Постановление Седьмого арбитражного апелляционного суда от 06.02.2014 по делу n А27-6799/2013. Постановление суда апелляционной инстанции: Отменить решение суда в части и принять новый судебный акт

с ООО «ОптПромГрупп», по которым заявлена налоговая выгода, а также отсутствие злоупотребления правом.

В пункте 3 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 указано, что налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

Таким образом, суд не должен ограничиваться проверкой формального соответствия представленных налогоплательщиком документов требованиям НК РФ, а должен оценить все доказательства по делу в совокупности и во взаимосвязи с целью исключения внутренних противоречий и расхождений между ними. Оценка же добросовестности налогоплательщика предполагает оценку заключенных им сделок. Заключенные сделки должны не только формально соответствовать законодательству, но и быть реальными, не вступать в противоречие с общим запретом недобросовестного осуществления прав налогоплательщиком.

Как следует из материалов дела, в ходе налоговой проверки в отношении контрагента заявителя – ООО «ОптПромГрупп» установлены обстоятельства, свидетельствующие о невозможности осуществления им реальной хозяйственной деятельности.

ООО «ОптПромГрупп» состояло на учете в ИФНС России по Центральному району г. Новокузнецка с 30.10.2006 по 12.03.2012; по адресу регистрации: г. Новокузнецк, ул. Производственная, 17 не находилось; основной вид деятельности – деятельность в области права, бухгалтерского учета и аудита, консультирование по вопросам коммерческой деятельности и управления предприятием; последняя отчетность, представленная 19.04.2010 за 3 месяца 2010 года, подписана Яновичем Е. Н., умершим 23.03.2010; организация не имела имущества и сотрудников.

Из анализа выписки по расчетному счету ООО «ОптПромГрупп» следует, что у организации не имеется каких-либо перечислений на приобретение или аренду техники, выплату заработной платы работникам, оплату по гражданско-правовым договорам, оплату хозяйственных расходов, что свидетельствует о неосуществлении указанным лицом реальной финансово-хозяйственной деятельности.

Судом первой инстанции указано, что материалами налоговой проверки подтверждается приобретение ООО «ОптПромГрупп» товара у ООО «ПромБизнесСтрой» с целью последующей реализации заявителю.

Однако полученные в ходе налоговой проверки документы по взаимоотношениям между ООО «ОптПромГрупп» и ООО «ПромБизнесСтрой» (договор поставки, счета-фактуры, товарные накладные) подписаны со стороны ООО «ОптПромГрупп» от имени Тебеньковой Н. В., отрицающей факт подписания каких-либо документов ООО «ОптПромГрупп».

Заключением эксперта от 06.11.2012 № 12/11/240/2 также подтвержден факт подписания документов по взаимоотношениям с ООО «ПромБизнесСтрой»» от имени руководителя ООО «ОптПромГрупп» не Тебеньковой Н. В., а другим лицом.

Указанные обстоятельства опровергают факт приобретения ООО «ОптПромГрупп» товара у ООО «ПромБизнесСтрой» и его дальнейшей перепродажи заявителю.

Кроме того, по условиям договора поставки № 17/02 от 17.02.2010 поставка товара осуществляется ООО «ОптПромГрупп» путем самовывоза товара заявителем со склада поставщика либо доставки товара автотранспортом поставщика; дополнительным соглашением сторон может быть согласована поставка на условиях отгрузки его покупателю или лицу, указанному им в отгрузочной разнарядке в качестве грузополучателя, железнодорожным транспортом; затраты, связанные с транспортировкой товара, оплачиваются покупателем самостоятельно.

Вместе с тем, заявителем не представлено, как доказательств самостоятельного вывоза товара со склада ООО «ОптПромГрупп», так и доказательств оплаты транспортировки товара со склада поставщика.

Суд апелляционной инстанции также учитывает отсутствие у ООО «ОптПромГрупп» транспортных средств и расходов на привлечение транспортных средств со стороны, что свидетельствует о невозможности доставки товара силами ООО «ОптПромГрупп».

