Постановление Седьмого арбитражного апелляционного суда от 09.07.2015 по делу n А27-2606/2015. Постановление суда апелляционной инстанции: Изменить решение (определение) суда в части и принять новый судебный акт

«Рекламная компания ООО «НТЦ «ПРОМЭКС».

В ходе анализа представленных документов установлено, что в организации ООО «НТЦ «ПРОМЭКС» в 2012 году должностные инструкции в виде обучающих руководств отсутствовали (не разрабатывались).

Согласно показаниям свидетелей, должностные инструкции в форме обучающих руководств начали создаваться с участием начальников отделов в 2013 году, и для их разработки была создана рабочая группа, которая включала в себя: Желтышева А.Б., Желтышеву Е.А., Кривду Н.Н., Акинина К.А., Суменкову Е.

Кроме того расходы на консультационные услуги, в том числе и по созданию должностных инструкций в форме обучающих руководств, не включены в перечень расходов, принимаемых при исчислении налоговой базы по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения.

В ходе выездной налоговой проверки налоговым органом установлены реальные разработчики рекламных материалов, что свидетельствует о формальном характере взаимоотношений общества с ИП Желтышевой Е.А.

В связи с изложенным, уменьшение налогоплательщиком доходов на величину затрат, понесённых обществом при получении консультационных услуг от ИП Желтышевой Е.А., является неправомерным.

Указанные выводы апелляционного суда обществом в апелляционной жалобе не оспариваются и не опровергнуты ссылками на конкретные документы (доказательства), представленные в материалы дела.

В соответствии с положениями статей 3, 23 НК РФ налогоплательщики обязаны уплачивать законно установленные налоги.

Согласно пункту 1 статьи 122 НК РФ неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора) в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога (сбора) или других неправомерных действий (бездействия) влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от неуплаченной суммы налога (сбора).

Обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются согласно пункту 4 статьи 112 НК РФ судом или налоговым органом, рассматривающим дело, и учитываются при применении налоговых санкций.

Пункт 1 статьи 112 НК РФ содержит перечень обстоятельств, смягчающих ответственность за совершение налогового правонарушения. Данный перечень является открытым и законодатель допускает, что к числу таких обстоятельств могут быть отнесены любые обстоятельства, признанные как смягчающие судом или налоговым органом.

В силу пункта 3 статьи 114 НК РФ при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не менее, чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей главы 16 НК РФ за совершение налогового правонарушения.

Обязанность суда снизить размер штрафа при наличии хотя бы одного из смягчающих обстоятельств не менее чем в два раза разъяснена Постановлением Пленума Верховного Суда Российской Федерации № 41 и Высшего Арбитражного суда Российской Федерации № 9 от 11.06.1999 «О некоторых вопросах, связанных с введением в действие части первой Налогового Кодекса Российской Федерации».

Согласно правовой позиции, изложенной в пункте 16 Постановление Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации», если при рассмотрении дела, связанного с применением санкции за налоговое правонарушение, будет установлено наличие хотя бы одного из смягчающих ответственность обстоятельств (пункт 1 статьи 112 Кодекса), суд при определении размера подлежащего взысканию штрафа обязан в соответствии с пунктом 3 статьи 114 Кодекса уменьшить его размер не менее чем в два раза по сравнению с предусмотренным соответствующей нормой Кодекса.

Согласно правовой позиции Конституционного суда Российской Федерации также, изложенной Определении от 16.12.2008 № 1069-О-О, принцип соразмерности и вытекающие из него требования справедливости, адекватности и пропорциональности используемых правовых средств предполагают установление публично-правовой ответственности лишь за виновное деяние и ее дифференциацию в зависимости от тяжести содеянного, размера и характера причиненного ущерба, степени вины правонарушителя и иных существенных обстоятельств, обусловливающих индивидуализацию при применении взыскания. Указанные принципы привлечения к ответственности в равной мере относятся к физическим и юридическим лицам.

Апеллянт в жалобе указывает, что доказательств вины налогоплательщика налоговым органом не представлено, все выводы инспекции носят предположительный характер.

