Постановление Седьмого арбитражного апелляционного суда от 10.03.2009 по делу n 07АП-1532/09. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

Арбитражного Суда РФ от 12.10.2006г. № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды (в том числе уменьшения налоговой базы) является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Учитывая изложенное, обязанность подтверждать первичной документацией правомерность и обоснованность применения налоговых вычетов лежит на налогоплательщике, поскольку он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы НДС, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, начисленных поставщиками.

В случае неподтверждения документально налогоплательщиком обоснованности заявленного налогового вычета Инспекция вправе не принять заявленный налоговый вычет и, как следствие, доначислить к уплате налог, уменьшенный Обществом в результате заявленного вычета.

При этом, как указал Высший Арбитражный Суд Российской Федерации, установленные судом нарушения норм ст.  169 НК РФ, влекущие определенные данной статьей закона последствия, не поставлены Налоговым Кодексом РФ в зависимость от вопроса добросовестности (определения Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 03.09.2008г. № 10013/08, от 17.04.2008г. № 4608/08).

Согласно пункту 1 статьи 169 НК РФ документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг) сумм налога к вычету, является счет-фактура.

В соответствии с частью 2 статьи 169 НК РФ счёта-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5, 6 настоящей статьи не могут являться основанием для предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету.

Согласно пункту 6 статьи 169 НК РФ счет-фактура подписывается руководителем и главным бухгалтером организации либо иными липами, уполномоченными на то приказом (иным распорядительным документом) по организации или доверенностью от имени организации.

Из материалов дела следует, что заявитель в качестве подтверждения обоснованности налоговой выгоды (вычетов по НДС и расходов по налогу на прибыль организаций), в отношении контрагентов представил договора купли-продажи ТМЦ, счета-фактуры, товарные накладные по форме ТОРГ-12, приходные ордера по форме М-4, приходные акты.

Налоговым органом в ходе выездной налоговой проверки было установлено, что данные документы содержат недостоверные, неполные и противоречивые сведения.

Суд апелляционной инстанции считает, что суд первой инстанции, посчитав заключения почерковедческой экспертизы, показания свидетелей (руководителей контрагентов) полученными за рамками проверки (в период приостановки) недопустимыми доказательствами, неправильно истолковал закон, а именно нормы НК РФ (ст. 89, 93.1).

Согласно п. 6 ст. 89 НК РФ выездная налоговая проверка не может продолжаться более двух месяцев. Указанный срок может быть продлен до четырех месяцев, а в исключительных случаях - до шести месяцев.

В соответствии с п. 8 данной статьи срок проведения выездной налоговой проверки исчисляется со дня вынесения решения о назначении проверки и до дня составления справки о проведенной проверке.

Пунктом 9 данной статьи установлено, что руководитель (заместитель руководителя) налогового органа вправе приостановить проведение выездной налоговой проверки для: истребования документов (информации) в соответствии с пунктом 1 статьи 93.1 НКРФ;   получения информации от иностранных государственных органов в рамках международных договоров Российской Федерации; проведения экспертиз;  перевода на русский язык документов, представленных налогоплательщиком на иностранном языке.

Приостановление проведения выездной налоговой проверки по основанию, указанному в подпункте 1 настоящего пункта, допускается не более одного раза по каждому лицу, у которого истребуются документы.

На период действия срока приостановления проведения выездной налоговой проверки приостанавливаются действия налогового органа по истребованию документов у налогоплательщика, которому в этом случае возвращаются все подлинники, истребованные при проведении проверки, за исключением документов, полученных в ходе проведения выемки, а также приостанавливаются действия налогового органа на территории (в помещении) налогоплательщика, связанные с указанной проверкой.

Таким образом, законодатель предусмотрел основания приостановления проверки для проведения мероприятий налогового контроля требующих значительных временных затрат и получения конкретных доказательств, в том числе истребование документов у контрагентов и проведение экспертизы.

Учитывая изложенное, суд апелляционной инстанции приходит к выводу, что мероприятия налогового контроля в виде, истребования документов у контрагентов (ст. 93.1 НК РФ) и проведения экспертизы (ст. 95 НК РФ) могут быть фактически получены, согласно ст. 89 НК РФ, в периоды приостановления проверки.

Вместе с тем, указанные выводы суда первой инстанции,  не повлекли по сути неправильного решения.

Так судом первой инстанции  дана объективная оценка всем обстоятельствам дела на основании совокупности доказательств, представленных в дело.

