подпись потребителя.

Из показаний Куликовой Л.Б. - должностного лица, составившего акты о начислениях, допрошенной при проверке в качестве свидетеля (протокол допроса от 31.05.2012 № 09-149), следует, что акты составлялись не по реальному факту проверки, а формально по уже существующим начислениям, которые имелись в программе налогоплательщика, на рабочем месте без выхода к потребителю и без приглашения потребителя; количественные показатели, включаемые в акты, не проверялись, датировались акты последним числом месяца (акты за период с 01.01.2006 по 30.11.2006 составлены 30.11.2006, за период с 01.11.2006 по 31.12.2006 составлены 31.12.2006).

Иные документы, подтверждающие потребление тепловой энергии именно теми абонентами и именно в том объеме, который указан в актах, и позволяющих установить дату возникновения дебиторской задолженности и подтвердить соблюдение обществом порядка ее списания, обществом не представлены.

Ссылка апеллянта на судебную практику, не имеющую преюдициального значения для настоящего дела, не может быть принята во внимание.

Как указано выше, в отношении МУ «ДЗ ЖКХ» обществом также не представлено доказательств, подтверждающих наличие самих обязательств МУ «ДЗ ЖКХ»  перед ОАО «Новосибирскэнергосбыт» (его правопредшественником) по оплате положительной разницы между стоимостью тепловой энергии, потребленной и оплачиваемой населением, и стоимостью тепловой энергии, рассчитанной с применением Методики № 105, в связи с неисполнением которых, возникла спорная задолженность.

При таких обстоятельствах, суд первой инстанции пришел к правильному  выводу о том, что представленные ОАО «Новосибирскэнергосбыт»  документы не подтверждают факт возникновения у МУ «ДЗ ЖКХ» и МУП «ТЭРС» обязанности по оплате сумм, представляющих собой разницу в начислениях за потребленную жилым фондом тепловую энергию, а также не подтверждают возникновение, существование, размер и достоверность задолженности, которую налогоплательщик определял в целях налогообложения как задолженность МУ «ДЗ ЖКХ» и МУП «ТЭРС».

В соответствии со статьей 266 НК РФ основанием для признания суммы дебиторской задолженности безнадежным долгом является истечение установленного срока исковой давности.

Из пункта 77 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.1998 № 34н, следует, что право на списание дебиторской задолженности как нереальной ко взысканию возникает у налогоплательщика при наличии документов, подтверждающих нереальность взыскания, первичных документов, свидетельствующих о наличии дебиторской задолженности в заявленном размере, а также документов, которые позволят установить дату возникновения дебиторской задолженности и подтвердить соблюдение налогоплательщиком порядка ее списания.

Суд первой инстанции, поддержал позицию  налогового органа о том, что при списании задолженности в качестве безнадежного долга за счет созданного резерва общество  не   подтвердило  истечение   срока   исковой   давности;   из представленных документов невозможно определить начало его течения.

Общество же в апелляционной жалобе указывает на то, что представленные им документы в подтверждение задолженности МУП «ТЭРС» и МУ «ДЗ ЖКХ» позволяют установить сроки течения и истечения исковой давности дебиторской задолженности, кроме того, считает, что для включения задолженности в резерв сомнительных долгов необходим лишь факт нарушения сроков обязательств по оплате, а не истечение срока исковой давности, при этом полагает, что представленные документы позволяют достоверно установить периоды отпуска тепловой энергии, возникновения задолженности (2006-2008 годы) и истечения сроков исковой давности.

Указанные доводы не могут быть приняты во внимание.

Как следует из материалов дела, при проверке обществом были представлены документы по уменьшению дебиторской задолженности: бухгалтерские справки и служебные записки за период с 01.01.2007 по 30.09.2010 о переброске денежных средств, поступивших от населения за тепловую энергию, от Управления финансов и налоговой политики Мэрии г. Новосибирска в виде возмещения мер социальной поддержки населения; переброски между абонентами проведены в одностороннем порядке, без уведомления второй стороны; также представлены договоры перевода долгов по открытым абонентам, на новые абоненты, новых потребителей - управляющих компаний, в то же время первичные документы, на основании которых составлены данные бухгалтерские справки и служебные записки, подтверждающие содержащиеся в них сведения, налогоплательщик не представил.

Из представленных документов установить фактический срок возникновения обязательств и, соответственно, истечение сроков исковой давности не представляется возможным.

Не может быть принят во внимание и  довод ОАО «Новосибирскэнергосбыт»   о том, что основанием доначисления налога на прибыль послужил лишь факт включения спорных начислений в состав резерва по сомнительным долгам, поскольку в проверяемый период (2009-2010 года) налогоплательщиком не только создавался резерв по сомнительным долгам, включавший суммы спорных начислений, но и производилось списание спорной задолженности как безнадежной за счет созданного резерва.

В силу пункта 4 статьи 266 НК РФ сумма резерва по