Оценив доводы общества, а также обстоятельства осуществления им деятельности и хронологию действий, свидетельствующих о совершении налогового правонарушения, суд апелляционной инстанции у                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                 указывает, что налоговое законодательство устанавливает строгий и определенный регламент привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности, закрепляет четкие санкции за совершение правонарушений.

Также следует отметить, что ведение хозяйственной деятельности, а также эффективность принимаемых обществом решений в своей деятельности и оценка их рисков является неотъемлемым правомочием общества, как субъекта предпринимательской деятельности, которое охраняется законом. При этом в силу основ гражданского законодательства риск от предпринимательской деятельности и от принимаемых при ее осуществлении решений несет сам субъект такой деятельности.

При этом налоговая санкция является мерой ответственности за совершение налогового правонарушения, то есть виновно совершенного противоправного (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяния (действия или бездействия) налогоплательщика, за которое НК РФ установлена ответственность (статья 106, пункт 1 статьи 114 НК РФ).

В свою очередь, статья 7 АПК РФ закрепляет принцип равной судебной защиты прав и законных интересов всех лиц, участвующих в деле.

Задачами судопроизводства в арбитражных судах, в том числе, являются укрепление законности и предупреждение правонарушений в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, а также формирование уважительного отношения к закону (статья 2 АПК РФ).

Таким образом, принимая во внимание требования справедливости и соразмерности, которым должны отвечать санкции штрафного характера, суд апелляционной инстанции приходит к выводу об отсутствии оснований для снижения размера налоговых санкций. Определенная инспекцией сумма штрафа соответствует тяжести и обстоятельствам вменяемого обществу правонарушения и не возлагает на последнего чрезмерного бремени по уплате штрафа, по мнению апелляционного суда, соразмерна и достаточна для реализации превентивного характера налоговых санкций.

При этом апелляционной инстанцией принимаются во внимание закрепленные в Конституции Российской Федерации принципы справедливости и соразмерности назначаемого наказания совершенному правонарушению, а также общие начала назначения наказания.

В соответствии с пунктом 1 статьи 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого акта и обстоятельств, послуживших основанием для его принятия, возлагается на орган или лицо, которые приняли соответствующий акт (часть 5 статьи 200 АПК РФ).

Вместе с тем заявитель в силу положений статьи 65 АПК РФ обязан доказать те обстоятельства, на которые ссылается в обоснование своих доводов.

С учетом вышеуказанных положений процессуального и материального права, проанализировав доводы апелляционной жалобы общества и отзыва на нее по отдельности, оценив все имеющиеся доказательства по делу в их совокупности и взаимосвязи согласно требованиям статей 65, 71 АПК РФ, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что из представленных заявителем доказательств и иных материалов дела не усматривается несоответствия оспариваемого решения налогового органа в указанной в жалобе части положениям НК РФ, указанные в оспариваемом решении обстоятельства инспекцией в рассматриваемой ситуации доказаны, правомерность его вынесения по тем основаниям, которые в нем изложены, подтверждена, нарушений прав и законных интересов заявителя не установлено.

В целом доводы апелляционной жалобы общества не опровергают выводы суда, положенные в основу принятого решения, и не могут служить основанием для его отмены.

Оценивая доводы апелляционной жалобы инспекции, судебная коллегия считает их обоснованными, а выводы суда первой инстанции в части признания недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Кемерово от 30.09.2014 № 223 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения за неуплату единого налога уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения за 2010 г. в виде штрафа в сумме 274937 руб. не соответствующими положениям НК РФ и фактическим обстоятельствам настоящего дела по следующим основаниям.

Признавая недействительным решение налогового органа в части начисления штрафа в сумме 274937 руб., суд исходил из того, что в рассматриваемом случае срок сдачи налоговой декларации за 2010 г. - не позднее 31.03.2011, поскольку общество не уплатило налог, уплачиваемый в связи с применением упрощенной системы налогообложения за 2010 г.,  до срока уплаты - 31.03.2011, началом течения срока давности привлечения к налоговой ответственности является 01.04.2011. Принимая во внимание, что срок привлечения общества к ответственности истекает 01.04.2014, а решение о привлечении к ответственности вынесено 30.09.2014, у инспекции отсутствовали законные основания для привлечения общества к ответственности за неуплату единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения за 2010 г. в виде взыскания штрафа в сумме 274937 руб.

