Постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 25.05.2010 по делу n А81-4018/2009. Оставить решение суда без изменения, а жалобу - без удовлетворения

действующему законодательству и нарушает права и законные интересы ООО «Стройбурводсервис», последнее обратилось в арбитражный суд с указанными выше требованиями.

30.12.2009 Арбитражный суд Ямало–Ненецкого автономного округа принял решение, являющиеся предметом апелляционного обжалования по данному делу.

Частью 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации установлено, что в случае, если в порядке апелляционного производства обжалуется только часть решения, арбитражный суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность решения только в обжалуемой части, если при этом лица, участвующие в деле, не заявят возражений.

Учитывая, что налоговым органом решение суда первой инстанции обжалуется только в части удовлетворения требований Общества, а именно: в части доначисления налога на прибыль организаций в сумме 386 234 руб., начисления пеней за несвоевременную уплату налога на прибыль организаций в размере 92 090 руб., привлечения к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату налога на прибыль организаций в виде штрафа в размере 77 247 руб.; доначисления НДС в сумме 2 868 810 руб., начисления пеней за несвоевременную уплату НДС в размере 954 723 руб. 13 коп., привлечения к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату НДС в виде штрафа в размере 57 582 руб.; привлечения к ответственности по пункту 2 статьи 119 НК РФ за непредставление в установленный срок налоговой декларации по транспортному налогу в части суммы штрафа в размере 233 926 руб., и от ООО «Стройбурводсервис» не поступили возражения относительно рассмотрения обжалуемого решения суда в части, суд апелляционной инстанции рассматривает законность и обоснованность решения суда первой инстанции только в обжалуемой налоговым органом части.

Суд апелляционной инстанции, проверив в порядке статьи 266, части 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации законность и обоснованность решения суда первой инстанции, не находит оснований для его отмены в обжалуемой части, исходя из следующего.

По эпизоду, связанному с доначислением налога на прибыль организаций, налога на добавленную стоимость, соответствующих пеней и штрафов.

Как следует из материалов дела, основанием для доначисления налоговым органом налога на прибыль и НДС послужило непредставление Обществом первичных бухгалтерских документов и документов, связанных с исчислением и уплатой налогов и сборов, за период с 01.01.2005 по 31.12.2007.

В отсутствие указанных документов Инспекция при исчислении указанных налогов в соответствии с подпунктом 7 пункта 1 статьи 31, пункта 7 статьи 166 НК РФ применила расчетный метод.

Факт уничтожения при пожаре первичных бухгалтерских документов Общества за проверяемый период установлен судом первой инстанции, подтверждается протоколом допроса свидетеля С.С. Зозули от 24.11.2008 № 186, протоколами осмотра от 24.11.2008 № 4/11 и выемки документов и предметов от 26.11.2008 № 190, постановлением от 04.12.2008 № 147 дознавателя ОД ОГПН по МО г. Новый Уренгой об отказе в возбуждении уголовного дела, и не оспаривается сторонами, в этой связи суд первой инстанции пришел к выводу о том, что налоговый орган при наличии объективной причины невозможности представления налогоплательщиком в ходе налоговой проверки первичных бухгалтерских документов и иных документов, связанных с исчислением налогов за проверяемый период, правомерно воспользовался правом на применение расчетного метода определения сумм налогов за спорный период  на основании подпункта 7 пункта 1 статьи 31, пункта 7 статьи 166 НК РФ.

Между тем, оценив в порядке статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации представленные сторонами доказательства и исходя из оценки конкретных обстоятельств дела, арбитражный суд первой инстанции пришел к выводу о недоказанности налоговым органом неверного исчисления заявителем задекларированных сумм налогов.

Суд апелляционной инстанции поддерживает правовую позицию суда первой инстанции, признавшего необоснованным доначисление ООО «Стройбурводсервис» налога на прибыль организаций, налога на добавленную стоимость, соответствующих пеней и штрафов, в связи с неправильным применением Инспекцией расчетного метода при исчислении сумм налогов.

В Постановлении Конституционного Суда Российской Федерации от 14.07.2005 № 9-П указывается, что публично-правовая природа налоговых правонарушений и претерпевание негативных последствий их совершения предполагает, что по таким делам требуется обнаружение, выявление налоговых правонарушений, собирание доказательств. Подобного рода функции, по сути, относятся к досудебным стадиям производства. Поэтому законодатель, учитывая публично-правовую природу и специфику налоговых правонарушений и налоговой ответственности, выраженные в соответствующих правоотношениях, наделил налоговые органы определенными правомочиями по осуществлению административной юрисдикции в сфере налоговой ответственности.