Учитывая совокупность установленных Инспекцией в ходе налоговой проверки обстоятельств: отсутствие у ООО «ОптПромГрупп» материальных и трудовых ресурсов, необходимых для осуществления предпринимательской деятельности, основных средств и товара, заявленного к реализации в адрес ООО «УгольИнвестТрейд», а также отсутствие доказательств реального движения товара от ООО «ОптПромГрупп» к заявителю, недостоверности сведений в представленных заявителем документах по указанному контрагенту арбитражный апелляционный суд приходит к выводу об отсутствии реальных хозяйственных операций между ООО «УгольИнвестТрейд» и ООО «ОптПромГрупп» и о движении денежных средств между указанными организациями в отсутствие товарных отношений.

Само по себе движение денежных средств по расчетному счету ООО «ОптПромГрупп» не свидетельствует о ведении такой организацией финансово-хозяйственной деятельности.

В силу действующего законодательства обязанность подтверждать правомерность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике - покупателе товара, поскольку именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, начисленных поставщиком. При этом, как указывалось выше, документы, подтверждающие расходы и налоговые вычеты должны отражать достоверную информацию. В настоящем случае представленные Общество документы не отражают реальных хозяйственных операций и не содержат достоверной информации.

Следовательно, приняв документы ООО «ОптПромГрупп», содержащие недостоверную информацию, Общество взяло на себя риск негативных последствий в виде невозможности применить налоговую выгоду по документам, не соответствующим требованиям вышеприведенных норм права, содержащих недостоверную информацию.

В соответствии с пунктом 10 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53 факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности.

При этом Общество не представило доказательств, свидетельствующих о том, что, им осуществлены действия по проверке реальности существования ООО «ОптПромГрупп» как субъекта предпринимательской деятельности, а равно доказательств, указывающих на обстоятельства сотрудничества, что в совокупности свидетельствует о непроявлении Обществом должной осмотрительности при выборе такого контрагента и неосуществлении необходимых действий, направленных на максимальное уменьшение рисков при осуществлении хозяйственной деятельности с ООО «ОптПромГрупп».

Кроме того, апелляционный суд учитывает правовую позицию ВАС РФ, изложенную в Постановлении Президиума от 25.05.2010 года № 15658/09, в соответствии с которой налогоплательщик в обоснование доводов о проявлении им должной осмотрительности вправе приводить доводы в обоснование выбора контрагента, имея в виду, что по условиям делового оборота при осуществлении указанного выбора субъектами предпринимательской деятельности оцениваются не только условия сделки и их коммерческая привлекательность, но и деловая репутация, платежеспособность контрагента, а также риск неисполнения обязательств и предоставление обеспечения их исполнения, наличие у контрагента необходимых ресурсов (производственных мощностей, технологического оборудования, квалифицированного персонала) и соответствующего опыта. Кроме того, Общество вправе приводить доказательства, свидетельствующие о том, что, исходя из условий заключения и исполнения договора, оно не могло знать о заключении сделки от имени организации, не осуществляющей реальной предпринимательской деятельности и не исполняющей ввиду этого налоговых обязанностей по сделкам, оформляемым от ее имени.

Между тем, Обществом не представлено доказательств в обоснование выбора им в качестве контрагента ООО «ОптПромГрупп».

Факт регистрации ООО «ОптПромГрупп» в ЕГРЮЛ, в чем удостоверился заявитель, не свидетельствует о проявлении должной осмотрительности, поскольку сведения в ЕГРЮЛ носят справочный характер и не подтверждают добросовестности юридического лица.

Также не свидетельствует о проявлении должной осмотрительности при выборе контрагентов осуществление безналичных расчетов после поставки товара, поскольку о проявлении должной осмотрительности могут свидетельствовать действия до осуществления хозяйственных операций.

Таким образом, заявителем не проявлена должная осмотрительность при выборе контрагента, что свидетельствует о получении необоснованной налоговой выгоды.

Дальнейшее осуществление Обществом перепродажи приобретенного товара не свидетельствует о приобретении такого товара именно у ООО «ОптПромГрупп».

При этом право на получение налоговых вычетов по НДС обусловлено не только использованием приобретенного товара в деятельности, облагаемой НДС, но и приобретением товара у конкретного контрагента с отражением в документах действительных и достоверных сведений.

