Постановление Седьмого арбитражного апелляционного суда от 27.12.2015 по делу n А03-4592/2015. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

Конституции Российской Федерации в системной связи с другими положениями Конституции Российской Федерации не позволяет сделать вывод о том, что налогоплательщик несет ответственность за действия всех организаций, участвующих в многостадийном процессе уплаты и перечисления налогов в бюджет.

Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, разъяснил в Постановлении  № 53, что судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданы, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности - достоверны.

Позиция ВАС РФ в отношении необоснованной налоговой выгоды нашла развитие в ряде последующих постановлений, в частности, в постановлениях от 20.04.2010 №18162/09 и от 25.05.2010 № 15658/09.

Так, согласно позиции Президиума ВАС РФ, содержащейся в постановлениях от 20.04.2010 № 1816209 и от 25.05.2010 № 15658/09 налогоплательщику в получении налоговой выгоды из представленных им документов может быть отказано, если налоговый орган докажет отсутствие реальности тех хозяйственных операций (отсутствие реальности исполнения сторонами по сделке), которые отражены в представленных для получения налоговой выгоды документах, а в случае отсутствия доказательств не совершения хозяйственных операций (доказательств нереальности исполнения сторонами по сделке), в связи с которыми заявляется получение налоговой выгоды в виде расходов и вычетов, в получении этой выгоды может быть отказано если налоговый орган докажет, что налогоплательщик знал или должен был знать о представленных со стороны контрагента недостоверных, противоречивых или подложных документах, но несмотря на это обстоятельство принял их для целей налогообложения, извлекая тем самым необоснованную налоговую выгоду и действуя при этом уже как недобросовестный налогоплательщик.

При этом, по смыслу положений, содержащихся в Определении Конституционного Суда РФ от 25.07.2001 № 138-0, в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности налогоплательщиков (пункт 7 статьи 3 НК РФ), однако в отношении недобросовестных налогоплательщиков не действуют те гарантии и положения законодательства о налогах и сборах, которые применимы к добросовестным налогоплательщикам.

Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать обязательные реквизиты, поименованные в статье 9 Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» (далее - Закон о бухгалтерском учете).

Пунктом 4 статьи 9 Закона о бухгалтерском учете (в редакции, действующей в спорный период) установлено, что первичный учетный документ должен быть составлен в момент совершения операции, а если это не представляется возможным - непосредственно после ее окончания. Своевременное и качественное оформление первичных учетных документов, передачу их в установленные сроки для отражения в бухгалтерском учете, а также достоверность содержащихся в них данных обеспечивают лица, составившие и подписавшие эти документы. Учитывая изложенное, основанием для создания первичных учетных документов являются только реально существующие (фактически осуществленные) хозяйственные операции, то есть первичные учетные документы должны основываться на фактически осуществленных участниками сделок операциях по продаже (приобретению) товаров (выполнению работ, оказанию услуг).

Вышеуказанное свидетельствует, что хозяйствующим субъектом должны производиться своевременное и достоверное создание первичных документов, передача их в установленном порядке и сроки для отражения в бухгалтерском учете.

Таким образом, представляемые налогоплательщиками документы в качестве обоснования правомерности своих действий при исчислении налога на добавленную стоимость должны отвечать требованиям достоверности, быть взаимоувязанными и непротиворечивыми.

Согласно разъяснениям, содержащимся в пункте 2 Определения Конституционного Суда Российской Федерации от 15.02.2005 № 93-О, в силу пункта 2 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации в случае, если выставленный налогоплательщику счет-фактура не содержит четкие и однозначные сведения, предусмотренные в пунктах 5 и 6 той же статьи, в частности, данные о налогоплательщике, его поставщике и приобретенных товарах (выполненных работах, оказанных услугах), такой счет-фактура не может являться основанием для принятия налогоплательщиками к вычету или возмещению сумм налога на добавленную стоимость, начисленных поставщиками.

Исходя из правовой позиции, изложенной в пункте 3 этого же Определения Конституционного Суда Российской Федерации, название статьи 172 НК РФ – «Порядок применения налоговых вычетов» так и буквальный смысл абзаца второго ее пункта 1 позволяют сделать однозначный вывод, что обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике - покупателе товаров (работ, услуг), поскольку именно последний выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, начисленных поставщиками.

Невыполнение налогоплательщиком условий, касающихся достоверности сведений, является основанием для вывода о неверном определении налогооблагаемой базы, неполной уплате налога и основанием для привлечения к налоговой ответственности.

