Постановление Седьмого арбитражного апелляционного суда от 21.05.2015 по делу n А45-7875/2014. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

в налоговой декларации по налогу на прибыль соответствуют данным оборотно-сальдовых ведомостей и налоговым регистрам налогоплательщика. Указанные данные налогоплательщик включил в налоговые декларации по налогу на прибыль самостоятельно.

При таких обстоятельствах суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о правомерном доначислении НДС в связи с расхождениями в содержании деклараций, книг продаж и книг покупок, поскольку данные отраженные в декларациях по НДС, и сведения, содержащиеся в книгах продаж и книгах покупок в силу требований налогового законодательства должны соответствовать данным счетов-фактур.

Суд апелляционной инстанции не принимает доводы апеллянта в части его несогласия с наличием выявленного налоговым органом несоответствия декларации данным книг покупок, поскольку из материалов дела следует, что в суде первой инстанции налогоплательщик решение налогового органа в указанной части не оспаривал, возражая только против несоответствия декларации за 1-4 квартал 2011 года по строке «реализация» данным книг продаж.

Кроме того, вопреки доводам апеллянта правильность определения налоговым органом реальных налоговых обязанностей по спорному налогу не опровергнута.

Апелляционный суд также не принимает доводы апелляционной жалобы о необоснованной и неправомерной возложенной на Общество обязанности по уплате недоимки по налогу на прибыль в общей сумме 43 810 410,00 руб. (в том числе за 2010 год в сумме 31 928 079,00 руб., за 2011 год в сумме 11 882 331,00 руб.), штрафа в сумме 10 091 502,00 руб., пени в сумме 8 762 082,00 руб., завышении убытка, исчисленного налогоплательщиком по налогу на прибыль организаций по данному эпизоду за 2011 г. в размере 26 039 415,00 руб.; за 2012 г. в размере 15 765 035,00 руб.

Из содержания апелляционной жалобы и пояснений представителя заявителя в судебном заседании следует, что заявитель не согласен с выводом налогового органа о необоснованном включении ООО «Дорстроймост» в 2010-2011 гг. стоимости субподрядных работ в состав косвенных расходов и необходимости их учета в составе прямых расходов с распределением на выполненные, но непринятые заказчиком работы.

В соответствии с пунктом 1 статьи 252 НК РФ в целях налогообложения прибыли организаций налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 НК РФ). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ, убытки)осуществленные (понесенные) налогоплательщиком, при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Согласно пункту 2 статьи 252 НК РФ расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

В силу пункта 1 статьи 318 НК РФ расходы на производство и реализацию, осуществленные в течение отчетного (налогового) периода, подразделяются на прямые и косвенные.

К прямым расходам могут быть отнесены, в частности:

- материальные затраты, определяемые в соответствии с п.п. 1 и 4 п. 1 ст. 254 НК РФ;

-   расходы на оплату труда персонала, участвующего в процессе производства товаров, выполнения работ, оказания услуг, а также расходы на обязательное пенсионное страхование, идущие на финансирование страховой и накопительной части трудовой пенсии на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, обязательное медицинское страхование, обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, начисленные на указанные суммы расходов на оплату труда;

-   суммы начисленной амортизации по основным средствам, используемым при производстве товаров, работ, услуг.

Налогоплательщик самостоятельно определяет в учетной политике для целей налогообложения перечень прямых расходов, связанных с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг).

Прямые расходы относятся к расходам текущего отчетного (налогового) периода по мере реализации продукции, работ, услуг, в стоимости которых они учтены в соответствии со статьей 319 НК РФ (пункт 2 статьи 318 НК РФ).

Согласно пункту 1 статьи 319 НК РФ под незавершенным производством (далее - НЗП) понимается продукция (работы, услуги) частичной готовности, то есть не прошедшая всех операций обработки (изготовления), предусмотренных технологическим процессом. В НЗП включаются законченные, но не принятые заказчиком работы и услуги. Налогоплательщик самостоятельно определяет порядок распределения прямых расходов на НЗП и на изготовленную в текущем месяце продукцию (выполненные работы, оказанные услуги) с учетом соответствия осуществленных расходов изготовленной продукции (выполненным работам, оказанным услугам).

Порядок распределения прямых расходов (формирования стоимости НЗП) устанавливается налогоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения и подлежит применению в течение не менее двух налоговых периодов.

Состав прямых и косвенных расходов строительной организации определен в Положении по бухгалтерскому учету «Учет договоров строительного подряда» (ПБУ 2/2008), утвержденного Приказом Минфина РФ от 24.10.2008 № 116н.

В соответствии с пунктом 11 ПБУ 2/2008 расходами по договору строительного подряда являются понесенные организацией за период с начала исполнения договора до его завершения: расходы, связанные непосредственно с исполнением договора (прямые расходы по договору); часть общих расходов организации на исполнение договоров, приходящаяся на данный договор (косвенные расходы по договору); расходы, не относящиеся к строительной деятельности организации, но возмещаемые заказчиком по условиям договора (прочие расходы по договору).

ПБУ 2/2008 прямо устанавливает, что к косвенным расходам относится только часть общих расходов строительной организации, которые не возможно напрямую соотнести с исполнением конкретного договора, что соответствует положениям пункту 1 статьи 318 НК РФ.