В связи с этим само по себе приобретение Обществом товара у абстрактного продавца не может служить основанием для применения налогового вычета по НДС.

С учетом изложенного доначисление Обществу НДС является правомерным, а решение суда в части признания недействительным решения Инспекции № 11-26/165 от 21.03.2013 в части доначисления НДС в размере 1 177 793 рублей, начисления соответствующих сумм пени и штрафа подлежит отмене.

Вместе с тем, в части признания необоснованным доначисления Обществу налога на прибыль, начисления пени и штрафа решение суда первой инстанции является верным.

Пунктом 1 статьи 252 НК РФ установлено, что налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Поскольку представленные заявителем первичные документы содержат недостоверные сведения и не подтверждают реальность хозяйственной деятельности с указанным контрагентом, заявителем не проявлена должная осмотрительность при выборе контрагента, Инспекция пришла к выводу о неправомерном уменьшении ООО «УгольИнвестТрейд» налоговой базы по налогу на прибыль на суммы затрат, заявленных в документах по взаимоотношениям с ООО «ОптПромГрупп».

Вместе с тем, из материалов дела следует, что Инспекцией не опровергается по существу факт приобретения Обществом спорного товара, его оприходование и отражение в регистрах бухгалтерского учета и его последующая реализация, а только оспаривается приобретение данного товара у ООО «ОптПромГрупп».

Из пункта 7 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 следует, что если суд на основании оценки представленных налоговым органом и налогоплательщиком доказательств придет к выводу о том, что налогоплательщик для целей налогообложения учел операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, суд определяет объем прав и обязанностей налогоплательщика, исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции.

Таким образом, определение размера налоговых обязательств при наличии сомнений в обоснованности налоговой выгоды должно производиться с учетом реального характера сделки и ее действительного экономического смысла.

В связи с этим при принятии Инспекцией оспариваемого решения, в котором была установлена недостоверность представленных Обществом документов и содержались предположения о наличии в его действиях умысла на получение необоснованной налоговой выгоды либо непроявлении должной осмотрительности при выборе контрагента, реальный размер предполагаемой налоговой выгоды и понесенных налогоплательщиком затрат при исчислении налога на прибыль подлежит определению исходя из рыночных цен, применяемых по аналогичных сделкам; иной правовой подход влечет искажение реального размера налоговых обязательств по налогу на прибыль.

Данная правовая позиция содержится в Постановлении Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 03.07.2012 № 2341/12, принятом в целях единообразия в толковании и применении арбитражными судами норм права.

При этом в случае, когда налоговый орган установил непроявление налогоплательщиком необходимой степени осмотрительности при выборе контрагента, именно на налогоплательщика в силу требований пункта 1 статьи 65 АПК РФ возлагается обязанность доказать рыночность цен, примененных по оспариваемым сделкам.

В свою очередь налоговый орган, не соглашаясь с размером расходов, учтенных налогоплательщиком при исчислении налога на прибыль по рассматриваемым хозяйственным операциям, не лишен возможности опровергнуть представленный налогоплательщиком расчет, обосновав несоответствие таких цен рыночным и, как следствие, завышение соответствующих расходов.

Согласно представленному Обществом письму Кузбасской Торгово-Промышленной палаты от 26.09.2013 № 575/7 уровень цен, примененных по сделкам с ООО «ОптПромГрупп», не превышает рыночных цен.

В свою очередь налоговым органом не представлено доказательств несоответствия примененных заявителем цен по сделкам с ООО «ОптПромГрупп» рыночным ценам.

Поскольку приобретенный Обществом товар (автошины) реализован третьим лица, учитывая, что Инспекцией не поставлены под сомнение примененные Обществом цены на приобретенный товар, в ходе выездной налоговой проверки Инспекцией не выяснялся вопрос о поставке аналогичного товара иными поставщиками, не сравнивались цены приобретения аналогичного товара у иных поставщиков, не проводился анализ поступившего товара в проверяемом периоде, не устанавливались обстоятельства реального происхождения товара и его поставщиков, не имеется оснований для исключения из состава расходов затрат на приобретение товара и, соответственно, для привлечения заявителя к налоговой