Согласно протоколу допроса Пельмигова О.Л. (руководитель ООО «Ростех») №10 от 30.04.08г. руководителем организаций зарегистрированных на его имя не является, подписывал документы, относящиеся к регистрации или деятельности организаций, но о их предназначении не знал, документы предложил подписать за плату молодой человек около пивного бара в феврале 2006г., документы подписывал в течении недели, за небольшую плату (200руб.) ездил подписывать документы к нотариусу; об организациях зарегистрированных на его имя ему ничего неизвестно; не знает: подписывал ли бухгалтерскую и налоговую отчетность зарегистрированных на его имя организаций.

В материалах дела имеется протокол допроса б/н от 26.04.08г., в котором, Пельмигов сообщил, что в период с января по апрель 2006г.  злоупотреблял спиртными напитками, к нему в пивной подходили молодые люди, с которыми он ездил к нотариусу и за небольшую плату подписывал какие-то бумаги; пояснил, что не является директором ООО «Ростех» и никаких счетов-фактур, договоров в адрес ООО «Сервисный центр «СибЭнергоРесурс» за периоды времени с 01.01.05г. по 01.01.07г. не заключал.

Таким образом, из указанных протоколов следует, что Пельмигов О.Л. не является директором ООО «Ростех», договоров не заключал, счета-фактуры не подписывал, документы Пельмигов подписывал, какие он не знает, в феврале 2006г., договор между ООО «Ростех» и заявителем заключен в июне 2006г. (договор купли-продажи от 15.06.2006г. № 33/06-06 К-П).

Согласно протоколу допроса  Юдина О.П. (руководитель ООО «Альбион») №2 от 16.04.08г. он не является ни учредителем, ни руководителем зарегистрированных на его имя организаций; документы, относящиеся к деятельности и регистрации организации, подписывал у нотариуса, об их предназначении не знал, документы регистрации и деятельности данных организаций не видел; где-то в июне, июле 2007г.  к нему подошли двое просили за вознаграждение подписать у нотариуса, точней поставить подпись в документах; ездил четыре раза к нотариусу ставить подписи; подписи ставил в журнале нотариуса за вознаграждение; об организациях зарегистрированных на его имя ему ничего не известно; бухгалтерскую и налоговую отчетность организаций не подписывал, не представлял и не поручал никому другому.

Таким образом, из указанного протокола следует, что Юдин фактически не является директором и не имеет отношения к деятельности ООО «Альбион», документы подписывал только у нотариуса и ничего о данной организации не знает.

Согласно объяснениям Шидловского А.А. (руководитель ООО «Компания XXI век») от 07.10.06г. в 2004г. его знакомый Едрышенков Евгений предложил ему работу, взял у него паспорт и откопировал его; в октябре 2004г. он ездил на вокзал Новосибирск -Главный напротив Железнодорожного РУВД г. Новосибирска к нотариусу, где подписывал чистые листы, документы на регистрацию организаций, за что получал 100руб.; к данному нотариусу он ездил три раза; договор на открытие расчетного счета он подписывал в банке «Уралсиб» в присутствии Едрышенкова Евгения, там он получил пластиковую карту синего цвета и передал ее Едрышенкову Евгению; отчетность каких-либо организаций зарегистрированных на его имя он не подписывал; какие-либо деньги он не снимал.

Таким образом, из пояснений Шидловского следует, что фактически он не имеет отношения к деятельности зарегистрированных на его имя организаций, в том числе, ООО «Компания XXI век».

В соответствии со ст. 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия налоговым органом оспариваемого акта, возлагается на этот орган.

В соответствии с пунктом 2 Постановления Пленума ВАС РФ №53 от 12.10.2006г. при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды. Данное право налогового органа (представление дополнительных доказательств),  как стороны в арбитражном процессе, закреплено в принципах равноправия и состязательности сторон (ст. 8, 9 АПК РФ).

Данные протоколы допросов (протокол допроса №133 от 15.12.08г. Пельмигова О.Л.; протокол допроса №138 от 18.12.08г. Юдина О.П., протокол допроса №139 от 18.12.08г. Шидловского А.А.) подтверждают обстоятельства дела, которые были отражены в оспариваемом решении налогового органа.

Однако, указанные объяснения не свидетельствуют о недобросовестности налогоплательщика.

Суд первой инстанции обоснованно пришел к выводу о том, что карточки учета материалов подтверждают реализацию товаров, и, соответственно, заявленные расходы.

Доказательств тому, что аналогичные ТМЦ приобретались у других контрагентов, налоговым органом не представлено.