В связи с этим при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды. Эти доказательства, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям, установленным статьей 162 АПК РФ, и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 АПК РФ.

В силу части 1 статьи 71 АПК РФ арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств. Арбитражный суд оценивает относимость, допустимость, достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности (часть 2 статьи 71 АПК РФ).

При оценке доказательств, подтверждающих или опровергающих реальность осуществления хозяйственных операций, необходима проверка также и их достоверности (часть 3 статьи 71 АПК РФ).

Из материалов дела следует, основанием для доначисления спорных сумм НДС, соответствующих сумм пени, штрафа в указанной части, послужило неправомерное, по мнению Инспекции, включение Обществом в состав налоговых вычетов суммы НДС по счетам-фактурам, выставленным ООО «Нава», ООО «Промсервис», ООО «Селена» без подтверждения реальности хозяйственных операций; недостоверность сведений, содержащихся в документах, представленных Обществом в обоснование уменьшения подлежащего уплате в бюджет НДС; проявление неосмотрительности при выборе Обществом контрагентов.

В подтверждение права на получение вычета по НДС по взаимоотношениям с ООО «Нава», ООО «Промсервис», ООО «Селена» заявитель представил в налоговый орган: договоры, счета-фактуры, товарные накладные, товарно-транспортные накладные.

Судом первой инстанции установлено и не опровергнуто Обществом, что для всех сделок заявителя с контрагентами ООО «Нава», ООО «ПромСервис», ООО «Селена» характерны следующие признаки:

 - отсутствие надлежащего документального подтверждения принятия налогоплательщиком к бухгалтерскому учету определенного ассортимента (номенклатуры) товара от спорных контрагентов, в силу наличия в представленных товарных накладных и товарно-транспортных накладных недостоверных сведений: объема товара, его ассортимента; указания в них автотранспортных средств, не способных самостоятельно перевозить груз (тягачи седельные) и отсутствия сведений о государственных регистрационных номерах прицепов; подписей руководителей спорных контрагентов (Пустовой М.С. (ООО «Нава»), Шилина В.И. (ООО «Селена»), Щербанюк Г.В. (ООО «ПромСервис»)) (заключение эксперт №50-14-05 от 14.07.2014г. (л.д.92-108, т.4), выполненных не ими, а иными лицами, а также прямого отказа руководителя ООО «ПромСервис» Щербанюк Г.В. от заключения сделок с заявителем;

 - отсутствие в указанных документах обязательных реквизитов, установленных требованиями действующего законодательства, свидетельствует о том, что они не являются связанными и соотносимыми с представленными счетами-фактурами, а сами счета-фактуры, таким образом, не подтверждают реальности сделок;

 - невозможность использования спорными контрагентами автотранспортных средств, указанных в товарно-транспортных накладных, для перевозок груза (легковые автомобили; автомобили, не имеющие указанных государственных номеров на дату ТТН; указание автомобилей, которым не соответствуют указанные в ТТН государственные номера; автомобили, владельцы которых отрицают факт перевозки и знакомство со спорными контрагентами; автомобили с государственными номерами, отсутствующими в регистрационной базе ГИБДД;

 - отсутствие ссылок в ТН и ТТН на реквизиты обязательной (по условиям договоров) сопроводительной документации - сертификатов на катанку алюминиевую и проволоку стальную определенных марок, указанных в счетах-фактурах;

 - ООО «Нава», ООО «ПромСервис», ООО «Селена» не обладали признаками действующих организаций: не находились по юридическим адресам; штат работников у них отсутствовал, поскольку, перечислений на заработную плату, либо на оплату по гражданско-правовым договорам - в выписках по расчетным счетам не отслеживалось, либо был один работник (Канайкин И.А. - ООО «ПромСервис»); отсутствие в собственности недвижимого и движимого имущества; согласно выпискам по расчетным счетам организаций необходимые расходы для обеспечения хозяйственной деятельности (плата за коммунальные платежи, за электроэнергию, использование оргтехники, плата за услуги связи, выплата заработной платы водителям, оплата гражданско-правовых договоров) отсутствовали; отчетность в налоговые органы представлялась с минимальными показателями, при существенной величине поступлений денежных средств на расчетный счет и систематическом снятии со счета денежных средств в значительном размере, что свидетельствует о признаках транзитного характера операций на расчетных счетах спорных контрагентов;

