Постановление Седьмого арбитражного апелляционного суда от 27.10.2013 по делу n А03-16675/2012. Постановление суда апелляционной инстанции: Изменить решение (определение) суда в части и принять новый судебный акт

39 636 168, 92 руб. подлежит прекращению по пункту 4 части 1 статьи 150 АПК РФ.

Копии решений  Управления ФНС России по Алтайскому краю от 18.10.2013 №№ 06-19/12061@,  06-19/12062@, 06-19/12063@, принятые в порядке статьи 31 НК РФ, приобщены апелляционной коллегией к материалам дела в порядке части 2 статьи 268  АПК РФ, как доказательства имеющие существенное значение для правильного разрешения спора.

Исследовав материалы дела, изучив доводы апелляционной жалобы, заслушав представителей сторон, проверив законность и обоснованность решения суда первой инстанции в соответствии со статьями 266, 268 АПК РФ, суд апелляционной инстанции считает его  подлежащим изменению.

Как следует из материалов дела, заинтересованное лицо, зарегистрировано в Едином государственном реестре юридических лиц за №1022225009961, ИНН 2221199187 и состоит на налоговом учете в Межрайонной инспекции федеральной налоговой службы №15 по Алтайскому краю.

В соответствии со статьями 19, 246 НК РФ заинтересованное лицо является налогоплательщиком и плательщиком налога на прибыль организаций.

Инспекцией проведена выездная налоговая проверка заинтересованного лица, по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налога на прибыль организаций за период с 2009-2011 гг., в ходе которой установлено, что  в нарушение статьи  247, пункта 1 статьи 252, пункта 1 статьи  287 НК РФ  Учреждением допущено занижения налоговой базы, что привело к неполной уплате налога на прибыль организаций по подразделениям («Рубцовский», «Заринский», «Змеиногорский»).

По итогам выездной налоговой проверки были вынесены решения №РА-06-08 от 29.06.2012, №РА-12-41 от 29.06.2012, №РА-07-13 от 28.06.2012 «О    привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения» предусмотренного пунктом 1 статьи  122 НК РФ, и наложения штрафа в размере 20% от неуплаченной суммы налога на прибыль организаций.

С учетом принятых решений Управлением ФНС РФ по Алтайскому краю по апелляционным жалобам от 21.07.2012, 30.07.2012, 01.08.2012  Учреждение привлечено к ответственности в виде штрафов в общем размере 1 711 624,30 руб. (171 162,35 руб. - по налогу на прибыль организаций, зачисляемому в Федеральный бюджет РФ, 1 540 461,95 руб. - по налогу на прибыль организаций, зачисляемому в Краевой бюджет РФ).

Указанными решениями заинтересованному лицу предложено уплатить недоимку по налогу на прибыль организаций в сумме 34 247 128,97 руб. (3 427 447 руб. - недоимка по налогу на прибыль организаций, зачисляемому в Федеральный бюджет РФ, 30 819 681,97 руб. - недоимка по налогу на прибыль организаций, зачисляемому в Краевой бюджет РФ), а также произведено доначисление пеней на сумму 4 292 928,53 руб. (523 875,85 руб. - пени за несвоевременную уплату налога на прибыль организаций, зачисляемого в Федеральный бюджет РФ, 3 769 052,68 руб. - пени за несвоевременную у плату налога на прибыль организаций, зачисляемого в Краевой бюджет РФ).

Таким образом, по итогам налоговой проверки за заинтересованным лицом, числилась  недоимка по налогам, задолженность по пеням и штрафам на общую сумму 40 251 681,80 руб.

В срок, установленный Налоговым кодексом Российской Федерации, указанные суммы налогоплательщиком не уплачены.

Указанные обстоятельства  явились основанием для направления заинтересованному лицу требований  №№ 3959, 4010, 4011 от 10.08.2012 с предложением добровольно уплатить вышеуказанную сумму в срок до 30.08.2012.

Однако в установленный срок, данные требования заинтересованным лицом добровольно не исполнены, что явилось основанием  для обращения Инспекции в суд с соответствующими исковыми требованиями.

Как следует из материалов дела, смягчающие ответственность обстоятельства рассмотрены налоговыми органами в апелляционном порядке (решения УФНС РФ по АК от 21.07.2012, 30.07.2012, 01.08.2012), штраф снижен в 4 раза. 

Суд  также признал, что в действиях Учреждения имеются смягчающие обстоятельства  и в соответствии со статьями 112 и 114 Налогового кодекса Российской Федерации, счел   возможным дополнительно уменьшить размер взыскиваемого штрафа в 10 раз до 171 162,44 руб. (17116,24 руб. - штраф по налогу на прибыль организаций, зачисляемому в Федеральный бюджет РФ, 154 046,20 руб. - штраф по налогу на прибыль организаций, зачисляемому в Краевой бюджет РФ).

Кроме того, в порядке статьи 110 АПК РФ отнеся расходы по уплате государственной пошлины  на заинтересованное лицо,  суд,  с учетом бюджетного недофинансирования уменьшил её размер до 10 000 руб.