Вместе с тем судом первой инстанции не учтено следующее.

В силу статьи 113 НК РФ лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения, если со дня его совершения либо со следующего дня после окончания налогового периода, в течение которого было совершено это правонарушение, и до момента вынесения решения о привлечении к ответственности истекли три года (срок давности). Исчисление срока давности со дня совершения налогового правонарушения применяется в отношении всех налоговых правонарушений, кроме предусмотренных статьями 120 и 122 настоящего Кодекса. Исчисление срока давности со следующего дня после окончания соответствующего налогового периода применяется в отношении налоговых правонарушений, предусмотренных статьями 120 и 122 настоящего Кодекса.

В отношении правонарушений, предусмотренных статьями 120 и 122 НК РФ, исчисление срока давности привлечения к ответственности за их совершение производится со следующего дня после окончания налогового периода, в течение которого было совершено данное правонарушение.

Таким налоговым периодом при квалификации действий налогоплательщика по статье 122 НК РФ является период, предоставленный для исполнения соответствующей обязанности по уплате налога.

При этом, как разъяснено в пункте 15 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации» в силу пункта 1 статьи 113 НК РФ срок давности привлечения к ответственности в отношении налоговых правонарушений, предусмотренных статьей 122 НК РФ, исчисляется со следующего дня после окончания налогового периода, в течение которого было совершено указанное правонарушение.

При толковании данной нормы судам необходимо принимать во внимание, что деяния, ответственность за которые установлена статьей 122 НК РФ, состоят в неуплате или неполной уплате сумм налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий.

Поскольку исчисление налоговой базы и суммы налога осуществляется налогоплательщиком после окончания того налогового периода, по итогам которого уплачивается налог, срок давности, определенный статьей 113 Кодекса, исчисляется в таком случае со следующего дня после окончания налогового периода, в течение которого было совершено правонарушение в виде неуплаты или неполной уплаты налога.

Налоговым периодом в силу статьи 346.19 НК РФ признается календарный год.

Оспариваемым решением общество привлечено к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату единого налога, уплачиваемого в связи с применением УСН за 2010 год, со сроком уплаты до 31.03.2011, следовательно, вменяемое правонарушение было совершено обществом в 2011 году. При таких обстоятельствах,   срок давности привлечения к ответственности за неуплату налога начал течь после окончания именно этого налогового периода – 2011 года, то есть с 01.01.2012 и, соответственно, оканчивается 01.01.2015, то есть решение инспекции от 30.09.2014 вынесено в пределах срока давности привлечения к ответственности, предусмотренного статьей 113 НК РФ.

Таким образом, у инспекции имелись законные основания для привлечения общества к ответственности в виде взыскания 274937 руб. штрафа за неуплату единого налога, уплачиваемого в связи с применением УСН за 2010 год.

При таких обстоятельствах, принятое арбитражным судом первой инстанции решение в части признания недействительным решение Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Кемерово от 30.09.2014 № 223 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения за неуплату единого налога уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения за 2010 г. в виде штрафа в сумме 274937 руб. принято при неправильном применении норм материального права и несоответствии выводов суда обстоятельствам дела, в связи с чем имеются основания для изменения решения суда, установленные статьей 270 АПК РФ, и принятия в порядке пункта 2 статьи 269 АПК РФ судебного акта в иной редакции.

В остальной части оснований для отмены или изменения решения суда апелляционный суд не усматривает. Нарушений норм процессуального права, являющихся основанием для безусловной отмены судебного акта в соответствии с частью 4 статьи 270 АПК РФ, судом первой инстанции не допущено.

Согласно статье 110 АПК РФ расходы по уплате государственной пошлины в связи с отсутствием оснований для удовлетворения