В соответствии с разделом «Прямые и Косвенные расходы» Положения об учетной политике для целей налогообложения на 2011 и 2012 годы, утвержденной приказом Директора ООО «Дорстроймост» №251 от 29.12.2010 и пролонгированной приказом №556 от 19.06.2013, прямыми расходами считаются в т.ч. затраты на приобретение материалов, используемых для производства продукции и для производства работ, расходы на оплату труда персонала, участвующего в процессе производства продукции (работ), а так же затраты на машины и механизмы, участвующие в процессе производства продукции (работ).

Таким образом, учетная политика налогоплательщика соответствует п. 1. ст. 318 НК РФ, согласно которой к прямым расходам могут быть отнесены материальные затраты и расходы на оплату труда персонала, участвующего в процессе производства товаров, выполнения работ, оказания услуг.

Суд первой инстанции, давая оценку доводам ООО «Дорстроймост» о возможности учета стоимости субподрядных работ в составе косвенных расходов, обоснованно принял во внимание, что в представленных в материалы дела актах выполненных работ формы № КС-2, принятых ООО «Дорстроймост» от субподрядных организаций, указаны наименования конкретных объектов заказчика, на которых производились субподрядные работы, что позволяло налогоплательщику напрямую соотнести произведенные расходы с исполнением конкретного договора.

Кроме того, ООО «Дорстроймост» в бухгалтерском и налоговом учете формировало стоимость каждого отдельного объекта, при этом стоимость субподрядных работ относено отдельно по каждому объекту заказчика по дебету счета 20 «Основное производство», предназначенного в соответствии с Приказом Минфина от 31.11.2000 № 94н «Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организации и инструкции по его применению» для обобщения информации о затратах производства продукции (работ, услуг), учета затрат, в том числе по выполнению строительно-монтажных работ, а также по содержанию и ремонту автомобильных дорог и т.п.

По дебету счета 20 «Основное производство» отражаются прямые расходы, связанные непосредственно с выпуском продукции, выполнением работ и оказанием услуг, а также расходы вспомогательных производств, косвенные расходы, связанные с управлением и обслуживанием основного производства, и потери от брака. Прямые расходы, связанные непосредственно с выпуском продукции, выполнением работ и оказанием услуг, списываются на счет 20 «Основное производство» с кредита счетов учета производственных запасов, расчетов с работниками по оплате труда и др.

Косвенные расходы, связанные с управлением и обслуживанием производства, списываются на счет 20 «Основное производство» со счетов 25 «Общепроизводственные расходы» и 26 «Общехозяйственные расходы».

Судом установлено, материалами дела подтверждено, что стоимость субподрядных работ учитывалась ООО «Дорстроймост» по дебету счета 20, без использования счетов 25 и 26.

Таким образом, как правильно указал суд первой инстанции, в бухгалтерском учете налогоплательщик самостоятельно определил, что указанные расходы непосредственно связаны с выполнением работ по конкретному договору, при этом производил списание их стоимости в целях исчисления налога на прибыль в нарушение пункта 1 статьи 319 НК РФ в полном объеме без учета соответствия осуществленных расходов выполненным и переданным заказчику работам.

По объекту строительства «Межплощадочные дороги промышленно-логистического парка НСО 1 очередь» в части неправомерного завышения для целей налогообложения прибыли прямых расходов на сумму 15 765 035 руб. в 2012 году апелляционная жалоба доводов, опровергающих решение суда первой инстанции, не содержит.

Доводу заявителя о неправомерном возложении на него обязанности по уплате недоимки по НДС, налогу на прибыль, штрафов и пени вследствие отсутствия реальных хозяйственных операций с контрагентами ООО «Сириус», ООО «СтройАльянс-Ф», ООО «Сибтрейд» судом первой инстанции дана надлежащая правовая оценка, оснований не согласиться с которой у суда апелляционной инстанции не имеется.

В соответствии с пунктом 1 статьи 252 НК РФ в целях налогообложения налогом на прибыль налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ). При этом расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Согласно пункту 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога на добавленную стоимость, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные данной статьей налоговые вычеты.

Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, в таможенных процедурах выпуска для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через границу Российской Федерации без таможенного оформления (пункт 2 статьи 171 НК РФ).

Пунктом 1 статьи 172 НК РФ установлено, что налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 настоящего Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 настоящего Кодекса.

Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей и при наличии соответствующих первичных документов.

Названные положения НК РФ свидетельствуют о том, что обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов лежит на налогоплательщике - покупателе товаров (работ, услуг), имущественных прав, поскольку именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы налога на добавленную стоимость, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, начисленных поставщиком.

Однако формальное соблюдение требований статей 171, 172 НК РФ само по себе не является достаточным основанием принятия сумм налога к вычетам.

Законодательство о налогах и сборах Российской Федерации исходит из презумпции добросовестности налогоплательщика и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

Из разъяснений Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенных в пункте 1 Постановления от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" следует, что представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды, является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Из анализа положений статей 171, 172 НК РФ следует, что положения законодательства о налогах и сборах не освобождают налогоплательщика от обязанности по доказыванию правомерности применения налоговых вычетов по НДС, поскольку такая обязанность законодателем возложена на налогоплательщика. Данные первичных документов, составляемых при совершении хозяйственных операций и представляемых налогоплательщиком в налоговые органы, должны отвечать установленным законодательством требованиям и содержать достоверные сведения об обстоятельствах, с которыми законодательство связывает реализацию права на получение налоговой выгоды.

Из представленных для налоговой проверки документов (договоров поставки, на