В соответствии с п. 9, 10 Указания ЦБ РФ от 21.06.2003г. № 1297-У «О порядке оформления карточки с образцами подписей и оттиска печати» подлинность собственноручных подписей лиц, обладающих правом первой или второй подписи, может быть удостоверена нотариально, либо сотрудником кредитной организации, уполномоченного распорядительным актом кредитной организации. Данный документ утратил силу в связи с изданием Инструкции ЦБ РФ от 14.09.2006 N 28-И, вступившей в силу по истечении 30 дней после дня официального опубликования (опубликована в "Вестнике Банка России" - 25.10.2006).

Согласно п. 7.12, 7.13 Инструкции ЦБ РФ от 14.09.2006 N 28-И подлинность собственноручных подписей лиц, обладающих правом первой или второй подписи, может быть удостоверена нотариально, либо сотрудником банка, уполномоченного распорядительным актом кредитной организации.

Таким образом, в период открытия контрагентами счетов в банках, законодательство содержало возможность выбора между нотариальным удостоверением подписи и удостоверением подписи уполномоченным сотрудником банка.

Из карточек с образцами подписей руководителей контрагентов, полученных налоговым органом, усматривается, что они заверены нотариально в 2006г. - 2007г., в частности, подпись Пельмигова О.Л. (руководитель ООО «Ростех») на распоряжение счетом в ОАО АКБ КФ «Росбанк» заверена нотариусом Нестеровой Е.В. 26.05.2006г. запись №5316; подпись Юдина О.П. (руководитель ООО «Альбион») на распоряжение счетом в ОАО Банк «Алемар» Кемеровский филиал заверена нотариусом Некрасовой Е.Ю. 07.08.2007г. запись №1-5313.

Судом первой инстанции обоснованно не приняты в качестве доказательств, ответы нотариусов, на запросы налогового органа, отрицающих факт заверения подписей указанных лиц, в карточках с образцами подписей.

В  соответствии со ст. 67, 68 АПК РФ, суд апелляционной инстанции, также не считает возможным принять указанные ответы, как доказательства несоответствия подписей  Пельмигова О.Л., Юдина О.П.

В отношении заключения эксперта по результатам почерковедческой экспертизы, суд апелляционной инстанции находит правильными выводы суда первой инстанции о том, что один документ не может подтверждать незаконное уменьшение налогооблагаемой базы по налогу на прибыль и применение налоговых вычетов по НДС, а в заключениях эксперта содержатся недостоверные сведения, так как экспертиза проведена в нарушении установленных традиционных экспертных методик, исследования рукописных текстов и подписей опубликованных в следующих учебных изданиях - «Комплексная методика решения судебно-почерковедческих идентификационных задач, связанных с исследованием буквенных текстов» - Методическое пособие для экспертов. ВНИИСЭ МЮ СССР. М. 1982г.; «Методика проведения почерковедческой экспертизы.-Криминалистическая экспертиза, вып. 4, 1966г, 6.; «Особенности формирования подписей. - Криминалистика и судебная экспертиза, вып. 3 Киев, 1966. 2. «Почерковедческая экспертиза. - Волгоград, 1977г. 3. «Методика исследования подписей. — В1ШИ МВД СССР. М., 1970г.

Согласно Постановлению Пленума ВАС РФ от 20.10.2006 №66 «О некоторых вопросах практики применения арбитражными судами законодательства об экспертизе» следует, что объектами экспертизы могут быть вещественные доказательства, документы, предметы, образцы для сравнительного исследования, а также материалы дела, по которому производится судебная экспертиза (статья 10 Закона «Об экспертной деятельности»).

В пункте 10 вышеуказанного Постановления указано, что если объектом исследования является не сам документ, а содержащиеся в нем сведения, в распоряжение эксперта, в силу положений части 6 статьи 71 и части 8 статьи 75 АПК РФ, могут быть представлены надлежаще заверенные копии соответствующих документов.

В данном случае, объектом почерковедческой экспертизы является сличение подписей содержащихся в документе, то есть сам документ, а не его формальные характеристики (например, дата документа, использованная бумага, его форма, наличие водных знаков в бумаге), из чего следует, что проведение экспертизы по надлежаще заверенным обществом копиям документов неправомерно.

Учитывая изложенное, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о обоснованности не принятия судом в качестве доказательства заключения эксперта.

При этом арбитражный суд исходит из того, что предусмотренная п. 5 ст. 200 АПК РФ обязанность государственного органа по доказыванию соответствия оспариваемого не­нормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемо­го акта, решения, не может быть расценена, как полностью