 - представленные заявителем товарные накладные (ТОРГ-12) не содержат всех обязательных реквизитов, требования к содержанию которых, установлены Постановлением Госкомстата Российской Федерации №132 от 25.12.1998, в том числе, отсутствуют сведения о транспортной накладной (номер и дата) и о приложениях к ней; сведения о сертификатах на груз; о номере и дате доверенности, на основании которой груз принят к перевозке от грузоотправителя, а также информация о том, кем и кому (организация, должность лица, его Ф.И.О.) эта доверенность выдана; не содержатся расшифровки и подписи лица, принявшего груз, даты получения груза;

- представленные заявителем ТТН не содержат обязательных реквизитов, утвержденных постановлением Госкомстата России №78 от 28.11.1997г. , в том числе в ТТН отсутствуют ссылки на номера путевых листов и организацию, перевозившую груз; марки и государственные номера прицепов к автомобилям (седельным тягачам); номера водительских удостоверений и лицензионных карточек; не указаны документы, которые должны сопровождать груз (сертификаты); не указан вид тары; не указан способ определения массы груза (путем взвешивания, по стандарту, по замеру и т.д.); не указан код и класс груза; в строках транспортного раздела, отражающих прием-передачу груза материально ответственным лицом не указано лицо, сдавшее (отпустившее) груз к перевозке, нет отметки о водителе, сдавшем груз; расшифровки подписей отсутствуют; штампы организаций (грузоотправителя и грузополучателя) отсутствуют; при отсутствии складских помещений у ООО «Нава», ООО «ПромСервис», ООО «Селена» и закупа товара, в качестве пункта погрузки указан г. Барнаул;

 - анализ выписки по расчетному счету ООО «Нава» в ОАО Новосибирский социальный коммерческий банк «Левобережный» показал возврат перечисленных заявителем денежных средств в сентябре 2012г. в размере 1 524 393 руб.  руководителю ООО «Нава»  - Плешкову А.Н. в октябре 2012г. (на сумму 1 600 000 руб. - пополнена его пластиковая карта, сумма 500 000 руб. - получена наличными денежными средствами); согласно выписке банка по операциям по расчетному счету заявителя имеется оплата и в адрес ООО «Энерготехнологии», ООО «ТД «Энерготехнологии» в рассматриваемые налоговые периоды, именно в те месяцы, в которых происходила отгрузка товара через спорного контрагента ООО «ПромСервис», в соответствии с представленными счетами-фактурами, ТН и ТТН - январь, март, апрель 2012г.; в выписках по расчетным счетам ООО «Селена» (АКБ Авангард, Форбанк) отсутствуют перечисления за катанку алюминиевую, а за проволоку стальную сумма перечислений от ООО «ТД Аллеон» составила 6 946 930 руб. 26 коп.; перечисления на приобретение ООО «Селена» катанки алюминиевой, и проволоки стальной отсутствует; установлены факты перечислений денежных средств от ООО «Селена» на пластиковые карточки физических лиц (Евдокимовой Н.Е. - директор ООО «Универсал»; Худяковой А.С. - директор ООО «Магнат»; Решетникову С.В., Садыкову Р.В., Бочкареву В.Е.; Иванову А.А.; Логинову В.А.; Рыжкову Н.С.), а также факты перечисления денежных средств на расчетные счета ООО «Акосиб», ООО «Магнат», ООО «Универсал», ООО «ПромСнабСтрой» с дальнейшим перечислением на пластиковые карточки тех же физических лиц.

Довод о том, что перечислениями Плешкову А.Н. возвращались заемные средства, предоставленные им ООО «Нава» по договору займа от 01.03.2012, отклоняется апелляционным судом как документально не подтвержденный.

Из материалов дела следует, в ходе выездной налоговой проверки было установлено, что денежные средства, перечисленные налогоплательщиком в адрес ООО «Нава», в полном объеме были возвращены руководителю ООО «Торговый дом «Аллеон» - Плешкову А.Н., исходя из того, что в поле назначения платежа платежного поручения на снятие с расчетного счета ООО «Нава» наличных денежных средств указано: «для выдачи в подотчет сотруднику организации по приказу №1 от 01.10.2012 Плешкову Алексею Николаевичу» - операции от 01.10.2012 на сумму 200 000 руб. и от 02.10.2012 на сумму 300 000 руб.;  операциями от 03.10.2012 на сумму 200 000 руб., от 04.10.2012 на сумму 200 000 руб., от 05.10.2012 на сумму 300 000 руб., от 09.10.2012 на сумму 200 000 руб., от 15.10.2012 на сумму 300 000 руб., от 18.10.2012 на сумму 400 000 руб. - было произведено «пополнение пластиковой