Выбор правовых средств, направленных на сбор доказательственной базы по делу о налоговом правонарушении, налоговый орган определяет самостоятельно, и НК РФ предоставляет налоговым органам для этого достаточные полномочия.

В силу взаимосвязанных положений статей 3, 101, 106, 108, 109 НК РФ, установивших институт виновной налоговой ответственности и презумпцию невиновности налогоплательщика, части 1 статьи 65, части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации налоговый орган в подтверждение законности начислений, произведенных в ходе налоговой проверки, и привлечения к налоговой ответственности должен доказать и надлежащим (документальным), достаточным и достоверным образом обосновать наличие в деянии налогоплательщика события и состава вменяемых нарушений законодательства о налогах и сборах.

Опровержение налоговым органом данных бухгалтерского и налогового учета, показателей налоговой отчетности налогоплательщика должно производиться на основе этих же подходов. Задекларированные налогоплательщиком суммы налогов предполагаются достоверными и соответствующими законному объему налогового обязательства, а налогоплательщик добросовестным, пока налоговым органом не будет доказано, что сведения, содержащиеся в названных документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

При утрате, в том числе и не по вине налогоплательщика, первичных учетных документов не представляется возможным сделать правильный и обоснованный вывод об объеме налоговых обязанностей налогоплательщика. В связи с этим НК РФ предусмотрен специальный – расчетный метод определения налоговым органом сумм налога.

В соответствии с подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ налоговые органы вправе определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках в случаях отказа налогоплательщика допустить должностных лиц налогового органа к осмотру производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения, непредставления в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.

Пунктом 7 статьи 166 НК РФ, устанавливающей порядок исчисления налога на добавленную стоимость, предусмотрено правило, согласно которому в случае отсутствия у налогоплательщика бухгалтерского учета или учета объектов налогообложения налоговые органы имеют право исчислять суммы налога, подлежащие уплате, расчетным путем на основании данных по иным аналогичным налогоплательщикам.

Статья 52 НК РФ устанавливает, что налогоплательщик самостоятельно исчисляет подлежащую уплате сумму налога. Однако, в предусмотренных законом случаях обязанность исчислить соответствующий налог может быть возложена на налоговые органы, что не противоречит задачам их деятельности. Наделение налоговых органов правом исчислять налоги расчетным путем вытекает из возложенных на   них обязанностей по осуществлению  налогового контроля. Допустимость применения расчетного метода исчисления налогов непосредственно связана с обязанностью правильной, полной и своевременной их уплаты.

Подпункт 7 пункта 1 статьи 31 и пункт 7 статьи 166 НК РФ создают дополнительные гарантии прав налогоплательщика и обеспечивают баланс публичных и частных интересов. Применение расчетного метода обеспечивает, с одной стороны, безусловное исполнение всеми лицами обязанности по уплате законно установленных налогов, независимо от каких-либо обстоятельств (отсутствие первичных документов, регистров бухгалтерского учета), с другой стороны, налог не должен быть взыскан в размере большем, чем с аналогичных налогоплательщиков. То есть, при определении налоговым органом сумм налогов расчетным путем не допускается ситуация, приводящая к начислению налогов сверх действительного и законного объема налоговых обязательств проверяемого налогоплательщика.

В Определении от 05.07.2005 № 301-О Конституционный Суд Российской Федерации указал, что наделение налоговых органов правом исчисления налогов расчетным путем направлено на реализацию целей и задач налогового контроля, осуществление которого не должно иметь произвольных оснований.

Как следует из оспариваемого решения и пояснений представителя налогового органа, Инспекция произвела расчет спорных начислений на основе данных об иных аналогичных налогоплательщиках.

При выборе аналогичных предприятий, показатели налоговой отчетности которых легли в основу определения сумм налогов, подлежащих внесению в бюджет расчетным путем, Инспекция воспользовалась следующими критериями отбора:

- аналогичность деятельности по отраслевому принципу (монтаж зданий и конструкций из сборных конструкций ОКВЭД 45.21.7);

- принцип территориального расположения и осуществления деятельности

(территория города Новый Уренгой);

- соразмерность полученных доходов по годам от осуществления деятельности;

- численность работников;

- отнесение предприятий к одной категории;

- осуществление деятельности и оплата налогов по одной общеустановленной системе налогообложения.