Таким образом, решением Арбитражного суда Алтайского края от 10 декабря 2012 года исковые требования удовлетворены частично. 

С Учреждения  взыскано доход соответствующих бюджетов 38 711 219,94 руб., в том числе 3 427 447 руб. – недоимки по налогу на прибыль организаций, зачисляемому в Федеральный бюджет РФ, 30 819 681,97 руб. – недоимки по налогу на прибыль организаций, зачисляемому в Краевой бюджет РФ, 523 875,85 руб. – пени за несвоевременную уплату налога на прибыль организаций, зачисляемому в Федеральный бюджет РФ, 3 769 052,68 руб. – пени за несвоевременную уплату налога на прибыль организаций, зачисляемому в Краевой бюджет РФ, 17 116,24 руб. – штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ, за неполную уплату налога на прибыль организаций, зачисляемому в Федеральный бюджет РФ, 154 046,20 руб. – штрафа по пункту 1статьи 122 Налогового кодекса РФ, за неполную уплату налога на прибыль организаций, зачисляемому в Краевой бюджет РФ.

Удовлетворяя исковые требования, суд первой инстанции исходил из правомерности заявленных исковых требований.

Вместе с тем, при взыскании задолженности за проверяемые периоды 2009-2011 гг. судом первой инстанции не учтено  следующее.

Президиумом Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации 23.04.2013 было рассмотрено дело № А06-3121/2011 Арбитражного суда Астраханской области по вопросу применения положений главы 25 Кодекса при налогообложении налогом на прибыль органов государственной вневедомственной охраны и принято Постановление № 12527/12, размещенное в полном объеме на сайте Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации 31.07.2013.

Правовая позиция Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, сформулированная в Постановлении, учитывается судами со дня опубликования такого постановления при рассмотрении аналогичных дел, в том числе при пересмотре судебных актов в судах апелляционной и кассационной инстанций (пункт 11 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.06.2011 № 52).

С учетом правовой позиции ВАС РФ, сформулированной в вышеуказанном Постановлении, подлежащей обязательному применению апелляционным судом в настоящем деле, апелляционный суд приходит к следующим выводам.

Подразделения вневедомственной охраны при органах внутренних дел оказывают за плату услуги юридическим и физическим лицам в соответствии с заключенными договорами по охране их имущества.

Согласно положениям статьи 321.1 НК РФ отделы вневедомственной охраны, будучи бюджетными учреждениями, финансирование которых осуществляется как за счет бюджетных средств, так и за счет доходов от коммерческой деятельности, являлись плательщиками налога на прибыль в отношении прибыли, полученной от коммерческой деятельности.

Пунктом 1 статьи 321.1 НК РФ был предусмотрен порядок расчета налоговой базы по налогу на прибыль в отношении доходов от коммерческой деятельности и установлен запрет на направление суммы превышения доходов над расходами от данной деятельности до исчисления налога на прибыль на покрытие расходов, подлежащих осуществлению за счет бюджетных ассигнований, выделяемых бюджетному учреждению.

Средства, получаемые подразделениями вневедомственной охраны в соответствии с договорами по охране имущества юридических и физических лиц, не могут быть квалифицированы в качестве средств целевого финансирования, не учитываемых в составе доходов для целей налогообложения на основании подпункта 14 пункта 1 статьи 251 НК РФ.

Делая указанный вывод, суд обоснованно исходил, в том числе, из положений бюджетного законодательства.

Согласно пункту 3 статьи 41 Бюджетного кодекса Российской Федерации (в редакциях, действовавшей в проверяемый период) доходы от платных услуг, оказываемых бюджетными (казенными) учреждениями, относятся к категории неналоговых доходов бюджетов после уплаты предусмотренных законодательством налогов.

Данный вывод согласуется с положениями федеральных законов о федеральном бюджете на соответствующий год. Так, частью 3 статьи 6 Федерального закона от 24.11.2008  №204-ФЗ «О федеральном бюджете на 2009 год и на плановый период 2010 и 2011 годов» было предусмотрено, что средства, полученные подразделениями органов внутренних дел в соответствии с договорами по охране имущества юридических и физических лиц, подлежат перечислению в федеральный бюджет после уплаты соответствующих налогов. Аналогичные положения содержались и в Федеральных законах от 02.12.2009 № 308-ФЗ «О федеральном бюджете на 2010 год и на плановый период 2011 и 2012 годов», от 13.12.2010 № 357-ФЗ «О федеральном бюджете на 2011 год и на плановый период 2012 и 2013 годов».

Названный вывод суда соответствует подходу Конституционного Суда Российской Федерации, отраженному в постановлении от 22.06.2009 №10-П «По делу о проверке конституционности пункта 4 части второй статьи 250, статьи 321.1 Налогового кодекса Российской Федерации и абзаца второго пункта 3 статьи 41 Бюджетного кодекса Российской Федерации», а также позиции Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, выраженной в пункте 4 информационного письма от 22.12.2005 № 98 «Обзор практики разрешения арбитражными судами дел, связанных с применением отдельных положений главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации».

Вместе с тем, согласно решениям  налогового органа, на основании которых предъявлена ко взысканию сумма задолженности,  Учреждением в проверяемом периоде (2009-2011 годы) неправомерно не включены в налоговую базу по налогу на прибыль организаций доходы, полученные от осуществления коммерческой деятельности по охране имущества юридических и физических лиц. При этом в ходе налоговой проверки установлено, что расходы налогоплательщика за 2009-2011 годы произведены за счет средств бюджетного финансирования, в связи с чем, по мнению Инспекции, основания для учета таких расходов для целей налогообложения, отсутствовали.

Согласно пункту 2 статьи 321.1 НК РФ в составе доходов и расходов бюджетных учреждений, включаемых в налоговую базу, не учитываются доходы, полученные в виде средств целевого финансирования и целевых поступлений на содержание бюджетных учреждений и ведение уставной деятельности, финансируемой за счет указанных источников, и расходы, производимые за счет этих средств.

Однако то обстоятельство, что Учреждение, действуя во исполнение пункта 3 статьи 41 Бюджетного кодекса Российской Федерации и соответствующих положений федеральных законов о федеральном бюджете на соответствующий год, перечисляло доходы от оказания услуг по охране в федеральный бюджет и затем получало их в качестве финансирования, не освобождает его от обязанности по включению средств, полученных в качестве оплаты за оказанные услуги, в состав налогооблагаемых доходов, и, следовательно, не лишает права учесть понесенные при осуществлении упомянутой деятельности расходы при исчислении налога на прибыль.

Таким образом, ссылка Инспекции на пункт 2 статьи 321.1 НК РФ не обоснована в силу неверной квалификации указанных средств как средств бюджетного финансирования.

При названных обстоятельствах Инспекция должна была определить соотношение доходов от оказания услуг по охране в общем объеме полученного Учреждением финансирования и с учетом положений, предусмотренных абзацем третьим пункта 1 и пунктом 4 статьи 321.1 НК РФ, а также принципа пропорционального распределения расходов, закрепленного абзацем четвертым пункта 1 статьи 272 и пунктом 3 статьи 321.1 НК РФ, определить реальную налоговую базу по налогу на прибыль.

Неприменение указанных положений налогового законодательства повлекло необоснованное исчисление Инспекцией за проверяемый период налога на прибыль и пени в сумме, не соответствующей действительному размеру налогового обязательства Учреждения.

После возобновления рассматриваемого дела, с учетом правовой позиции  изложенной  в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 23.04.2013 № 12527/12, Управлением ФНС России по Алтайскому краю решениями от 18.10.2013 №№ 06-19/12061@,  06-19/12062@, 06-19/12063@, принятыми в порядке пункта 3 статьи 31 НК РФ, подлежащие взысканию в принудительном порядке суммы недоимки по налогу на прибыль организаций, соответствующие им  суммы пени и штрафных санкций скорректированы, ко взысканию предъявлены (с учетом уточненных  требований в порядке статьи 49 АПК РФ)   сумма налога на прибыль организаций в размере 520 043, 01 руб., а также сумма пени в размере 69 467, 37 руб.. равно и как размер заявленного ко взысканию штрафа в размере 26 002,50 руб., которые налогоплательщиком не оспариваются.

С учетом установленных обстоятельств по делу и указанных выше норм права, суд апелляционной инстанции считает, заявленные требования о взыскании   суммы налога на прибыль организаций в размере 520 043, 01 руб., а также суммы пени в размере 69 467, 37 руб. подлежащими удовлетворению.

С учетом изменения размера требований, подлежащих удовлетворению, решение суда первой инстанции по правилам пункта 2 статьи 269 АПК РФ в силу пункта 3 части 1 статьи 270 АПК РФ подлежит изменению. 

В соответствии со статьей 114 Налогового кодекса Российской Федерации налоговая санкция является мерой ответственности за совершение налогового правонарушения.

По общему правилу, установленному частью 2 статьи 114 НК РФ, налоговые санкции устанавливаются и применяются в виде денежных взысканий (штрафов) в размерах, предусмотренных главами 16 и 18 настоящего Кодекса.

В соответствии с пунктом 4 статьи 112 НК РФ при наложении санкций за налоговые правонарушения суд устанавливает обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность налогоплательщика за совершение таких правонарушений, и учитывает эти обстоятельства в порядке, установленном статьей 114 Налогового кодекса Российской Федерации.

В силу пункта 3 статьи 114 Налогового кодекса Российской Федерации при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не меньше чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей Налогового кодекса Российской Федерации.

В силу пункта 19 Постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации и Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 11.06.1999 № 41/9 «О некоторых вопросах, связанных с введением в действие части первой Налогового кодекса Российской Федерации», если при рассмотрении