С применением расчетного метода налогоплательщику был доначислен налог на прибыль организаций за 2006 и 2007 годы. За 2005 год отклонений с налоговой отчетностью налогоплательщика не установлено. Налог на добавленную стоимость был начислен за весь проверяемый период (2005-2007 годы).

Кроме того, на основании данных расчетов Обществу были начислены пени за несвоевременную уплату налогов, и оно было привлечено к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ за несвоевременную уплату данных налогов.

Согласно расчетам сумм налога на прибыль организаций по данным аналогичных налогоплательщиков за 2006 и 2007 годы (приложение № 3 к акту проверки от 09.02.2009 № 13 (т.2 л.д.138, 139) налоговым органом были определены коэффициенты перерасчета как произведение сумм налога, начисленных по декларациям предприятиями-аналогами, на суммы их доходов от реализации.

Среднее  значение   коэффициента   перерасчета показателей налогоплательщика   определено как  среднее арифметическое коэффициентов перерасчета по всем предприятиям-аналогам. При этом численность работников предприятий-аналогов А, Б и В составила в 2006 году соответственно 0, 236, 130, у заявителя – 36 человек; в 2007 году у предприятий-аналогов соответственно – 0, 323, 169, у налогоплательщика – 30 человек.

Из расчетов НДС по данным аналогичных налогоплательщиков за 2005-2007 годы (приложение № 4 к акту проверки от 09.02.2009 № 13 (т.2 л.д.140-142) следует, что коэффициенты перерасчета были определены как произведение сумм подлежащего уплате предприятиями-аналогами налога согласно декларациям (с учетом вычетов) на суммы налога без вычетов. Среднее значение коэффициента перерасчета показателей налогоплательщика определено как среднее арифметическое коэффициентов перерасчета по всем предприятиям-аналогам.

Проанализировав указанные расчеты налогового органа и принимая во внимание  позицию Инспекции, Восьмой арбитражный апелляционный  суд находит обоснованным вывод суда первой инстанции о несоответствии произведенных расчетов положениям НК РФ и недостоверном определении на их основе сумм налогов.

Из материалов дела следует, что Инспекция при определении сумм налогов руководствовались положениями подпункта 7 пункта 1 статьи 31, пункта 7 статьи 166 НК РФ, предусматривающими расчетный метод определения сумм налогов по аналогичным налогоплательщикам.

В Определении от 05.07.2005 № 301-О Конституционный Суд Российской Федерации указал, что наделение налоговых органов правом исчисления налогов расчетным путем направлено на реализацию целей и задач налогового контроля, осуществление которого не должно иметь произвольных оснований. Возникающие при этом споры подлежат разрешению арбитражным судом, который в том числе проверяет причины и фактические обстоятельства непредставления налогоплательщиком необходимых для исчисления налога документов и принимает решение исходя из того, что все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика (пункт 7 статьи 3 НК РФ).

В НК РФ отсутствуют строго установленные критерии отбора аналогичных налогоплательщиков. Вместе с тем, понятие аналогичности предполагает выбор комплекса объективных критериев деятельности иного налогоплательщика, чьи показатели используются налоговым органом для исчисления налога расчетным методом и сопоставимы с показателями деятельности проверяемого налогоплательщика.

По смыслу подпункта 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ в основу сравнения и расчетов необходимо принимать порядок формирования налоговых баз у предприятия-аналога в целом по всем налогозначимым факторам: наличие налоговых льгот, величина выручки, сумма расходов и вычетов, принятая учетная политика. В противном случае, применение усредненных показателей по нескольким налогоплательщикам – аналогам приводит к некорректному расчету.

Вопреки доводам апелляционной жалобы налоговым органом не представлено правового обоснования тех критериев, которыми он руководствовался при выборе аналогичных налогоплательщиков, и методики произведенного расчета. Необходимого аргументированного обоснования и доказательств сопоставимости показателей деятельности предприятий-аналогов с заявителем Инспекция не представила.

Так, в качестве аналогичных налогоплательщиков инспекцией были по отраслевому принципу взяты организации, осуществляющие монтаж зданий и конструкций из сборных конструкций ОКВЭД 45.21.7.

В п.1.6 акта выездной налоговой проверки